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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 8 giugno 2026

Cassazione n. 18531/2026

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te pro-tempore, rappresentata e difesa dall’Avv.[OSCURATO:PERSONA], presso il cui studio in Roma, Via dei Gracchi n. 29/B, èelettivamente domiciliata;- Ricorrente –CONTRO[OSCURATO:PERSONA] temporaneo di imprese tra Agenzia delle EntrateRiscossione (succeduta ex art. 1 del d. l. 22 ottobre 2016, n. 193,convertito, con modificazioni, dalla legge 1 dicembre 2016, n. 225, adEquitalia [OSCURATO:SOCIETA].), [OSCURATO:SOCIETA]., in qualità diconcessionario del servizio di gestione ordinaria e straordinaria,riscossione volontaria e coattiva della TARSU e della TIA per la Provincia diNapoli, in persona del responsabile pro tempore della gestione dellaGe.[OSCURATO:SOCIETA]., in virtù di procura conferita, a mezzo di rogitoredatto dal [OSCURATO:PERSONA] da Roma il 9 novembre 2017, rep. n.42250, dal direttore generale pro tempore della [OSCURATO:PERSONA] diRiscossione S.p.A. (già [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. e ora Agenzia delle Entrate –Riscossione), nella qualità di impresa mandataria con rappresentanza,rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] ed elettivamenteNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026domiciliato in Roma, alla [OSCURATO:PERSONA] n. 76, presso lo studiodell’Avv. [OSCURATO:PERSONA];- Controricorrente –NONCHÉ CONTROAgenzia delle Entrate – Riscossione, in persona del legale rappresentantepro tempore;- Intimata -Comune di Napoli in persona del Sindaco in carica e pro tempore;- Intimato -avverso la sentenza n. 2522/17/2020 emessa dalla Commissionetributaria regionale per la Campania, depositata il 5 giugno 2020 e nonnotificata;udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio nonpartecipata del 26 maggio 2026 dal [OSCURATO:PERSONA];1. [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. ha proposto ricorso, affidatoa sei motivi, per la cassazione della sentenza depositata dallaCommissione tributaria regionale per la Campania il 5 giugno 2020, n.2522/17/2020.La decisione, resa in controversia relativa all’impugnazione di avvisodi accertamento di maggiore superficie tassabile - prot. n. 22660/108 del3 ottobre 2016, per la TARSU relativa agli anni 2010, 2011 e 2012 per untotale complessivo di euro 48.596,11 - notificato alla società il 22 ottobre2016, con riguardo ad un immobile ubicato in Napoli alla Via EmanueleGianturco n. 23/B, condotto in locazione dalla ricorrente per losvolgimento dell’attività di concessionaria di autovetture - ha accoltol’appello principale del raggruppamento temporaneo d’imprese e harigettato l’appello incidentale proposto dalla società avverso la sentenzadepositata dalla Commissione tributaria provinciale di Napoli il 23 marzoNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/20262018, n. 3048/7/2018.2. [OSCURATO:PERSONA] di secondo grado ha accolto l’appello principaleproposto dal raggruppamento temporaneo di imprese avverso la sentenzadi prime cure, che aveva rilevato il difetto di legittimazione processualedel raggruppamento temporaneo di imprese, stante la mancata iscrizionedi una delle imprese associate – segnatamente, della [OSCURATO:SOCIETA]. -all’albo ministeriale dei concessionari abilitati ad effettuare attività diaccertamento, liquidazione e riscossione dei tributi, oltre alla omessadocumentazione del contratto di affidamento del servizio, e ha confermatol’avviso di accertamento in quanto fondato su idonea motivazione erispettoso dell’iter procedimentale che esclude la necessità del preventivocontraddittorio. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale ha, inoltre, rigettatol’appello incidentale della società contribuente, reputando infondatal’eccezione di decadenza per l’annualità 2010, ai sensi dell’art. 70, commi1 e 2, del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, e dell’art. 1, comma 612,della legge 27 dicembre 2006, n. 296, considerando corrette ladeterminazione delle superfici tassabili e la liquidazione del tributo, anchesotto il profilo della dedotta violazione del principio della continuazionedelle pretese violazioni e del cumulo giuridico delle sanzioni.3.

Il raggruppamento temporaneo di imprese tra l’Agenzia delleEntrate – Riscossione, la [OSCURATO:SOCIETA]. e la [OSCURATO:SOCIETA]. haresistito con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1.

Con il primo motivo, si denuncia violazione e falsa applicazionedell’art. 112 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4),cod. proc. civ., per avere il giudice di appello, in violazione del principio dicorrispondenza tra il chiesto e il pronunciato, del tutto omesso qualsiasiesame dell’eccezione di carenza di legittimazione sostanziale eprocessuale del raggruppamento temporaneo d’imprese, formulata dallacontribuente in conseguenza della successione alle società del gruppoNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026Equitalia da parte dell’Agenzia delle Entrate - Riscossione, ai sensi dell’art.48 del d.lgs. 18 aprile 2016, n. 50.

Secondo la ricorrente, il subentro diAgenzia delle Entrate - Riscossione avrebbe inciso sulla legittimazioneprocessuale del raggruppamento temporaneo di imprese, avendo l’art. 48del d.lgs. 18 aprile 2016, n. 50, vietato qualsiasi modificazione allacomposizione dei raggruppamenti temporanei di imprese rispetto a quellarisultante dall’impegno presentato in sede di offerta.La censura è destituita di fondamento.1.1.

Va premesso, al riguardo, che, alla luce dei principi di economiaprocessuale e della ragionevole durata del processo comecostituzionalizzato nell'art. 111, comma secondo, Cost., nonché di unalettura costituzionalmente orientata dell'attuale art. 384 cod. proc. civ.ispirata a tali principi, deve ritenersi che alla Corte sia consentito didecidere nel merito dell’eccezione della quale si assume l’omesso esame,alla stessa stregua dei fatti introdotti in giudizio dalle parti e nonrisultando, per l’appunto, necessario alcun ulteriore accertamento in fatto(Cass., Sez. 3^, 23 aprile 2001, n. 5962; Cass., Sez. 3^, 28 luglio 2005,n. 15810; Cass., Sez. 2^, 1 febbraio 2010, n. 2313; Cass., Sez.

Lav., 3marzo 2011, n. 5139; Cass., Sez.

Un., 2 febbraio 2017, n. 2731; Cass.,Sez.

Lav., 1 marzo 2019, n. 6145; Cass., Sez. Trib., 6 marzo 2025, n.5962).1.2.

Il d.l. 22 ottobre 2016, n. 193, convertito con modificazionidalla legge 1° dicembre 2016, n. 225, riguardante Agenzia delle Entrate -Riscossione, è intervenuto ad operare un completo riassetto organizzativodella riscossione nazionale.

In quest’ottica, tale decreto ha disposto, adecorrere dall’1 luglio 2017: lo scioglimento delle società del gruppoEquitalia (ad esclusione della società [OSCURATO:SOCIETA].), cancellated’ufficio dal registro delle imprese ed estinte, senza esperire alcunaprocedura di liquidazione (art. 1, comma 1); l’attribuzione delle funzionirelative alla riscossione nazionale, ex art. 3, comma 1, del d.l. 30Numero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026settembre 2005, n. 203, convertito, con modificazioni, dalla legge 2dicembre 2005 n. 248, all'Agenzia delle Entrate e l’esercizio delle stesseda parte del nuovo ente pubblico economico denominato “Agenzia delleEntrate - Riscossione” strumentale dell'Agenzia delle Entrate medesima -che ne monitora costantemente l'attività secondo principi di trasparenza epubblicità - e sottoposto all'indirizzo e alla vigilanza del Ministrodell'economia e delle finanze.

L’Agenzia delle entrate – Riscossione èsubentrata, quindi, a titolo universale, nell’ambito di un fenomenosuccessorio riguardante enti pubblici, nei rapporti giuridici attivi e passivi,anche processuali, delle società del gruppo Equitalia sciolte, assumendo laqualifica di agente della riscossione con i poteri e secondo le disposizionidi cui al titolo I, capo II, e al titolo II, del d.P.R. 29 settembre 1973, n.602, e svolgendo anche le attività di riscossione delle entrate tributarie opatrimoniali dei Comuni, delle Province e delle società da essi partecipate.Devono essere richiamati, in proposito, i principi fissati da Cass., Sez.

Un.,8 giugno 2021, n. 15911, la quale ha statuito che in tema di riscossionedei tributi, la successione «a titolo universale, nei rapporti giuridici attivi epassivi, anche processuali», di Agenzia delle Entrate - Riscossione allesocietà del gruppo Equitalia, prevista dall'art. 1, comma 3, del d.l. 22ottobre 2016, n. 193, convertito, con modificazioni, dalla legge 1dicembre 2016, n. 225, pur costituendo una fattispecie estintivariconducibile al subentro in universum ius, riguarda il trasferimento traenti pubblici, senza soluzione di continuità, del munus publicum.1.3.

Come chiarito da detta pronunzia (v. §.7.2.: «la specificadisciplina del subentro ex lege del nuovo ente pubblico economico,espressamente qualificata dal citato comma 3 dell'art. 1 del d.l. n.193/2016 «a titolo universale, nei rapporti giuridici attivi e passivi, ancheprocessuali», alle cessate società del gruppo Equitalia, con l'assunzione,da parte del nuovo ente, della qualifica di agente della riscossione con ipoteri e secondo le disposizioni di cui al titolo I, o II, e al titolo II, delNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602,descriva(e), pur nel quadro della riconduzione della fattispecie estintivadelle società del gruppo Equitalia ad una successione in universum ius,piuttosto il trasferimento tra enti pubblici, senza soluzione di continuità,del munus publicum riferito all'attività della riscossione, essenziale per ilsoddisfacimento delle esigenze della collettività, nell'ambito di un assettoorganizzativo ritenuto più razionale, volto al perseguimento dei principi diefficienza e di efficacia, oltre che d'imparzialità, nell'ottica di una lealecollaborazione con il contribuente, cui deve essere ispirata, secondo l'art.97 Cost., l'azione della pubblica amministrazione.

Successione nel munusche la giurisprudenza amministrativa descrive come fenomeno di naturapubblicistica, che si concretizza nel passaggio di attribuzioni traamministrazioni pubbliche, con trasferimento sia della titolarità dellestrutture burocratiche, sia dei rapporti attivi e passivi pendenti,contraddistinta da una stretta linea di continuità tra l'ente che si estinguee l'ente che subentra….. ».1.4.

