Cassazione n. 17333/2026

iello, dichiaratosi presidente del consiglio di amministrazione,rappresentata e difesa dagli [OSCURATO:PERSONA] (c.f.SLVLV57H67H501M) e [OSCURATO:PERSONA] da Empoli (c.f.[OSCURATO:CODICE_FISCALE]);-ricorrente-Regard, dichiaratosi legale rappresentante pro tempore, rappresentata edifesa dagli [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] (c.f. [OSCURATO:CODICE_FISCALE])[OSCURATO:PERSONA] (c.f. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]);-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), costituitasi in persona delDirettore pro tempore, rappresentato e difeso dall'[OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]);Numero registro generale 2229/2021Numero sezionale 3708/2026Numero di raccolta generale 17333/2026Data pubblicazione 01/06/2026-resistente-avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n.1657/2020, depositata il 16/6/2020.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 29/4/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. Dalla sentenza impugnata e dagli atti delle parti risulta che, conricorso alla Commissione tributaria provinciale di Roma, la [OSCURATO:SOCIETA]impugnava, dopo aver pagato il relativo importo, la cartella di pagamenton. 02020060084683384, notificata il 4/3/2007, recante l’iscrizione nelruolo straordinario di € 733.683,86 per un avviso di rettifica IVA relativoall’anno d’imposta 1990.La CTP accoglieva il ricorso e condannava l’Amministrazione allarestituzione delle somme versate.2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale del Lazio, a seguito dell’appellodell’Agenzia delle Entrate, riteneva che in primo grado fosse stato violatoil litisconsorzio necessario, non avendovi preso parte l’Agente dellariscossione, e rimetteva la causa innanzi alla CTP, ai sensi dell’art. 59d.lgs. 546/1992.3. [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. - socia unica dell’[OSCURATO:SOCIETA]., subentrata nella suaposizione processuale a causa della cancellazione dal registro delleimprese di quest’ultima - proponeva ricorso per cassazione che venivaaccolto, non sussistendo nella fattispecie de qua un’ipotesi di litisconsorzionecessario.4. Il giudizio veniva riassunto dalla [OSCURATO:SOCIETA]. che,successivamente, chiedeva che venisse dichiarata l’interruzione delgiudizio a causa della sua scissione totale, avvenuta il 4/12/2017, con lacontestuale creazione di 18 società di nuova costituzione.Numero registro generale 2229/2021Numero sezionale 3708/2026Numero di raccolta generale 17333/2026Data pubblicazione 01/06/2026Il processo veniva nuovamente riassunto dalla [OSCURATO:SOCIETA]., in qualitàdi cessionaria pro soluto del credito oggetto del presente giudizio vantatodalla [OSCURATO:SOCIETA]., e dalla Coop. Alleanza 3.0 Soc. Coop., in qualità diincorporante della [OSCURATO:PERSONA] 3.0 2 S.p.A., a sua volta beneficiariadella scissione della [OSCURATO:SOCIETA]. e designata ex art. 173, comma 13,d.P.R. 917/1986 per l’adempimento degli obblighi tributari della societàscissa riferibili ai periodi anteriori alla scissione.La CTR accoglieva l’appello dell’Agenzia delle Entrate, ritenendo chel’iscrizione nel ruolo straordinario del credito fosse valida, in quanto ilricorso avverso l’atto impositivo era stato rigettato con sentenza divenutadefinitiva ed il pericolo per la riscossione era in re ipsa, in quanto ladebitrice era in liquidazione e presentava ingenti debiti erariali; osservava,altresì, che la cartella di pagamento era sufficientemente motivata anchecon riguardo alle somme dovute per interessi, essendo redatta inconformità al modello stabilito con d.m. 28/6/1999 e non essendorichiesta l’indicazione specifica delle modalità di calcolo.5. Avverso tale sentenza hanno proposto due distinti ricorsi percassazione la [OSCURATO:SOCIETA]. e la [OSCURATO:PERSONA] 3.0 s.c. entrambi fondati sudue motivi sostanzialmente sovrapponibili.L’Amministrazione ha dapprima depositato un “atto di costituzione” alsolo fine «dell’eventuale partecipazione all’udienza di discussione dellacausa ai sensi dell’art. 370 comma 1 c.p.c.», dichiarando di non essersi«costituita nei termini di legge mediante controricorso»; successivamente,in data 1/3/2021, ha tardivamente notificato (al presente giudizio diapplica l’art. 370 c.p.c. nella formulazione anteriore alle modificheintrodotte con d.lgs. 197/2022) un controricorso. Di tale atto non puòtenersi conto, essendo stato violato il termine di cui all’art. 370 c.p.c. inquanto i ricorsi risultano entrambi notificati il 15/1/2021.Numero registro generale 2229/2021Numero sezionale 3708/2026Numero di raccolta generale 17333/2026Data pubblicazione 01/06/2026La Procura Generale (nella persona della Dr.ssa [OSCURATO:PERSONA]) hadepositato una memoria ex art. 380 bis.1 c.p.c. con la quale ha conclusoper il rigetto del ricorso.