Cassazione n. 21415/2026

o telematico all’indirizzo PEC del proprio difensore,rappresentata e difesa dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA];-ricorrente-contropro tempore, con domicilio telematico all’indirizzo PEC del propriodifensore, rappresentata e difesa dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA];-controricorrente-avverso la sentenza della Corte d'Appello di Milano n. 2849/2023depositata il 09/10/2023.Numero registro generale 9290/2024Numero sezionale 2074/2026Numero di raccolta generale 21415/2026Data pubblicazione 23/06/2026Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12/06/2026 dallaConsigliera [OSCURATO:PERSONA].1. [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. conveniva in giudizio [OSCURATO:PERSONA] –[OSCURATO:PERSONA] al fine di ottenere il pagamento della somma di euro45.705,32, a titolo di rivalsa per maggiore IVA derivante dall’emissione dinote di variazione in aumento, con le quali era stata applicata l’aliquotaordinaria in luogo di quella agevolata del 10% inizialmente fatturatanell’ambito di un contratto di somministrazione di energia elettricastipulato tra le parti.Il Tribunale di Milano, con sentenza n. 9581/2021, pronunciata nelgiudizio di opposizione a decreto ingiuntivo n. 4673/2018, accoglieval’opposizione proposta dalla Fondazione e revocava il decreto ingiuntivo,ritenendo che la pretesa della società fornitrice fosse infondata, in quantola rivalsa dell’IVA in misura maggiore rispetto a quella originariamenteapplicata non poteva essere esercitata in assenza di un accertamentodell’Amministrazione finanziaria e del previo pagamento dell’imposta,secondo la disciplina di cui all’art. 60 del d.P.R. n. 633 del 1972.2. Avverso tale decisione [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. proponeva appello,sostenendo che la fattispecie dovesse essere regolata dall’art. 26 delmedesimo d.P.R., il quale impone la regolarizzazione dell’impostaerroneamente fatturata senza necessità di un previo accertamentotributario, deducendo pertanto l’erroneità della decisione di primo gradonella parte in cui aveva escluso la legittimità della rivalsa.2.1. Con sentenza n. 2849 del 9 ottobre 2023, la Corte d’Appello di Milanorigettava l’impugnazione e confermava integralmente la decisione di primogrado, sul rilievo che, in assenza di un accertamento definitivo e delpagamento della maggiore imposta, non potesse essere esercitata laNumero registro generale 9290/2024Numero sezionale 2074/2026Numero di raccolta generale 21415/2026Data pubblicazione 23/06/2026rivalsa nei confronti del cliente, ritenendo applicabile la disciplina di cuiall’art. 60 del d.P.R. n. 633 del 1972.3. Avverso tale sentenza [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. ha proposto ricorso percassazione, affidato ad un unico motivo.3.1. Resiste con controricorso la [OSCURATO:PERSONA] - [OSCURATO:PERSONA].3.2. Tutte le parti hanno depositato memoria.RAGIONI DELLA DECISIONE4. Va esaminata preliminarmente l’eccezione di inammissibilità, sollevatadalla controricorrente, secondo cui il motivo di ricorso si fonderebbe su uninquadramento in fatto della vicenda radicalmente nuovo, prospettatodalla ricorrente solo in sede di gravame, in violazione del principio deldivieto di nova in appello.4.1. Tale eccezione è infondata.Invero, la deduzione, da parte della società ricorrente, dell’applicabilitàdell’art. 26 del d.P.R. n. 633 del 1972 in luogo dell’art. 60 dello stessodecreto non introduce alcun fatto storico nuovo, ma si risolve nella diversaqualificazione giuridica di una medesima vicenda fattuale rimastaimmutata nei suoi elementi essenziali, come emergenti dalla stessasentenza impugnata.La pretesa azionata, infatti, si fonda sin dall’origine sulla emissione di notedi variazione in aumento a seguito della ritenuta erronea applicazione diun’aliquota IVA inferiore al dovuto, circostanza pacificamente acquisita alprocesso e non contestata