L’affermazione della società contribuente secondo cui ilsubentro di Agenzia delle Entrate - Riscossione nel raggruppamentotemporaneo di imprese non era consentito dalla legge, con la conseguenteinesistenza del nuovo soggetto giuridico, privo di legittimazione a stare ingiudizio e a proporre appello, contrasta con i citati principi fissati dalleSS.UU., essendosi verificata una “mera successione fra enti pubblici” edovendosi considerare che Agenzia delle Entrate - Riscossione èsubentrata, a titolo universale, senza soluzione di continuità alcuna, neirapporti giuridici attivi e passivi, anche processuali, delle società delgruppo Equitalia (vedi, in senso conforme, la richiamata pronunzia Cass.,Sez.

Trib., 11 dicembre 2024, n. 31391; Cass., Sez. Trib., 29 aprile 2026,n. 11848).1.5.

Appare, in sintesi, evidente che la continuità sostanzialenell'esercizio ininterrotto della medesima attività di riscossione, già svoltaNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026dalla estinta società del gruppo Equitalia da parte del nuovo ente pubblicoeconomico, Agenzia delle Entrate – Riscossione, non ha comportato, nellapeculiarità della fattispecie sopra descritta, alcuna violazione del principiodi immodificabilità del citato raggruppamento temporaneo di imprese.1.6.

Pertanto, il subentro nella riscossione, disciplinato dal d.lgs. 18aprile 2016, n. 50 (c.d.

“[OSCURATO:PERSONA] 2016”), consente la continuità deicontratti pubblici in caso di modifiche soggettive (cessione, fusione, ecc.)ed il subentro è legittimo in quanto la nuova entità presenta i requisitisoggettivi e di capacità richiesti, non alterando la sostanza dell'appalto(Cass., Sez. Trib., 11 dicembre 2024, n. 31391; Cass., Sez. Trib., 15giugno 2025, n. 15997).2.

Con il secondo motivo, si denuncia violazione degli artt. 1,comma 162, della legge 27 dicembre 2006, n. 296, 7, comma 3, dellalegge 27 luglio 2000, n. 212, 3, comma 1, della legge 7 agosto 1990, n.241, e, per quanto occorra, dell’art. 2697 cod. civ., in relazione all’art.360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., censurando la pronunzia dellaCommissione tributaria regionale che ha disatteso il motivo di ricorsoriferito alla carenza di motivazione dell’avviso impugnato.

La ricorrentecontesta, inoltre, la genericità della scheda di censimento prodotta dalComune, che riporta dati non coerenti con l’atto impositivo ed è, quindi,inidonea a comprovare la superficie accertata.La censura è destituita di fondamento.2.1.

In tema di TARSU, l'art. 71, comma 2, del d.lgs. 15 novembre1993, n. 507 (nel testo vigente ratione temporis) obbliga il Comune adindicare in ciascun atto impositivo soltanto la tariffa applicata e la relativadelibera, con la conseguenza che non è necessario riportare o esplicitarela formula utilizzata per la determinazione della tariffa, la quantità totaledei rifiuti o la superficie totale iscritta a ruolo, né, tantomeno, i datinumerici fondamentali per il calcolo del tributo (Cass., Sez. 6^-5, 9settembre 2019, n. 22470).Numero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026La sentenza impugnata ha dato atto che «l’atto impugnato,conformemente alla sua natura di avviso di accertamento, riportachiaramente la misura della tassa dovuta, la specificazione dei mq.tassati, le tariffe analiticamente collegate alle superfici, con indicazioneanche delle addizionali impugnate.

Inoltre, l’avviso di ricevimentoimpugnato dà atto anche delle ragioni dell’imposizione del tributo e deglielementi posti a base del calcolo operato» e, quanto alla determinazionedelle superfici, che essa «risulta dalla scheda di censimento sottoscrittaanche da un rappresentante dell’impresa per cui eventuali divergenzerispetto ai dati che risultano dal catasto non possono essere opposteall’[OSCURATO:PERSONA] il quale ha operato sulla base della comunicazione della parte laquale non ha neppure provveduto a contestare formalmente tale atto»,conformandosi all’orientamento di questa Corte per cui, in tema di TARSU,la verifica dell'adeguatezza della motivazione dell'avviso di accertamentova ora condotta in base alla disciplina dettata, per l'accertamento deitributi di competenza degli enti locali, dall'art. 1, comma 162, della legge27 dicembre 2006, n. 296, sicché, ove l’accertamento venga effettuatosulla base dell’omesso versamento, deve ritenersi sufficiente l'indicazionenell'atto della superficie accertata o della tariffa ritenuta applicabile, inquanto tali elementi, integrati con gli atti generali (quali i regolamenti oaltre delibere comunali), sono idonei a rendere comprensibili i presuppostidella pretesa tributaria, senza necessità di indicare le fonti probatorie e leindagini effettuate per rideterminare la superficie tassabile, potendo ciòavvenire nell'eventuale successiva fase contenziosa (Cass., Sez. 5^, 31luglio 2019, n. 20620; Cass., Sez. Trib., 2 settembre 2024, n. 23530;Cass., Sez. Trib., 3 ottobre 2025, n. 26691).Inoltre, quanto alla superflua allegazione della c.d.

“scheda dicensimento”, va richiamata la recente pronunzia di questa Corte (Cass.,Sez.

Trib., 12 febbraio 2025, n. 13402) che ha affermato la liberavalutabilità della scheda di rilevazione escludendone l’efficacia di provaNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026legale.

Nella specie, comunque, la ricorrente ha ammesso che taledocumento non è stato nemmeno menzionato nell’avviso di accertamento,per cui non si può censurarne l’irrilevanza probatoria sul pianodell’adeguatezza motivazionale dell’avviso di accertamento.3.

Con il terzo motivo, si denuncia l’omesso esame di fatti decisiviper il giudizio, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5), cod. proc. civ.e, per quanto occorra, degli artt. 113, 115 e 116 cod. proc. civ. e 2697cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4), cod. proc. civ., conriferimento al dato relativo alla difformità tra la consistenza rilevata dallascheda di censimento – mq. 1.655 – rispetto a quella accertata – mq.1.498 – difformità che priverebbe di attendibilità l’unico elemento addottodall’ente al fine di giustificare la maggiore superficie accertata.

Ad avvisodella ricorrente, la valutazione di tali risultanze avrebbe condotto a unadiversa soluzione con riferimento sia al vizio di carenza di motivazionedell’avviso di accertamento sia al vizio di infondatezza della pretesaimpositiva.La censura è destituita di fondamento.3.1.

Come innanzi rilevato, alla predetta scheda di rilevazione nonpoteva attribuirsi efficacia di prova legale, ma di indizio liberamentevalutabile (Cass., Sez. Trib., 12 febbraio 2025, n. 13402).

Per cui ilgiudice di appello ha fondato il proprio convincimento sui dati catastali,prendendo espressamente in considerazione la “scheda di censimento” del20 gennaio 2016 per escluderne la rilevanza probatoria in mancanza dellaproduzione di una planimetria corroborativa delle risultanze istruttorie.4.

Con il quarto motivo, si denuncia violazione e falsa applicazionedel combinato disposto dell’art. 70 del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, edell’art. 1, comma 161, della legge 27 dicembre 2006, n. 296, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., censurando la sentenzache ha rigettato l’eccezione di decadenza dal potere impositivo inrelazione all’annualità 2010.Numero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026Il motivo è fondato.4.1.

Com’è noto, l’art. 1, comma 161, della legge 27 dicembre2006, n. 296 (c.d.

“legge finanziaria 2007”), prevede che: «Gli enti locali,relativamente ai tributi di propria competenza, procedono alla rettificadelle dichiarazioni incomplete o infedeli o dei parziali o ritardativersamenti, nonché all’accertamento d’ufficio delle omesse dichiarazioni odegli omessi versamenti, notificando al contribuente, anche a mezzo postacon raccomandata con avviso di ricevimento, un apposito avviso motivato.Gli avvisi di accertamento in rettifica e d’ufficio devono essere notificati, apena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo aquello in cui la dichiarazione o il versamento sono stati o avrebberodovuto essere effettuati».Con tale disposizione, il legislatore ha sostituito i termini stabilitidagli artt. 71 e 72 del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, e, più ingenerale, ha provveduto ad unificare per i tributi comunali e provinciali ladisciplina relativa all’attività di accertamento, dettando disposizionicomuni sulla notifica degli atti di accertamento e di riscossione, sullanomina dei messi notificatori e l’esercizio delle relative funzioni, suirequisiti essenziali degli atti di accertamento e, per quello che quiinteressa, individuando i termini, a pena di decadenza, per la notifica deglinorma sopra indicata subordina alla notifica di atto di accertamento, sial’attività di rettifica delle dichiarazioni incomplete o infedeli, o, anche, deiparziali o ritardati versamenti, sia l’attività svolta d’ufficio, in caso diomesse dichiarazioni o omessi versamenti.

Tutti gli avvisi di accertamentodevono essere notificati al contribuente in un unico termine, previsto apena di decadenza, «entro il 31 dicembre del quinto anno successivo aquello in cui la dichiarazione o il versamento sono stati o avrebberodovuto essere effettuati».Tale normativa, tuttavia, non può applicarsi alla TARSU, nei casi inNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026cui il Comune non abbia provveduto ad alcun accertamento del tributo chenon costituisce atto prodromico ai fini dell’emissione della cartellaesattoriale.

Infatti, l’art. 71 del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, prevedel’emissione dell’avviso di accertamento relativo alla TARSU soltanto nelcaso in cui il contribuente non abbia presentato la denuncia prescrittadall’art. 70 del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, oppure nel caso in cuil’ufficio ritenga che la denuncia presentata sia infedele od incompleta,mentre, qualora la denuncia sia stata presentata, l’ente impositore, overitenga di non contestarla, procede attraverso la notifica della cartellaesattoriale senza previa emissione di alcun avviso di accertamento,guidando il tributo in base agli elementi dichiarati dallo stessocontribuente o a seguito di denuncia di variazione.

Inoltre, l’art. 72,comma 1, del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, consente al Comune – e,per esso, al gestore del servizio di smaltimento dei rifiuti – di procederedirettamente alla liquidazione della TARSU, senza necessità di adottare enotificare un avviso di accertamento, soltanto nei casi in cui laliquidazione avvenga sulla base di dati ed elementi già acquisiti, e nonsoggetti ad alcuna modificazione o variazione, in forza, pertanto, diun’operazione puramente automatica.

La liquidazione diretta, proprio peril suo carattere di eccezionalità, richiede quindi, da un lato, l’identità deidati utilizzati con quelli dell’anno precedente, dall’altro la stabilità odefinitività degli stessi, nel senso che non devono essere né incerti nécontestati.

L’incertezza del dato utilizzato a seguito della contestazionedell’utente comporta, viceversa, la necessità dell’adozione dell’avviso diaccertamento, dovendo l’amministrazione esplicitare, ai sensi dell’art. 70del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, le ragioni per cui ha ritenuto didiscostarsi dai dati ed elementi indicati nella dichiarazione (Cass., Sez.5^, 30 ottobre 2015, n. 22248; Cass., Sez. 5^, 28 settembre 2016, n.19120; Cass., Sez. 5^, 9 febbraio 2018, n. 3189; Cass., Sez. 5^, 2marzo 2018, n. 4967; Cass., Sez. 5^, 19 agosto 2020, n. 17339; Cass.,Numero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026Sez. 5^, 23 dicembre 2020, n. 29394; Cass., Sez. 6^-5, 26 novembre2021, n. 37006; Cass., Sez. 5^, 11 gennaio 2022, n. 535; Cass., Sez.Trib., 10 luglio 2023, n. 19524; Cass., Sez. Trib., 24 ottobre 2024, n.27635).

Per cui, nessuna irregolarità può riscontrarsi nell’emanazionedella cartella [come dell’ingiunzione] di pagamento in relazione alladedotta carenza di un precedente avviso di accertamento che non eraindispensabile (Cass., Sez. 5^, 9 febbraio 2018, n. 3184; Cass., Sez. 5^,19 agosto 2020, n. 17339; Cass., Sez. 5^, 28 giugno 2022, n. 20615;Cass., Sez. Trib., 17 gennaio 2023, n. 1213; Cass., Sez. Trib., 10 aprile2024, n. 9655).La disposizione che, in tema di TARSU, disciplina l’obbligo didenuncia, secondo la quale la denuncia dei locali ed aree tassabili vapresentata al Comune «entro il 20 gennaio successivo all’iniziodell’occupazione o detenzione» (art. 70, comma 1, del d.lgs. 15 novembre1993, n. 507), impone di differenziare la detenzione o occupazione deilocali che sia in corso fin dall’inizio del periodo di imposta e, comunque,prima del 20 gennaio, dal caso in cui tale situazione si sia verificata inepoca successiva; nel primo caso il termine di decadenza decorredall’anno corrente, nel secondo caso dal 20 gennaio dell’anno successivo(Cass., Sez. 5^, 21 giugno 2016, n. 12795; Cass., Sez. 5^, 3 novembre2016, n. 22224; Cass., Sez. 5^, 1 febbraio 2019, n. 3058; Cass., Sez.6^-5, 29 aprile 2020, n. 8275; Cass., Sez. 5^, 11 dicembre 2020, n.28255; Cass., Sez. 5^, 23 giugno 2021, n. 17874; Cass., Sez. 5^, 24giugno 2021, n. 18070; Cass., Sez. 5^, 17 giugno 2022, n. 19531; Cass.,Sez.

Trib., 26 luglio 2023, n. 22694; Cass., Sez. Trib., 22 marzo 2024, n.7824; Cass., Sez. Trib., 12 novembre 2024, n. 29124 e n. 29204; Cass.,Sez.

Trib., 15 marzo 2025, n. 6927 e n. 6929).La Corte ha posto in rilievo, al riguardo, il chiaro dettato normativoche fa riferimento al «20 gennaio successivo all’inizio dell’occupazione odetenzione», e non anche al 20 gennaio «dell’anno» successivo all’inizioNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026dell’occupazione o detenzione, - ed ha rimarcato che laddove il legislatoreavesse inteso postergare il momento dichiarativo «all’anno successivo»l’avrebbe espressamente previsto, così come è avvenuto, ad esempio, conl’art. 10, comma 4, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, che, in tema diICI, dispone che «i soggetti passivi devono dichiarare gli immobiliposseduti nel territorio dello Stato, … entro il termine di presentazionedella dichiarazione dei redditi relativa all’anno in cui il possesso ha avutoinizio”» cioè l’anno successivo a quello oggetto di imposizione (Cass., Sez.5^, 3 novembre 2016, n. 22224).Per cui, si deve disattendere l’orientamento ormai minoritario diquesta Corte (in tal senso: Cass., Sez. 5^, 30 ottobre 2018, n. 27578;Cass., Sez. 6^-5, 2 luglio 2018, n. 17219; Cass., Sez. 5^, 21 ottobre2020, n. 22900), secondo il quale l'espressione «entro il 20 gennaiosuccessivo all'inizio dell'occupazione o detenzione» riguarda, sempre ecomunque, l'anno successivo a quello relativo alla tassa da pagare, con ilcorollario che, a prescindere dal momento in cui, nell'anno di riferimento,ha inizio l'occupazione (o detenzione), la denuncia deve essere presentataentro il 20 gennaio dell'anno successivo, iniziando a decorrere da taledata, per l'ente impositore, il termine di decadenza previsto dall'art. 1,comma 161, della legge 27 dicembre 2006, n. 296.Posto, quindi, che, in tema di TARSU, il tenore letterale delladisposizione sull'obbligo di denuncia contenuta nell'art. 70, comma 1, deld.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, secondo cui la denuncia dei locali edaree tassabili va presentata al Comune entro il 20 gennaio successivoall'inizio dell'occupazione o detenzione, impone di differenziare ladetenzione o occupazione dei locali che sia in corso fin dall'inizio delperiodo di imposta e, comunque, prima del 20 gennaio, dal caso in cui talesituazione si sia verificata in epoca successiva; nel primo caso, il terminedi decadenza di cui all'art. 1, comma 161, della legge 27 dicembre 2006,n. 296, decorre dall'anno corrente, nel secondo caso dal 20 gennaioNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026dell'anno successivo, nel caso di specie, in cui è stata omessa la denunciadella contribuente per la continuità del possesso, considerando la notificadell’atto impositivo al 29 novembre 2016, la decadenza era già maturata atale data per la TARSU relativa all’anno 2010 (il quinquennio era scadutoal 31 dicembre 2015).5.

Con il quinto motivo, si denuncia, in relazione all’art. 360, primocomma, n. 3, cod. proc. civ., violazione dell’art. 12, quinto comma, deld.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, per mancata applicazione della“continuazione” della pretesa violazione e del cumulo giuridico dellesanzioni.

Lamenta la società che la Commissione tributaria regionale abbiarigettato la corrispondente eccezione «sia perché non sussiste alcunaincertezza normativa sulla sanzione da applicare (cfr. sul punto Cass.19334/2019) sia perché detta sanzione appare motivata e corrispondenteal principio di ragionevolezza che disciplina la materia», in paleseviolazione della norma richiamata.Il motivo è fondato.5.1.

Va osservato (Cass., Sez. Trib., 16 gennaio 2023, n. 998) chel'art. 70, commi 1 e 2, del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, dispone che:«1.

I soggetti di cui all'art. 63 presentano al Comune, entro il 20 gennaiosuccessivo all'inizio dell'occupazione o detenzione, denuncia unica deilocali ed aree tassabili siti nel territorio del comune.

La denuncia è redattasugli appositi modelli predisposti dal comune e dallo stesso messi adisposizione degli utenti presso gli uffici comunali e circoscrizionali.

2. Ladenuncia ha effetto anche per gli anni successivi, qualora le condizioni ditassabilità siano rimaste invariate.

In caso contrario l'utente è tenuto adenunciare, nelle medesime forme, ogni variazione relativa ai locali edaree, alla loro superficie e destinazione che comporti un maggiorammontare della tassa o comunque influisca sull'applicazione eriscossione del tributo in relazione ai dati da indicare nella denuncia».A fronte di tali obblighi, l'art. 76, commi 1 e 2, del d.lgs. 15Numero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026novembre 1993, n. 507, prevede che: «1.

Per l'omessa presentazionedella denuncia, anche di variazione, si applica la sanzione amministrativadal cento al duecento per cento della tassa o della maggiore tassa dovuta,con un minimo di lire centomila.

2. Se la denuncia è infedele si applica lasanzione dal cinquanta al cento per cento della maggiore tassa dovuta.

Sel'omissione o l'errore attengono ad elementi non incidenti sull'ammontaredella tassa, si applica la sanzione amministrativa da lire centomila a lirecinquecentomila.

La stessa sanzione si applica per le violazioniconcernenti la mancata esibizione o trasmissione di atti e documenti odell'elenco di cui all'articolo 73, comma 3 bis, ovvero per la mancatarestituzione di questionari nei sessanta giorni dalla richiesta o per la loromancata compilazione o compilazione incompleta o infedele».5.2 Secondo la giurisprudenza di questa Corte, in tema di TARSU, ild.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, consente al contribuente di limitarsi adenunciare le sole variazioni intervenute successivamente allapresentazione della dichiarazione originaria, senza dover rinnovare lapropria dichiarazione anno per anno; posto, però, che ad ogni anno solarecorrisponde una obbligazione tributaria, qualora la denunzia sia stataincompleta, infedele oppure omessa, l'obbligo di formularla si rinnova dianno in anno, con la conseguenza che l'inottemperanza a tale obbligo,sanzionata dall'art. 76 del citato decreto, comporta l'applicazione dellasanzione anche per gli anni successivi al primo.

D'altro canto, la protrattainottemperanza all'obbligo di presentare la denuncia non provoca ladecadenza, per decorso del tempo, del potere del Comune di accertare lesuperfici non dichiarate che continuino ad essere occupate o detenute,ovvero gli altri elementi costituenti il presupposto della tassa (tra le tante:Cass., Sez. 5^, 7 agosto 2009, n. 1812; Cass., Sez. 5^, 5 maggio 2010,n. 10796; Cass., Sez. 6^-5, 25 marzo 2014, n. 6950; Cass., Sez. 6^-5,18 maggio 2019, n. 13486; Cass., Sez. 5^, 8 ottobre 2019, n. 25063;Cass., Sez. 6^-5, 1 luglio 2020, n. 13334; Cass., Sez. 5^, 23 dicembreNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/20262020, n. 29394; Cass., Sez. 5^, 1 settembre 2022, n. 25694).