quanto al suo verificarsi; ciò che muta èesclusivamente la ricostruzione normativa del fenomeno, prospettata intermini di riconducibilità alla disciplina dell’art. 26, anziché a quellaspeciale di cui all’art. 60 del d.P.R. n. 633 del 1972.Tale prospettazione non altera il nucleo fattuale della domanda, nécomporta la introduzione di nuovi fatti costitutivi del diritto azionato, maNumero registro generale 9290/2024Numero sezionale 2074/2026Numero di raccolta generale 21415/2026Data pubblicazione 23/06/2026incide esclusivamente sulla individuazione della disciplina normativaapplicabile — nella specie, sull’alternativa tra l’art. 60 e l’art. 26 del d.P.R.n. 633 del 1972 — questione che attiene al piano della qualificazionegiuridica, rimessa al giudice e deducibile anche per la prima volta in sededi gravame.Ne consegue che non ricorre la dedotta violazione del divieto di nova, nonpotendosi ravvisare un mutamento della causa petendi in fatto, con laconseguenza che il motivo di ricorso non è inammissibile sotto il profilodedotto.5. Con l’unico motivo la società ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360,comma 1, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 60 e 26del d.P.R. n. 633 del 1972.Deduce che la Corte d’appello ha erroneamente ritenuto che la rivalsadella maggiore IVA sia consentita solo in presenza di un accertamentodell’Amministrazione finanziaria e del previo pagamento dell’imposta, cosìriconducendo la fattispecie nell’ambito dell’art. 60 del decreto IVA.Sotto un primo profilo, la ricorrente assume che tale interpretazione siaerronea, in quanto l’art. 60 disciplina esclusivamente l’ipotesi di rivalsaconseguente ad accertamento o rettifica dell’Amministrazione finanziaria,senza escludere l’operatività di diverse forme di regolarizzazionedell’imposta.Sotto altro profilo, deduce la mancata applicazione dell’art. 26 delmedesimo decreto, che impone la variazione dell’imponibile tutte le voltein cui l’imposta originariamente fatturata risulti inferiore al dovuto, anchein assenza di accertamento, con conseguente obbligo per il cedente diemettere fattura integrativa.Sostiene, pertanto, che la Corte territoriale ha operato un’erroneasussunzione della fattispecie concreta nella disciplina dell’art. 60,omettendo di considerare che la vicenda rientra nella diversa ipotesi diNumero registro generale 9290/2024Numero sezionale 2074/2026Numero di raccolta generale 21415/2026Data pubblicazione 23/06/2026rettifica dell’imposta regolata dall’art. 26, con conseguente violazione dilegge.5.1. Il motivo è fondato.La questione devoluta concerne l’individuazione della disciplina applicabileall’ipotesi in cui il cedente/prestatore, dopo avere emesso fattura conapplicazione di un’aliquota IVA inferiore a quella ritenuta dovuta, procedaall’emissione di note di variazione in aumento e agisca nei confronti delcessionario/committente per il recupero della maggiore imposta.Nel caso di specie, la Corte territoriale ha ricondotto tale fattispecienell’ambito applicativo dell’art. 60 del d.P.R. n. 633 del 1972, affermandoche la rivalsa della maggiore imposta sarebbe consentita solo in presenzadi un accertamento dell’Amministrazione finanziaria e del previopagamento dell’imposta, delle sanzioni e degli interessi, e ha quindiescluso la fondatezza della pretesa di [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. in difetto ditali presupposti.Tale ricostruzione non è conforme al quadro normativo.Occorre, invero, muovere dalla distinzione tra il regime specialedisciplinato dall’art. 60, comma 7, del d.P.R. n. 633 del 1972 e quelloordinario previsto dall’art. 26 del medesimo decreto.La giurisprudenza di questa Corte ha chiarito che il meccanismo dellacosiddetta rivalsa successiva, subordinato a rigorosi presupposti, operaesclusivamente nella diversa ipotesi in cui la maggiore imposta derivi daun avviso di accertamento o di rettifica divenuto definitivo. In tal senso