Dunque, isoggetti passivi dell'imposta devono presentare al Comune, «entro il 20gennaio successivo all'inizio dell'occupazione o detenzione», una denunciaunica dei locali e delle aree tassabili.

Tale denuncia ha effetto anche pergli anni successivi, qualora le condizioni di tassabilità rimangano invariate.In caso contrario il contribuente è tenuto a denunciare, nelle medesimeforme, le variazioni relative ai locali e alle aree che comportino unmaggior ammontare della tassa o comunque influiscano sull'applicazione,e riscossione, del tributo (art. 70, commi 1 e 2, del d.lgs. 15 novembre1993, n. 507).

Si è infatti già precisato che, per ogni anno solare, sussisteuna distinta obbligazione tributaria (art. 64, comma 1, del d.lgs. 15novembre 1993, n. 507), sicché, come accade nel caso di totale omissionedella dichiarazione, anche nel caso in cui l'iniziale denuncia sia infedele (oincompleta), il contribuente non è liberato dall'obbligo di presentare ladenuncia, corretta e completa, perché tale obbligo permane e si rinnova dianno in anno, tant'è che la sua inottemperanza è sanzionata dall'art. 76del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, per ogni anno in cui la denuncia nonè presentata.

Qualora, dunque, il contribuente effettui una inizialedenuncia infedele (o incompleta) e negli anni successivi resti inerte, inquesti anni, non presentando la dichiarazione dovuta, si trova nella stessacondizione di chi abbia omesso di presentarla (Cass., Sez. 5^, 8 ottobre2019, n. 25063; Cass., Sez. 5^, 21 ottobre 11 2020, n. 22900; Cass.,Sez. 5^, 1 settembre 2022, n. 25694 e n. 25695).5.3.

Ciò posto, occorre stabilire se la reiterazione annuale dellamedesima infrazione all'obbligo di denuncia possa beneficiare deltrattamento previsto dall'art. 12 del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, perle sanzioni amministrative.In linea generale, come è stato recentemente precisato da questaCorte (Cass., Sez. 5^, 8 aprile 2022, n. 11432), in tema di cumulo disanzioni, trova applicazione l'art. 12 del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472,Numero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026(come sostituito dall'art. 2, comma 1, lett. e), del d.lgs. 5 giugno 1998, n.203, e modificato dall'art.2, comma 1, lett. a), del d.lgs. 30 marzo 2000,n. 99); ai sensi di tale norma, il principio del c.d.

"cumulo materiale", cheprevede la sommatoria di tante sanzioni quante sono le violazioni, risultaderogato a favore del contribuente dal c.d.

"cumulo giuridico", checonsente l'applicazione di una sola sanzione maggiorata nei casi di: 1)concorso formale (art. 12, comma 1), che si ha quando un soggetto conuna sola azione viola più norme anche relative a tributi diversi; 2)concorso materiale (art. 12, comma 1), ove la medesima disposizione siaviolata, anche con più azioni, diverse volte; 3) progressione (art. 12,comma 2), che si ha quando, anche in tempi diversi, vengono commessepiù violazioni che, nella loro progressione, pregiudicano «ladeterminazione dell'imponibile ovvero la liquidazione anche periodica deltributo»; 4) continuazione (art. 12, comma 5), per il caso in cui violazioni«della stessa indole vengono commesse in periodi d'imposta diversi»; 5)rilevanza delle stesse violazioni ai fini di più tributi (art. 12, comma 3).

Inparticolare, la disposizione citata afferma che: «È punito con la sanzioneche dovrebbe infliggersi per la violazione più grave, aumentata da unquarto al doppio chi, con una sola azione od omissione, viola diversedisposizioni, anche relative a tributi diversi» (comma 1, prima parte);soggiace alla stessa sanzione «chi, anche in tempi diversi, commette piùviolazioni che, nella loro progressione, pregiudicano o tendono apregiudicare la determinazione dell'imponibile ovvero la liquidazioneanche periodica del tributo» (comma 2); si applica la sanzione baseaumentata dalla metà al triplo «quando violazioni della stessa indolevengono commesse in periodi di imposta diversi» (comma 5).

La stessanorma ha riformulato la disciplina generale dell'istituto della continuazionenell'illecito tributario, confermando ed ampliando il principio del cumulogiuridico delle sanzioni, che è stato reso obbligatorio e non più facoltativo(come, invece, disponeva l'art. 8, della legge 7 gennaio 1929, n. 4), eNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026disciplinando specificamente l'ipotesi delle violazioni riguardanti periodi diimposta diversi, stabilendo, per questa particolare fattispecie, regole dimaggior rigore, fermo restando, tuttavia, l'obbligo di procedere al cumulogiuridico delle sanzioni.

La nuova nozione di continuazione di cui all'art. 12del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, ha determinato un superamentodelle previgenti nel senso dell'obbligatorietà (in quanto la concessione delbeneficio non è facoltativa per gli uffici); dell'irrilevanza dell'elementopsicologico (non essendo richiesta una «medesima risoluzione») edell'elemento temporale (non essendo limitata allo stesso periodo diimposta); dell'ampliamento oggettivo (applicandosi alla generalità deitributi ed anche tra violazioni non riguardanti lo stesso tributo).

Si è,dunque, in presenza di una pluralità di regole correttive la cui applicazionerisente, a sua volta, della natura dei singoli tributi, dando luogo aconseguenze diverse che non si pongono in contrasto tra loro perchériferite a fattispecie riduttive ed impositive differenti.5.4.

Ne discende che la ripetizione in un intervallo pluriennale dellaviolazione prevista dall'art. 70, comma 1, del d.lgs. 15 novembre 1993, n.507, è idonea a configurare il vincolo della continuazione tra le singoleomissioni ed è vincolante per l'ente impositore ai fini del trattamentosanzionatorio previsto dall'art. 12, comma 5, del d.lgs. 18 dicembre 1997,n. 472.Pertanto, l'omessa presentazione della dichiarazione per più periodi,oltre a comportare l'applicabilità delle sanzioni amministrative perciascuna annualità, non osta all'applicazione del regime dellacontinuazione, venendo in rilievo condotte omissive che, traducendosi nelreiterato ostacolo alla determinazione dell'imponibile ed alla liquidazionedell'imposta con riferimento allo stesso tributo, sono tra lorooggettivamente e finalisticamente collegate (in senso analogo, per l'ICI:Cass., Sez. 5^, 30 giugno 2021, n. 18447).5.5.

Nella specie, l’atto impositivo ha irrogato le sanzioni ex art. 76,Numero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026comma 2, del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507 per l’infedele dichiarazionesenza tener conto del cumulo giuridico ex art. 12, comma 5, del d.lgs. 18dicembre 1997, n. 471, nonostante la reiterazione della condotta nell’arcodi un triennio.6.

Con il sesto motivo, si invoca il giudicato esterno di cui allasentenza della Commissione tributaria provinciale di Napoli n. 3428/15/19pubblicata il 20 marzo 2019 e notificata il 29 marzo 2019, relativa amedesima controversia e concernente le stesse parti, non impugnata,riguardante l’anno di imposta 2018.

Tale pronuncia ha accolto il ricorsodella società contribuente fissando la superficie tassabile in mq. 1002 +mq 196, per complessivi mq. 1198, in luogo di mq. 1480.Il motivo, che pur presenta profili di inammissibilità, è infondato.6.1.

La deduzione, in quanto riferita a una sentenza emessa edivenuta definitiva nel corso del giudizio d’appello definito con la sentenzaimpugnata con l’odierno ricorso, avrebbe dovuto essere formulata innanzialla Commissione tributaria regionale.

È stato, invero, affermato daquesta Corte (Cass. Sez.

Un., 16 giugno 2006, n. 13916; Cass. Sez.

Un.,20 ottobre 2010, n. 21493; Cass. Sez.

Un., 2 settembre 2022, n. 25863;Cass., Sez. 1^, 29 febbraio 2024, n. 5370; e ancora, ex plurimis: Cass.,Sez. 3^, 31 maggio 2019, n. 14883; Cass., Sez. 5^, 17 novembre 2021,n. 35089; Cass., Sez. 1^, 3 dicembre 2021 n. 38189; Cass., Sez. 5^, 14dicembre 2021, n. 39815; Cass., Sez. 5^, 20 dicembre 2021, n. 40721)che l’eccezione di giudicato esterno non può essere dedotta per la primavolta in cassazione se il giudicato si è formato nel corso del giudizio dimerito, attesa la non deducibilità, in tale sede, di questioni nuove; se,invece, il giudicato esterno si è formato dopo la conclusione del giudizio dimerito (e, cioè, dopo il termine ultimo per ogni allegazione difensiva ingrado di appello), la relativa eccezione è opponibile nel giudizio dilegittimità.6.2.

Nel caso in esame, la sentenza, notificata il 29 marzo 2019 eNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026divenuta, quindi, definitiva il 28 maggio 2019, dopo sessanta giornidecorrenti dalla notificazione (art. 51, primo comma, del d.lgs. 31dicembre 1992, n. 546), ben poteva costituire oggetto di deduzione con lamemoria illustrativa (doc. n. 6 del “fascicoletto” allegato) depositata dallasocietà il 7 giugno 2019, che non reca cenno alcuno alla decisione.6.3.

Il motivo è, comunque, infondato.

L’accertamento giudizialedella superficie imponibile, per quanto si tratti di elementotendenzialmente durevole nel tempo, non può estendersi ex tunc inrelazione ad annate precedenti, valendo anche in questo caso il principiodi ultrattività in assenza di dichiarazioni successive del contribuente.7.