siè affermato che la facoltà di rivalsa regolata dall’art. 60 presuppone unaccertamento in senso proprio e il previo integrale pagamento dellamaggiore imposta, delle sanzioni e degli interessi, trattandosi di disciplinaspeciale diretta a regolare i rapporti conseguenti all’esercizio del potereimpositivo dell’Amministrazione finanziaria (Cass. civ., sez. II, 24novembre 2005, n. 24794; Cass. civ., sez. V, 19 dicembre 2019, n.33915; Cass. civ., sez. VI, ord. 31 ottobre 2018, n. 27759; Cass. civ.,Numero registro generale 9290/2024Numero sezionale 2074/2026Numero di raccolta generale 21415/2026Data pubblicazione 23/06/2026sez. V, ord. 11 agosto 2023, n. 24551; Cass. civ., sez. V, 4 marzo 2024,n. 5778).Il dato normativo conferma tale conclusione. L’art. 60 citato è rubricato“Pagamento delle imposte accertate” e dispone, al comma 1, che l’impostao la maggiore imposta accertata debba essere pagata dal contribuenteentro sessanta giorni dalla notificazione dell’avviso di accertamento o direttifica; al comma 7 prevede poi che il contribuente ha diritto di rivalersidella maggiore imposta relativa ad avvisi di accertamento o rettificasoltanto a seguito del pagamento dell’imposta o della maggiore imposta,delle sanzioni e degli interessi. Da tale formulazione testuale emerge conchiarezza che la disposizione disciplina la sola ipotesi della rivalsaconseguente ad accertamento fiscale, senza contenere alcuna previsionedi esclusività idonea a escludere l’operatività di altri strumenti diregolarizzazione dell’imposta.Diversa è, infatti, la fattispecie regolata dall’art. 26, comma 1, del d.P.R.n. 633 del 1972, secondo cui “le disposizioni degli articoli 21 e seguentidevono essere osservate, in relazione al maggiore ammontare, tutte levolte che successivamente all’emissione della fattura o alla registrazionedi cui agli articoli 23 e 24 l’ammontare imponibile di un’operazione oquello della relativa imposta viene ad aumentare per qualsiasi motivo,compresa la rettifica di inesattezze della fatturazione o dellaregistrazione”. Il tenore della disposizione, e in particolare l’uso dellalocuzione “devono essere osservate”, evidenzia il carattere generale edoveroso della procedura di variazione in aumento, che ricorre ogni qualvolta l’imposta originariamente fatturata risulti inferiore a quella dovuta,senza che sia richiesto alcun previo accertamento dell’Amministrazionefinanziaria.La giurisprudenza di questa Corte ha già chiarito che, in caso di aumentodell’imponibile o dell’imposta, il cedente deve emettere una fatturaintegrativa e porre in essere gli adempimenti conseguenti, secondo ilNumero registro generale 9290/2024Numero sezionale 2074/2026Numero di raccolta generale 21415/2026Data pubblicazione 23/06/2026modello delineato dall’art. 26, comma 1, del d.P.R. n. 633 del 1972. Inparticolare, Cass. 16 febbraio 1998, n. 1648 ha affermato che, in taleipotesi, il cedente deve emettere una fattura integrativa da annotarsi nelregistro delle fatture e che il cessionario, una volta ricevuta la fattura,deve annotarla nel registro degli acquisti, trattandosi di operazionicollegate in forza delle quali il cedente provvede al pagamentodell’imposta addebitata in rivalsa al cessionario, il quale acquisiscecorrelativamente il diritto alla detrazione. La pronuncia richiamata nonsubordina affatto tale meccanismo all’intervenuto accertamentodell’Erario, ma ne individua il fondamento proprio nell’operatività ordinariadell’art. 26 citato.Ne consegue che i due istituti operano su piani distinti e nonsovrapponibili: l’art. 60 regola la rivalsa della maggiore imposta emersaall’esito di un accertamento o di una rettifica dell’Amministrazionefinanziaria; l’art. 26 disciplina, invece, la variazione dell’imponibile odell’imposta quando il soggetto passivo proceda spontaneamente allaregolarizzazione di una precedente fatturazione inesatta. La prima è unaprocedura speciale e vincolata; la seconda costituisce il