Alla stregua delle superiori considerazioni, dunque, valutandosi lafondatezza del quarto motivo e del quinto motivo, il ricorso può esseretrovare accoglimento entro tali limiti e la sentenza impugnata deve esserecassata in relazione ai motivi accolti, con rinvio della causa alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado della Campania (ai sensi dell’art. 1,comma 1, lett. a) della legge 31 agosto 2022, n. 130), in diversacomposizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

P.Q.MLa Corte accoglie il quarto motivo e il quinto motivo del ricorso, rigetta ilprimo motivo, il secondo motivo, il terzo motivo e il sesto motivo; cassa lasentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia la causa, ancheper le spese del giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per lespese del giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 26 maggio 2026.Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
te pro-tempore, rappresentata e difesa dall’Avv.[OSCURATO:PERSONA], presso il cui studio in Roma, Via dei Gracchi n. 29/B, èelettivamente domiciliata;- Ricorrente –CONTRO[OSCURATO:PERSONA] temporaneo di imprese tra Agenzia delle EntrateRiscossione (succeduta ex art. 1 del d. l. 22 ottobre 2016, n. 193,convertito, con modificazioni, dalla legge 1 dicembre 2016, n. 225, adEquitalia [OSCURATO:SOCIETA].), [OSCURATO:SOCIETA]., in qualità diconcessionario del servizio di gestione ordinaria e straordinaria,riscossione volontaria e coattiva della TARSU e della TIA per la Provincia diNapoli, in persona del responsabile pro tempore della gestione dellaGe.[OSCURATO:SOCIETA]., in virtù di procura conferita, a mezzo di rogitoredatto dal [OSCURATO:PERSONA] da Roma il 9 novembre 2017, rep. n.42250, dal direttore generale pro tempore della [OSCURATO:PERSONA] diRiscossione S.p.A. (già [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. e ora Agenzia delle Entrate –Riscossione), nella qualità di impresa mandataria con rappresentanza,rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] ed elettivamenteNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026domiciliato in Roma, alla [OSCURATO:PERSONA] n. 76, presso lo studiodell’Avv. [OSCURATO:PERSONA];- Controricorrente –NONCHÉ CONTROAgenzia delle Entrate – Riscossione, in persona del legale rappresentantepro tempore;- Intimata -Comune di Napoli in persona del Sindaco in carica e pro tempore;- Intimato -avverso la sentenza n. 2522/17/2020 emessa dalla Commissionetributaria regionale per la Campania, depositata il 5 giugno 2020 e nonnotificata;udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio nonpartecipata del 26 maggio 2026 dal [OSCURATO:PERSONA];1. [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. ha proposto ricorso, affidatoa sei motivi, per la cassazione della sentenza depositata dallaCommissione tributaria regionale per la Campania il 5 giugno 2020, n.2522/17/2020.La decisione, resa in controversia relativa all’impugnazione di avvisodi accertamento di maggiore superficie tassabile - prot. n. 22660/108 del3 ottobre 2016, per la TARSU relativa agli anni 2010, 2011 e 2012 per untotale complessivo di euro 48.596,11 - notificato alla società il 22 ottobre2016, con riguardo ad un immobile ubicato in Napoli alla Via EmanueleGianturco n. 23/B, condotto in locazione dalla ricorrente per losvolgimento dell’attività di concessionaria di autovetture - ha accoltol’appello principale del raggruppamento temporaneo d’imprese e harigettato l’appello incidentale proposto dalla società avverso la sentenzadepositata dalla Commissione tributaria provinciale di Napoli il 23 marzoNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/20262018, n. 3048/7/2018.2. [OSCURATO:PERSONA] di secondo grado ha accolto l’appello principaleproposto dal raggruppamento temporaneo di imprese avverso la sentenzadi prime cure, che aveva rilevato il difetto di legittimazione processualedel raggruppamento temporaneo di imprese, stante la mancata iscrizionedi una delle imprese associate – segnatamente, della [OSCURATO:SOCIETA]. -all’albo ministeriale dei concessionari abilitati ad effettuare attività diaccertamento, liquidazione e riscossione dei tributi, oltre alla omessadocumentazione del contratto di affidamento del servizio, e ha confermatol’avviso di accertamento in quanto fondato su idonea motivazione erispettoso dell’iter procedimentale che esclude la necessità del preventivocontraddittorio. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale ha, inoltre, rigettatol’appello incidentale della società contribuente, reputando infondatal’eccezione di decadenza per l’annualità 2010, ai sensi dell’art. 70, commi1 e 2, del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, e dell’art. 1, comma 612,della legge 27 dicembre 2006, n. 296, considerando corrette ladeterminazione delle superfici tassabili e la liquidazione del tributo, anchesotto il profilo della dedotta violazione del principio della continuazionedelle pretese violazioni e del cumulo giuridico delle sanzioni.3. Il raggruppamento temporaneo di imprese tra l’Agenzia delleEntrate – Riscossione, la [OSCURATO:SOCIETA]. e la [OSCURATO:SOCIETA]. haresistito con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo, si denuncia violazione e falsa applicazionedell’art. 112 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4),cod. proc. civ., per avere il giudice di appello, in violazione del principio dicorrispondenza tra il chiesto e il pronunciato, del tutto omesso qualsiasiesame dell’eccezione di carenza di legittimazione sostanziale eprocessuale del raggruppamento temporaneo d’imprese, formulata dallacontribuente in conseguenza della successione alle società del gruppoNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026Equitalia da parte dell’Agenzia delle Entrate - Riscossione, ai sensi dell’art.48 del d.lgs. 18 aprile 2016, n. 50. Secondo la ricorrente, il subentro diAgenzia delle Entrate - Riscossione avrebbe inciso sulla legittimazioneprocessuale del raggruppamento temporaneo di imprese, avendo l’art. 48del d.lgs. 18 aprile 2016, n. 50, vietato qualsiasi modificazione allacomposizione dei raggruppamenti temporanei di imprese rispetto a quellarisultante dall’impegno presentato in sede di offerta.La censura è destituita di fondamento.1.1. Va premesso, al riguardo, che, alla luce dei principi di economiaprocessuale e della ragionevole durata del processo comecostituzionalizzato nell'art. 111, comma secondo, Cost., nonché di unalettura costituzionalmente orientata dell'attuale art. 384 cod. proc. civ.ispirata a tali principi, deve ritenersi che alla Corte sia consentito didecidere nel merito dell’eccezione della quale si assume l’omesso esame,alla stessa stregua dei fatti introdotti in giudizio dalle parti e nonrisultando, per l’appunto, necessario alcun ulteriore accertamento in fatto(Cass., Sez. 3^, 23 aprile 2001, n. 5962; Cass., Sez. 3^, 28 luglio 2005,n. 15810; Cass., Sez. 2^, 1 febbraio 2010, n. 2313; Cass., Sez. Lav., 3marzo 2011, n. 5139; Cass., Sez. Un., 2 febbraio 2017, n. 2731; Cass.,Sez. Lav., 1 marzo 2019, n. 6145; Cass., Sez. Trib., 6 marzo 2025, n.5962).1.2. Il d.l. 22 ottobre 2016, n. 193, convertito con modificazionidalla legge 1° dicembre 2016, n. 225, riguardante Agenzia delle Entrate -Riscossione, è intervenuto ad operare un completo riassetto organizzativodella riscossione nazionale. In quest’ottica, tale decreto ha disposto, adecorrere dall’1 luglio 2017: lo scioglimento delle società del gruppoEquitalia (ad esclusione della società [OSCURATO:SOCIETA].), cancellated’ufficio dal registro delle imprese ed estinte, senza esperire alcunaprocedura di liquidazione (art. 1, comma 1); l’attribuzione delle funzionirelative alla riscossione nazionale, ex art. 3, comma 1, del d.l. 30Numero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026settembre 2005, n. 203, convertito, con modificazioni, dalla legge 2dicembre 2005 n. 248, all'Agenzia delle Entrate e l’esercizio delle stesseda parte del nuovo ente pubblico economico denominato “Agenzia delleEntrate - Riscossione” strumentale dell'Agenzia delle Entrate medesima -che ne monitora costantemente l'attività secondo principi di trasparenza epubblicità - e sottoposto all'indirizzo e alla vigilanza del Ministrodell'economia e delle finanze. L’Agenzia delle entrate – Riscossione èsubentrata, quindi, a titolo universale, nell’ambito di un fenomenosuccessorio riguardante enti pubblici, nei rapporti giuridici attivi e passivi,anche processuali, delle società del gruppo Equitalia sciolte, assumendo laqualifica di agente della riscossione con i poteri e secondo le disposizionidi cui al titolo I, capo II, e al titolo II, del d.P.R. 29 settembre 1973, n.602, e svolgendo anche le attività di riscossione delle entrate tributarie opatrimoniali dei Comuni, delle Province e delle società da essi partecipate.Devono essere richiamati, in proposito, i principi fissati da Cass., Sez. Un.,8 giugno 2021, n. 15911, la quale ha statuito che in tema di riscossionedei tributi, la successione «a titolo universale, nei rapporti giuridici attivi epassivi, anche processuali», di Agenzia delle Entrate - Riscossione allesocietà del gruppo Equitalia, prevista dall'art. 1, comma 3, del d.l. 22ottobre 2016, n. 193, convertito, con modificazioni, dalla legge 1dicembre 2016, n. 225, pur costituendo una fattispecie estintivariconducibile al subentro in universum ius, riguarda il trasferimento traenti pubblici, senza soluzione di continuità, del munus publicum.1.3. Come chiarito da detta pronunzia (v. §.7.2.: «la specificadisciplina del subentro ex lege del nuovo ente pubblico economico,espressamente qualificata dal citato comma 3 dell'art. 1 del d.l. n.193/2016 «a titolo universale, nei rapporti giuridici attivi e passivi, ancheprocessuali», alle cessate società del gruppo Equitalia, con l'assunzione,da parte del nuovo ente, della qualifica di agente della riscossione con ipoteri e secondo le disposizioni di cui al titolo I, o II, e al titolo II, delNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602,descriva(e), pur nel quadro della riconduzione della fattispecie estintivadelle società del gruppo Equitalia ad una successione in universum ius,piuttosto il trasferimento tra enti pubblici, senza soluzione di continuità,del munus publicum riferito all'attività della riscossione, essenziale per ilsoddisfacimento delle esigenze della collettività, nell'ambito di