meccanismoordinario di adeguamento dell’imposta dovuta.Tale distinzione è coerente anche con la rigorosa interpretazione che lagiurisprudenza ha dato della nozione di “accertamento” rilevante ai finidell’art. 60 in esame. È stato infatti precisato che le limitazioni previste datale norma operano solo in presenza di un formale avviso di accertamentoo di rettifica, non essendo sufficiente una mera attività istruttoria oprodromica dell’Amministrazione (Cass. civ., sez. V, 13 febbraio 2009, n.3564). Analogamente, si è chiarito che il presupposto di applicazione delcomma 7 ricorre soltanto in presenza di un atto impositivo definito, anchemediante strumenti deflattivi del contenzioso, quali l’accertamento conadesione o la conciliazione, secondo quanto affermato (tra le altre, daCass. civ., sez. V, 3 marzo 2022, nn. 7112 e 7101).Numero registro generale 9290/2024Numero sezionale 2074/2026Numero di raccolta generale 21415/2026Data pubblicazione 23/06/2026In tema di IVA, deve affermarsi che la disciplina della rivalsa previstadall’art. 60 del d.P.R. n. 633 del 1972, avente carattere speciale ederogatorio, trova applicazione esclusivamente nell’ipotesi in cui lamaggiore imposta derivi da un formale accertamento o rettificadell’Amministrazione finanziaria, presupponendo, ai fini del suo esercizio,l’avvenuto pagamento dell’imposta, delle sanzioni e degli interessi;diversamente, ove l’aumento dell’imponibile o dell’imposta consegua allacorrezione di inesattezze della fatturazione posta in esserespontaneamente dal soggetto passivo, opera il meccanismo ordinario divariazione in aumento di cui all’art. 26 del medesimo decreto, che nonrichiede alcun previo accertamento e legittima la rivalsa nei rapporti tra leparti del rapporto negoziale.Nel caso di specie, dalla sentenza impugnata risulta che la societàricorrente non ha agito a seguito di un accertamento o di una rettificadell’Amministrazione finanziaria, ma ha proceduto autonomamente,mediante emissione di note di variazione in aumento, alla rettificadell’aliquota applicata, ritenendo non corretta l’originaria applicazionedell’aliquota IVA agevolata del 10% alle forniture di energia elettrica resein favore della Fondazione.La vicenda non ricade, pertanto, nell’ambito di applicazione dell’art. 60,difettando proprio il presupposto tipico dell’avviso di accertamento o direttifica, e deve invece essere scrutinata alla luce dell’art. 26 del d.P.R. n.633 del 1972.Tale conclusione si pone in linea con il principio, costantemente affermatodalla giurisprudenza di legittimità, secondo cui il meccanismo di variazioneprevisto da tale disposizione costituisce lo strumento ordinario diadeguamento dell’imposta dovuta, attivabile dal cedente anche in viaspontanea e indipendentemente dall’esercizio del potere accertativodell’Amministrazione finanziaria.Numero registro generale 9290/2024Numero sezionale 2074/2026Numero di raccolta generale 21415/2026Data pubblicazione 23/06/2026In tale prospettiva, deve escludersi che la mancata dimostrazionedell’avvenuto pagamento all’erario della maggiore imposta possa, di persé, precludere l’esercizio della rivalsa, trattandosi di ipotesi regolata dalmeccanismo ordinario di variazione in aumento.Pertanto, la decisione impugnata, laddove ha subordinato la legittimitàdella pretesa ai presupposti previsti dall’art. 60, ha fatto erroneaapplicazione di una disciplina speciale in difetto del relativo presuppostotipico.5.2. Inoltre, occorre anche precisare che la circostanza che le partiabbiano convenuto l’applicazione dell’aliquota agevolata del 10% non èidonea ad incidere sull’obbligazione tributaria, atteso che l’imposta sulvalore aggiunto è disciplinata da norme inderogabili, sottratte alladisponibilità dei contraenti, con la conseguenza che la diversa pattuizionenegoziale non può esonerare il cessionario dall’obbligo di corrisponderel’imposta nella misura legalmente dovuta.Sotto tale profilo, questa Corte ha chiarito