un assettoorganizzativo ritenuto più razionale, volto al perseguimento dei principi diefficienza e di efficacia, oltre che d'imparzialità, nell'ottica di una lealecollaborazione con il contribuente, cui deve essere ispirata, secondo l'art.97 Cost., l'azione della pubblica amministrazione. Successione nel munusche la giurisprudenza amministrativa descrive come fenomeno di naturapubblicistica, che si concretizza nel passaggio di attribuzioni traamministrazioni pubbliche, con trasferimento sia della titolarità dellestrutture burocratiche, sia dei rapporti attivi e passivi pendenti,contraddistinta da una stretta linea di continuità tra l'ente che si estinguee l'ente che subentra….. ».1.4. L’affermazione della società contribuente secondo cui ilsubentro di Agenzia delle Entrate - Riscossione nel raggruppamentotemporaneo di imprese non era consentito dalla legge, con la conseguenteinesistenza del nuovo soggetto giuridico, privo di legittimazione a stare ingiudizio e a proporre appello, contrasta con i citati principi fissati dalleSS.UU., essendosi verificata una “mera successione fra enti pubblici” edovendosi considerare che Agenzia delle Entrate - Riscossione èsubentrata, a titolo universale, senza soluzione di continuità alcuna, neirapporti giuridici attivi e passivi, anche processuali, delle società delgruppo Equitalia (vedi, in senso conforme, la richiamata pronunzia Cass.,Sez. Trib., 11 dicembre 2024, n. 31391; Cass., Sez. Trib., 29 aprile 2026,n. 11848).1.5. Appare, in sintesi, evidente che la continuità sostanzialenell'esercizio ininterrotto della medesima attività di riscossione, già svoltaNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026dalla estinta società del gruppo Equitalia da parte del nuovo ente pubblicoeconomico, Agenzia delle Entrate – Riscossione, non ha comportato, nellapeculiarità della fattispecie sopra descritta, alcuna violazione del principiodi immodificabilità del citato raggruppamento temporaneo di imprese.1.6. Pertanto, il subentro nella riscossione, disciplinato dal d.lgs. 18aprile 2016, n. 50 (c.d. “[OSCURATO:PERSONA] 2016”), consente la continuità deicontratti pubblici in caso di modifiche soggettive (cessione, fusione, ecc.)ed il subentro è legittimo in quanto la nuova entità presenta i requisitisoggettivi e di capacità richiesti, non alterando la sostanza dell'appalto(Cass., Sez. Trib., 11 dicembre 2024, n. 31391; Cass., Sez. Trib., 15giugno 2025, n. 15997).2. Con il secondo motivo, si denuncia violazione degli artt. 1,comma 162, della legge 27 dicembre 2006, n. 296, 7, comma 3, dellalegge 27 luglio 2000, n. 212, 3, comma 1, della legge 7 agosto 1990, n.241, e, per quanto occorra, dell’art. 2697 cod. civ., in relazione all’art.360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., censurando la pronunzia dellaCommissione tributaria regionale che ha disatteso il motivo di ricorsoriferito alla carenza di motivazione dell’avviso impugnato. La ricorrentecontesta, inoltre, la genericità della scheda di censimento prodotta dalComune, che riporta dati non coerenti con l’atto impositivo ed è, quindi,inidonea a comprovare la superficie accertata.La censura è destituita di fondamento.2.1. In tema di TARSU, l'art. 71, comma 2, del d.lgs. 15 novembre1993, n. 507 (nel testo vigente ratione temporis) obbliga il Comune adindicare in ciascun atto impositivo soltanto la tariffa applicata e la relativadelibera, con la conseguenza che non è necessario riportare o esplicitarela formula utilizzata per la determinazione della tariffa, la quantità totaledei rifiuti o la superficie totale iscritta a ruolo, né, tantomeno, i datinumerici fondamentali per il calcolo del tributo (Cass., Sez. 6^-5, 9settembre 2019, n. 22470).Numero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026La sentenza impugnata ha dato atto che «l’atto impugnato,conformemente alla sua natura di avviso di accertamento, riportachiaramente la misura della tassa dovuta, la specificazione dei mq.tassati, le tariffe analiticamente collegate alle superfici, con indicazioneanche delle addizionali impugnate. Inoltre, l’avviso di ricevimentoimpugnato dà atto anche delle ragioni dell’imposizione del tributo e deglielementi posti a base del calcolo operato» e, quanto alla determinazionedelle superfici, che essa «risulta dalla scheda di censimento sottoscrittaanche da un rappresentante dell’impresa per cui eventuali divergenzerispetto ai dati che risultano dal catasto non possono essere opposteall’[OSCURATO:PERSONA] il quale ha operato sulla base della comunicazione della parte laquale non ha neppure provveduto a contestare formalmente tale atto»,conformandosi all’orientamento di questa Corte per cui, in tema di TARSU,la verifica dell'adeguatezza della motivazione dell'avviso di accertamentova ora condotta in base alla disciplina dettata, per l'accertamento deitributi di competenza degli enti locali, dall'art. 1, comma 162, della legge27 dicembre 2006, n. 296, sicché, ove l’accertamento venga effettuatosulla base dell’omesso versamento, deve ritenersi sufficiente l'indicazionenell'atto della superficie accertata o della tariffa ritenuta applicabile, inquanto tali elementi, integrati con gli atti generali (quali i regolamenti oaltre delibere comunali), sono idonei a rendere comprensibili i presuppostidella pretesa tributaria, senza necessità di indicare le fonti probatorie e leindagini effettuate per rideterminare la superficie tassabile, potendo ciòavvenire nell'eventuale successiva fase contenziosa (Cass., Sez. 5^, 31luglio 2019, n. 20620; Cass., Sez. Trib., 2 settembre 2024, n. 23530;Cass., Sez. Trib., 3 ottobre 2025, n. 26691).Inoltre, quanto alla superflua allegazione della c.d. “scheda dicensimento”, va richiamata la recente pronunzia di questa Corte (Cass.,Sez. Trib., 12 febbraio 2025, n. 13402) che ha affermato la liberavalutabilità della scheda di rilevazione escludendone l’efficacia di provaNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026legale. Nella specie, comunque, la ricorrente ha ammesso che taledocumento non è stato nemmeno menzionato nell’avviso di accertamento,per cui non si può censurarne l’irrilevanza probatoria sul pianodell’adeguatezza motivazionale dell’avviso di accertamento.3. Con il terzo motivo, si denuncia l’omesso esame di fatti decisiviper il giudizio, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5), cod. proc. civ.e, per quanto occorra, degli artt. 113, 115 e 116 cod. proc. civ. e 2697cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4), cod. proc. civ., conriferimento al dato relativo alla difformità tra la consistenza rilevata dallascheda di censimento – mq. 1.655 – rispetto a quella accertata – mq.1.498 – difformità che priverebbe di attendibilità l’unico elemento addottodall’ente al fine di giustificare la maggiore superficie accertata. Ad avvisodella ricorrente, la valutazione di tali risultanze avrebbe condotto a unadiversa soluzione con riferimento sia al vizio di carenza di motivazionedell’avviso di accertamento sia al vizio di infondatezza della pretesaimpositiva.La censura è destituita di fondamento.3.1. Come innanzi rilevato, alla predetta scheda di rilevazione nonpoteva attribuirsi efficacia di prova legale, ma di indizio liberamentevalutabile (Cass., Sez. Trib., 12 febbraio 2025, n. 13402). Per cui ilgiudice di appello ha fondato il proprio convincimento sui dati catastali,prendendo espressamente in considerazione la “scheda di censimento” del20 gennaio 2016 per escluderne la rilevanza probatoria in mancanza dellaproduzione di una planimetria corroborativa delle risultanze istruttorie.4. Con il quarto motivo, si denuncia violazione e falsa applicazionedel combinato disposto dell’art. 70 del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, edell’art. 1, comma 161, della legge 27 dicembre 2006, n. 296, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., censurando la sentenzache ha rigettato l’eccezione di decadenza dal potere impositivo inrelazione all’annualità 2010.Numero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026Il motivo è fondato.4.1. Com’è noto, l’art. 1, comma 161, della legge 27 dicembre2006, n. 296 (c.d. “legge finanziaria 2007”), prevede che: «Gli enti locali,relativamente ai tributi di propria competenza, procedono alla rettificadelle dichiarazioni incomplete o infedeli o dei parziali o ritardativersamenti, nonché all’accertamento d’ufficio delle omesse dichiarazioni odegli omessi versamenti, notificando al contribuente, anche a mezzo postacon raccomandata con avviso di ricevimento, un apposito avviso motivato.Gli avvisi di accertamento in rettifica e d’ufficio devono essere notificati, apena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo aquello in cui la dichiarazione o il versamento sono stati o avrebberodovuto essere effettuati».Con tale disposizione, il legislatore ha sostituito i termini stabilitidagli artt. 71 e 72 del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, e, più ingenerale, ha provveduto ad unificare per i tributi comunali e provinciali ladisciplina relativa all’attività di accertamento, dettando disposizionicomuni sulla notifica degli atti di accertamento e di riscossione, sullanomina dei messi notificatori e l’esercizio delle relative funzioni, suirequisiti essenziali degli atti di accertamento e, per quello che quiinteressa, individuando i termini, a pena di decadenza, per la notifica deglinorma sopra indicata subordina alla notifica di atto di accertamento, sial’attività di rettifica delle dichiarazioni incomplete o infedeli, o, anche, deiparziali o ritardati versamenti, sia l’attività svolta d’ufficio, in caso diomesse dichiarazioni o omessi versamenti. Tutti gli avvisi di accertamentodevono essere notificati al contribuente in un unico termine, previsto apena di decadenza, «entro il 31 dicembre del quinto anno successivo aquello in cui la dichiarazione o il versamento sono stati o avrebberodovuto essere effettuati».Tale normativa, tuttavia, non può applicarsi alla TARSU, nei casi inNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026cui il Comune non abbia provveduto ad alcun accertamento del tributo chenon costituisce atto prodromico ai fini dell’emissione della cartellaesattoriale. Infatti, l’art. 71 del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, prevedel’emissione dell’avviso di accertamento relativo alla TARSU soltanto nelcaso in cui il contribuente non abbia presentato la