che l’eventuale erroneaindicazione dell’aliquota nel contratto o nella fatturazione non comportal’invalidità dell’obbligazione tributaria, potendo, al più, rilevare sul pianogenetico del consenso e giustificare l’esperimento, da parte delcessionario, dell’azione di annullamento del contratto per vizio delconsenso, ove ne ricorrano i presupposti (Cass. n. 28421/2005).Tuttavia, una simile azione non risulta essere stata proposta nel caso dispecie, sicché la pattuizione contrattuale invocata dalla controricorrenteresta irrilevante ai fini della debenza dell’imposta, non potendo essaprevalere sul regime legale dell’IVA né incidere sul diritto del prestatore diprocedere alla regolarizzazione dell’imposta e di esercitare la relativarivalsa.5.3. A tanto deve aggiungersi che, nel caso di specie, deve ritenersicorretta l’applicazione dell’aliquota IVA ordinaria nella misura del 22%,Numero registro generale 9290/2024Numero sezionale 2074/2026Numero di raccolta generale 21415/2026Data pubblicazione 23/06/2026non ricorrendo i presupposti per l’applicazione dell’aliquota agevolata del10%.Invero, l’aliquota ridotta prevista per le forniture di energia elettrica trovaapplicazione esclusivamente in presenza di specifiche condizioniindividuate dalla normativa di settore, tra le quali rientra, in via principale,la destinazione della fornitura ad uso domestico, ossia a soddisfareesigenze abitative della persona fisica.Nel caso in esame, invece, la fornitura è stata resa in favore di unafondazione, ossia di un ente collettivo che utilizza l’energia elettricanell’ambito della propria attività istituzionale, con finalità diverse da quelleabitative proprie dell’uso domestico. Tale circostanza esclude, di per sé, lapossibilità di applicare il regime agevolato, dovendo l’operazione essereassoggettata all’aliquota ordinaria.Secondo le indicazioni fornite dall’Amministrazione finanziaria, l’aliquotaridotta non è applicabile alle forniture destinate ad usi diversi da quellodomestico, indipendentemente dalla natura del soggetto utilizzatore,risultando decisiva la destinazione oggettiva del bene o servizio fornito. Inparticolare, la circolare dell’Agenzia delle entrate n. 8/E del 19 gennaio2017 ha chiarito che l’aliquota agevolata è limitata alle forniture per usodomestico e non si estende alle utenze riferibili ad enti, strutture o attivitàche non siano riconducibili all’abitazione.Ne consegue che, ove – come nella specie – l’energia elettrica sia fornitaper finalità diverse da quelle domestiche, trova applicazione l’aliquotaordinaria del 22%, con la conseguente doverosità della rettifica operatadal fornitore mediante emissione di note di variazione in aumento ai sensidell’art. 26 del d.P.R. n. 633 del 1972.Pertanto, la pretesa della società fornitrice di ottenere il pagamento dellamaggiore imposta applicata in misura ordinaria deve ritenersi conforme alquadro normativo di riferimento, mentre la diversa applicazioneNumero registro generale 9290/2024Numero sezionale 2074/2026Numero di raccolta generale 21415/2026Data pubblicazione 23/06/2026dell’aliquota ridotta si rivela erronea, siccome fondata su un presupposto –quello dell’uso domestico – nella specie insussistente.6. Dell'impugnata sentenza, in accoglimento dell’unico motivo di ricorsos'impone pertanto la cassazione in relazione, con rinvio alla Corted'Appello di Milano, che in diversa composizione procederà a nuovoesame, facendo del suindicato principio applicazione. Il giudice di rinvioprovvederà anche in ordine alle spese del giudizio di cassazione. P.Q.MLa Corte accoglie il ricorso; cassa, per l’effetto, la sentenza impugnata erinvia alla Corte d’appello di Milano, in diversa composizione, anche per laliquidazione delle spese del giudizio di cassazione.Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della Sezione Terza Civiledella Corte Suprema di Cassazione in data 12 giugno 2026.Il PresidentePasqualina [OSCURATO:PERSONA]