denuncia prescrittadall’art. 70 del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, oppure nel caso in cuil’ufficio ritenga che la denuncia presentata sia infedele od incompleta,mentre, qualora la denuncia sia stata presentata, l’ente impositore, overitenga di non contestarla, procede attraverso la notifica della cartellaesattoriale senza previa emissione di alcun avviso di accertamento,guidando il tributo in base agli elementi dichiarati dallo stessocontribuente o a seguito di denuncia di variazione. Inoltre, l’art. 72,comma 1, del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, consente al Comune – e,per esso, al gestore del servizio di smaltimento dei rifiuti – di procederedirettamente alla liquidazione della TARSU, senza necessità di adottare enotificare un avviso di accertamento, soltanto nei casi in cui laliquidazione avvenga sulla base di dati ed elementi già acquisiti, e nonsoggetti ad alcuna modificazione o variazione, in forza, pertanto, diun’operazione puramente automatica. La liquidazione diretta, proprio peril suo carattere di eccezionalità, richiede quindi, da un lato, l’identità deidati utilizzati con quelli dell’anno precedente, dall’altro la stabilità odefinitività degli stessi, nel senso che non devono essere né incerti nécontestati. L’incertezza del dato utilizzato a seguito della contestazionedell’utente comporta, viceversa, la necessità dell’adozione dell’avviso diaccertamento, dovendo l’amministrazione esplicitare, ai sensi dell’art. 70del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, le ragioni per cui ha ritenuto didiscostarsi dai dati ed elementi indicati nella dichiarazione (Cass., Sez.5^, 30 ottobre 2015, n. 22248; Cass., Sez. 5^, 28 settembre 2016, n.19120; Cass., Sez. 5^, 9 febbraio 2018, n. 3189; Cass., Sez. 5^, 2marzo 2018, n. 4967; Cass., Sez. 5^, 19 agosto 2020, n. 17339; Cass.,Numero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026Sez. 5^, 23 dicembre 2020, n. 29394; Cass., Sez. 6^-5, 26 novembre2021, n. 37006; Cass., Sez. 5^, 11 gennaio 2022, n. 535; Cass., Sez.Trib., 10 luglio 2023, n. 19524; Cass., Sez. Trib., 24 ottobre 2024, n.27635). Per cui, nessuna irregolarità può riscontrarsi nell’emanazionedella cartella [come dell’ingiunzione] di pagamento in relazione alladedotta carenza di un precedente avviso di accertamento che non eraindispensabile (Cass., Sez. 5^, 9 febbraio 2018, n. 3184; Cass., Sez. 5^,19 agosto 2020, n. 17339; Cass., Sez. 5^, 28 giugno 2022, n. 20615;Cass., Sez. Trib., 17 gennaio 2023, n. 1213; Cass., Sez. Trib., 10 aprile2024, n. 9655).La disposizione che, in tema di TARSU, disciplina l’obbligo didenuncia, secondo la quale la denuncia dei locali ed aree tassabili vapresentata al Comune «entro il 20 gennaio successivo all’iniziodell’occupazione o detenzione» (art. 70, comma 1, del d.lgs. 15 novembre1993, n. 507), impone di differenziare la detenzione o occupazione deilocali che sia in corso fin dall’inizio del periodo di imposta e, comunque,prima del 20 gennaio, dal caso in cui tale situazione si sia verificata inepoca successiva; nel primo caso il termine di decadenza decorredall’anno corrente, nel secondo caso dal 20 gennaio dell’anno successivo(Cass., Sez. 5^, 21 giugno 2016, n. 12795; Cass., Sez. 5^, 3 novembre2016, n. 22224; Cass., Sez. 5^, 1 febbraio 2019, n. 3058; Cass., Sez.6^-5, 29 aprile 2020, n. 8275; Cass., Sez. 5^, 11 dicembre 2020, n.28255; Cass., Sez. 5^, 23 giugno 2021, n. 17874; Cass., Sez. 5^, 24giugno 2021, n. 18070; Cass., Sez. 5^, 17 giugno 2022, n. 19531; Cass.,Sez. Trib., 26 luglio 2023, n. 22694; Cass., Sez. Trib., 22 marzo 2024, n.7824; Cass., Sez. Trib., 12 novembre 2024, n. 29124 e n. 29204; Cass.,Sez. Trib., 15 marzo 2025, n. 6927 e n. 6929).La Corte ha posto in rilievo, al riguardo, il chiaro dettato normativoche fa riferimento al «20 gennaio successivo all’inizio dell’occupazione odetenzione», e non anche al 20 gennaio «dell’anno» successivo all’inizioNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026dell’occupazione o detenzione, - ed ha rimarcato che laddove il legislatoreavesse inteso postergare il momento dichiarativo «all’anno successivo»l’avrebbe espressamente previsto, così come è avvenuto, ad esempio, conl’art. 10, comma 4, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, che, in tema diICI, dispone che «i soggetti passivi devono dichiarare gli immobiliposseduti nel territorio dello Stato, … entro il termine di presentazionedella dichiarazione dei redditi relativa all’anno in cui il possesso ha avutoinizio”» cioè l’anno successivo a quello oggetto di imposizione (Cass., Sez.5^, 3 novembre 2016, n. 22224).Per cui, si deve disattendere l’orientamento ormai minoritario diquesta Corte (in tal senso: Cass., Sez. 5^, 30 ottobre 2018, n. 27578;Cass., Sez. 6^-5, 2 luglio 2018, n. 17219; Cass., Sez. 5^, 21 ottobre2020, n. 22900), secondo il quale l'espressione «entro il 20 gennaiosuccessivo all'inizio dell'occupazione o detenzione» riguarda, sempre ecomunque, l'anno successivo a quello relativo alla tassa da pagare, con ilcorollario che, a prescindere dal momento in cui, nell'anno di riferimento,ha inizio l'occupazione (o detenzione), la denuncia deve essere presentataentro il 20 gennaio dell'anno successivo, iniziando a decorrere da taledata, per l'ente impositore, il termine di decadenza previsto dall'art. 1,comma 161, della legge 27 dicembre 2006, n. 296.Posto, quindi, che, in tema di TARSU, il tenore letterale delladisposizione sull'obbligo di denuncia contenuta nell'art. 70, comma 1, deld.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, secondo cui la denuncia dei locali edaree tassabili va presentata al Comune entro il 20 gennaio successivoall'inizio dell'occupazione o detenzione, impone di differenziare ladetenzione o occupazione dei locali che sia in corso fin dall'inizio delperiodo di imposta e, comunque, prima del 20 gennaio, dal caso in cui talesituazione si sia verificata in epoca successiva; nel primo caso, il terminedi decadenza di cui all'art. 1, comma 161, della legge 27 dicembre 2006,n. 296, decorre dall'anno corrente, nel secondo caso dal 20 gennaioNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026dell'anno successivo, nel caso di specie, in cui è stata omessa la denunciadella contribuente per la continuità del possesso, considerando la notificadell’atto impositivo al 29 novembre 2016, la decadenza era già maturata atale data per la TARSU relativa all’anno 2010 (il quinquennio era scadutoal 31 dicembre 2015).5. Con il quinto motivo, si denuncia, in relazione all’art. 360, primocomma, n. 3, cod. proc. civ., violazione dell’art. 12, quinto comma, deld.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, per mancata applicazione della“continuazione” della pretesa violazione e del cumulo giuridico dellesanzioni. Lamenta la società che la Commissione tributaria regionale abbiarigettato la corrispondente eccezione «sia perché non sussiste alcunaincertezza normativa sulla sanzione da applicare (cfr. sul punto Cass.19334/2019) sia perché detta sanzione appare motivata e corrispondenteal principio di ragionevolezza che disciplina la materia», in paleseviolazione della norma richiamata.Il motivo è fondato.5.1. Va osservato (Cass., Sez. Trib., 16 gennaio 2023, n. 998) chel'art. 70, commi 1 e 2, del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, dispone che:«1. I soggetti di cui all'art. 63 presentano al Comune, entro il 20 gennaiosuccessivo all'inizio dell'occupazione o detenzione, denuncia unica deilocali ed aree tassabili siti nel territorio del comune. La denuncia è redattasugli appositi modelli predisposti dal comune e dallo stesso messi adisposizione degli utenti presso gli uffici comunali e circoscrizionali. 2. Ladenuncia ha effetto anche per gli anni successivi, qualora le condizioni ditassabilità siano rimaste invariate. In caso contrario l'utente è tenuto adenunciare, nelle medesime forme, ogni variazione relativa ai locali edaree, alla loro superficie e destinazione che comporti un maggiorammontare della tassa o comunque influisca sull'applicazione eriscossione del tributo in relazione ai dati da indicare nella denuncia».A fronte di tali obblighi, l'art. 76, commi 1 e 2, del d.lgs. 15Numero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026novembre 1993, n. 507, prevede che: «1. Per l'omessa presentazionedella denuncia, anche di variazione, si applica la sanzione amministrativadal cento al duecento per cento della tassa o della maggiore tassa dovuta,con un minimo di lire centomila. 2. Se la denuncia è infedele si applica lasanzione dal cinquanta al cento per cento della maggiore tassa dovuta. Sel'omissione o l'errore attengono ad elementi non incidenti sull'ammontaredella tassa, si applica la sanzione amministrativa da lire centomila a lirecinquecentomila. La stessa sanzione si applica per le violazioniconcernenti la mancata esibizione o trasmissione di atti e documenti odell'elenco di cui all'articolo 73, comma 3 bis, ovvero per la mancatarestituzione di questionari nei sessanta giorni dalla richiesta o per la loromancata compilazione o compilazione incompleta o infedele».5.2 Secondo la giurisprudenza di questa Corte, in tema di TARSU, ild.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, consente al contribuente di limitarsi adenunciare le sole variazioni intervenute successivamente allapresentazione della dichiarazione originaria, senza dover rinnovare lapropria dichiarazione anno per anno; posto, però, che ad ogni anno solarecorrisponde una obbligazione tributaria, qualora la denunzia sia stataincompleta, infedele oppure omessa, l'obbligo di formularla si rinnova dianno in anno, con la conseguenza che l'inottemperanza a tale obbligo,sanzionata dall'art. 76 del citato decreto, comporta l'applicazione dellasanzione anche per gli anni successivi al primo. D'altro canto, la protrattainottemperanza all'obbligo di presentare la denuncia non provoca ladecadenza, per decorso del tempo, del potere del Comune di accertare lesuperfici non dichiarate che continuino ad essere occupate o detenute,ovvero gli altri elementi costituenti il presupposto della tassa (tra le tante:Cass., Sez. 5^, 7 agosto 2009, n. 1812; Cass., Sez. 5^, 5 maggio 2010,n. 10796; Cass., Sez. 6^-5, 25 marzo 2014, n. 6950; Cass., Sez. 6^-5,18 maggio 2019, n. 13486; Cass., Sez. 5^, 8 ottobre 2019, n. 25063;Cass., Sez. 6^-5, 1 luglio 2020, n. 13334; Cass., Sez. 5^, 23 dicembreNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/20262020, n. 29394; Cass., Sez. 5^, 1 settembre 2022, n. 25694). Dunque, isoggetti passivi dell'imposta devono presentare al Comune, «entro il 20gennaio successivo all'inizio dell'occupazione o detenzione», una denunciaunica dei locali e delle aree tassabili. Tale denuncia ha effetto anche pergli anni successivi, qualora le condizioni di tassabilità rimangano invariate.In caso contrario il contribuente è tenuto a denunciare, nelle medesimeforme, le variazioni relative ai locali e alle aree che comportino unmaggior ammontare della tassa o comunque influiscano sull'applicazione,e riscossione, del tributo (art. 70, commi 1 e 2, del d.lgs. 15 novembre1993, n. 507). Si è infatti già precisato che, per ogni anno solare, sussisteuna distinta obbligazione tributaria (art. 64, comma 1, del d.lgs. 15novembre 1993, n. 507), sicché, come accade nel caso di totale omissionedella dichiarazione, anche nel caso in cui l'iniziale denuncia sia infedele (oincompleta), il contribuente non è liberato dall'obbligo di presentare ladenuncia, corretta e completa, perché tale obbligo permane e si rinnova dianno in anno, tant'è che la sua inottemperanza è sanzionata dall'art. 76del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, per ogni anno in cui la denuncia nonè presentata. Qualora, dunque, il contribuente effettui una inizialedenuncia infedele (o incompleta) e negli anni successivi resti inerte, inquesti anni, non presentando la dichiarazione dovuta, si trova nella stessacondizione di chi abbia omesso di presentarla (Cass., Sez. 5^, 8 ottobre2019, n. 25063; Cass., Sez. 5^, 21 ottobre 11 2020, n. 22900; Cass.,Sez. 5^, 1 settembre 2022, n. 25694 e n. 25695).5.3. Ciò posto, occorre stabilire se la reiterazione annuale dellamedesima infrazione all'obbligo di denuncia possa beneficiare deltrattamento previsto dall'art. 12 del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, perle sanzioni amministrative.In linea generale, come è stato recentemente precisato da questaCorte (Cass., Sez. 5^, 8 aprile 2022, n. 11432), in tema di cumulo disanzioni, trova applicazione l'art. 12 del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472,Numero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026(come sostituito dall'art. 2, comma 1, lett. e), del d.lgs. 5 giugno 1998, n.203, e modificato dall'art.2, comma 1, lett. a), del d.lgs. 30 marzo 2000,n. 99); ai sensi di tale norma, il principio del c.d. "cumulo materiale", cheprevede la sommatoria di tante sanzioni quante sono le violazioni, risultaderogato a favore del contribuente dal c.d. "cumulo giuridico", checonsente l'applicazione di una sola sanzione maggiorata nei casi di: 1)concorso formale (art. 12, comma 1), che si ha quando un soggetto conuna sola azione viola più norme anche relative a tributi diversi; 2)concorso materiale (art. 12, comma 1), ove la medesima disposizione siaviolata, anche con più azioni, diverse volte; 3) progressione (art. 12,comma 2), che si ha quando, anche in tempi diversi, vengono commessepiù violazioni che, nella loro progressione, pregiudicano «ladeterminazione dell'imponibile ovvero la liquidazione anche periodica deltributo»; 4) continuazione (art. 12, comma 5), per il caso in cui violazioni«della stessa indole vengono commesse in periodi d'imposta diversi»; 5)rilevanza delle stesse violazioni ai fini di più tributi (art. 12, comma 3). Inparticolare, la disposizione citata afferma che: «È punito con la sanzioneche dovrebbe infliggersi per la violazione più grave, aumentata da unquarto al doppio chi, con una sola azione od omissione, viola diversedisposizioni, anche relative a tributi diversi» (comma 1, prima parte);soggiace alla stessa sanzione «chi, anche in tempi diversi, commette piùviolazioni che, nella loro progressione, pregiudicano o tendono apregiudicare la determinazione dell'imponibile ovvero la liquidazioneanche periodica del tributo» (comma 2); si applica la sanzione baseaumentata dalla metà al triplo «quando violazioni della stessa indolevengono commesse in periodi di imposta diversi» (comma 5). La stessanorma ha riformulato la disciplina generale dell'istituto della continuazionenell'illecito tributario, confermando ed ampliando il principio del cumulogiuridico delle sanzioni, che è stato reso obbligatorio e non più facoltativo(come, invece, disponeva l'art. 8, della legge 7 gennaio 1929, n. 4), eNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026disciplinando specificamente l'ipotesi delle violazioni riguardanti periodi diimposta diversi, stabilendo, per questa particolare fattispecie, regole dimaggior rigore, fermo restando, tuttavia, l'obbligo di procedere al cumulogiuridico delle sanzioni. La nuova nozione di continuazione di cui all'art. 12del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, ha determinato un superamentodelle previgenti nel senso dell'obbligatorietà (in quanto la concessione delbeneficio non è facoltativa per gli uffici); dell'irrilevanza dell'elementopsicologico (non essendo richiesta una «medesima risoluzione») edell'elemento temporale (non essendo limitata allo stesso periodo diimposta); dell'ampliamento oggettivo (applicandosi alla generalità deitributi ed anche tra violazioni non riguardanti lo stesso tributo). Si è,dunque, in presenza di una pluralità di regole correttive la cui applicazionerisente, a sua volta, della natura dei singoli tributi, dando luogo aconseguenze diverse che non si pongono in contrasto tra loro perchériferite a fattispecie riduttive ed impositive differenti.5.4. Ne discende che la ripetizione in un intervallo pluriennale dellaviolazione prevista dall'art. 70, comma 1, del d.lgs. 15 novembre 1993, n.507, è idonea a configurare il vincolo della continuazione tra le singoleomissioni ed è vincolante per l'ente impositore ai fini del trattamentosanzionatorio previsto dall'art. 12, comma 5, del d.lgs. 18 dicembre 1997,n. 472.Pertanto, l'omessa presentazione della dichiarazione per più periodi,oltre a comportare l'applicabilità delle sanzioni amministrative perciascuna annualità, non osta all'applicazione del regime dellacontinuazione, venendo in rilievo condotte omissive che, traducendosi nelreiterato ostacolo alla determinazione dell'imponibile ed alla liquidazionedell'imposta con riferimento allo stesso tributo, sono tra lorooggettivamente e finalisticamente collegate (in senso analogo, per l'ICI:Cass., Sez. 5^, 30 giugno 2021, n. 18447).5.5. Nella specie, l’atto impositivo ha irrogato le sanzioni ex art. 76,Numero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026comma 2, del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507 per l’infedele dichiarazionesenza tener conto del cumulo giuridico ex art. 12, comma 5, del d.lgs. 18dicembre 1997, n. 471, nonostante la reiterazione della condotta nell’arcodi un triennio.6. Con il sesto motivo, si invoca il giudicato esterno di cui allasentenza della Commissione tributaria provinciale di Napoli n. 3428/15/19pubblicata il 20 marzo 2019 e notificata il 29 marzo 2019, relativa amedesima controversia e concernente le stesse parti, non impugnata,riguardante l’anno di imposta 2018. Tale pronuncia ha accolto il ricorsodella società contribuente fissando la superficie tassabile in mq. 1002 +mq 196, per complessivi mq. 1198, in luogo di mq. 1480.Il motivo, che pur presenta profili di inammissibilità, è infondato.6.1. La deduzione, in quanto riferita a una sentenza emessa edivenuta definitiva nel corso del giudizio d’appello definito con la sentenzaimpugnata con l’odierno ricorso, avrebbe dovuto essere formulata innanzialla Commissione tributaria regionale. È stato, invero, affermato daquesta Corte (Cass. Sez. Un., 16 giugno 2006, n. 13916; Cass. Sez. Un.,20 ottobre 2010, n. 21493; Cass. Sez. Un., 2 settembre 2022, n. 25863;Cass., Sez. 1^, 29 febbraio 2024, n. 5370; e ancora, ex plurimis: Cass.,Sez. 3^, 31 maggio 2019, n. 14883; Cass., Sez. 5^, 17 novembre 2021,n. 35089; Cass., Sez. 1^, 3 dicembre 2021 n. 38189; Cass., Sez. 5^, 14dicembre 2021, n. 39815; Cass., Sez. 5^, 20 dicembre 2021, n. 40721)che l’eccezione di giudicato esterno non può essere dedotta per la primavolta in cassazione se il giudicato si è formato nel corso del giudizio dimerito, attesa la non deducibilità, in tale sede, di questioni nuove; se,invece, il giudicato esterno si è formato dopo la conclusione del giudizio dimerito (e, cioè, dopo il termine ultimo per ogni allegazione difensiva ingrado di appello), la relativa eccezione è opponibile nel giudizio dilegittimità.6.2. Nel caso in esame, la sentenza, notificata il 29 marzo 2019 eNumero registro generale 554/2021Numero sezionale 4483/2026Numero di raccolta generale 18531/2026Data pubblicazione 08/06/2026divenuta, quindi, definitiva il 28 maggio 2019, dopo sessanta giornidecorrenti dalla notificazione (art. 51, primo comma, del d.lgs. 31dicembre 1992, n. 546), ben poteva costituire oggetto di deduzione con lamemoria illustrativa (doc. n. 6 del “fascicoletto” allegato) depositata dallasocietà il 7 giugno 2019, che non reca cenno alcuno alla decisione.6.3. Il motivo è, comunque, infondato. L’accertamento giudizialedella superficie imponibile, per quanto si tratti di elementotendenzialmente durevole nel tempo, non può estendersi ex tunc inrelazione ad annate precedenti, valendo anche in questo caso il principiodi ultrattività in assenza di dichiarazioni successive del contribuente.7. Alla stregua delle superiori considerazioni, dunque, valutandosi lafondatezza del quarto motivo e del quinto motivo, il ricorso può esseretrovare accoglimento entro tali limiti e la sentenza impugnata deve esserecassata in relazione ai motivi accolti, con rinvio della causa alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado della Campania (ai sensi dell’art. 1,comma 1, lett. a) della legge 31 agosto 2022, n. 130), in diversacomposizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte accoglie il quarto motivo e il quinto motivo del ricorso, rigetta ilprimo motivo, il secondo motivo, il terzo motivo e il sesto motivo; cassa lasentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia la causa, ancheper le spese del giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per lespese del giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 26 maggio 2026.Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]
Sentenza Cassazione n. 18531/2026 — Fons Iuris — Fons Iuris