[OSCURATO:PERSONA] 3.0 s.c. ha depositato una memoria ex art. 380 bis.1c.p.c..RAGIONI DELLA DECISIONE1.1 Con il primo motivo di ricorso, entrambe le ricorrenti hannodedotto il vizio di cui all’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazionedegli artt. 11, 14 e 15 bis d.P.R. 602/1973. Le stesse hanno lamentatoche, in base alle norme richiamate, l’iscrizione nel ruolo straordinario nonsarebbe consentita quando il credito deriva – come nel caso di specie - daaccertamenti definitivi, circostanza che determinerebbe la nullità degli attioggetto della controversia; inoltre ha dedotto che la CTR avrebbe ritenutoerroneamente che non fosse necessaria l’indicazione in motivazione delleragioni che avevano determinato l’iscrizione del credito nel ruolostraordinario.1.2 Il motivo è infondato.Va infatti ricordato che, come affermato in numerose pronunce diquesta Corte (cfr. Cass. 22306/2021), i ruoli si distinguono in ordinari estraordinari (art. 11, secondo comma, d.P.R. 602/1973). I ruolistraordinari sono formati quando vi è fondato pericolo per la riscossione(art. 11, terzo comma, d.P.R. 602/1973) e autorizzano l'Amministrazionefinanziaria ad iscrivere le imposte, gli interessi e le sanzioni per l'interoimporto risultante dall'avviso di accertamento, anche se non definitivo(art. 15 bis d.P.R. n. 602/1973).Tale ultima disposizione costituisce una misura cautelare posta agaranzia del credito erariale (Cass. Sez. U. n. 758/2017) e opera,ricorrendone i presupposti, anche prima della pronuncia del giudicetributario; e ciò diversamente da quanto previsto in via ordinaria dall'art.Numero registro generale 2229/2021Numero sezionale 3708/2026Numero di raccolta generale 17333/2026Data pubblicazione 01/06/202668 del d.lgs. 546/1992, che consente la riscossione frazionata del creditotributario solo all'esito del giudizio di primo grado.È evidente che la differenza tra iscrizione nel ruolo ordinario ediscrizione nel ruolo straordinario è data solo dall’entità del credito per ilquale può sostanzialmente essere promossa l’attività di riscossionemediante ruolo che, nel secondo caso, si estende all’intero importo perimposte, interessi e sanzioni, sebbene il relativo accertamento non siadefinitivo.Non è un caso, del resto, che nella disciplina dell’esecuzione medianteruolo contenuta nel d.P.R. 602/1973 non vi sono altre rilevanti differenzetra l’esecuzione promossa in base a crediti iscritti nel ruolo ordinario ed inquello straordinario. La stessa ricorrente, al riguardo, si limita adaffermare che tale distinzione non riguarderebbe l’aspetto “meramentenominalistico”, ma «attiene alla definizione di modelli ed iterprocedimentali del tutto alternativi tra loro, di fattispecie nonsovrapponibili, perché fondate su presupposti differenti, così comediversamente caratterizzate sul piano formale ed effettuale», senza peròindicare in cosa effettivamente consistano tali differenze, né specificare ilpregiudizio subito per effetto dell’iscrizione a ruolo straordinario.Non si comprende quindi la doglianza delle contribuenti, dal momentoche, per loro stessa ammissione (cfr. pag. 7 del ricorso per cassazionedella [OSCURATO:PERSONA] 3.0 s.c. e pag. 11 di quello della [OSCURATO:SOCIETA].), ilcredito iscritto nel ruolo straordinario deriva da un accertamento divenutodefinitivo - per effetto della sentenza n. 9/2004 della CTP di Roma cheaveva rigettato il ricorso avverso l’avviso di rettifica IVA n. 840203/1994 -prima dell’iscrizione a ruolo e che dunque poteva essere iscritto per interoanche nel ruolo ordinario.L’iscrizione di tale credito nel ruolo straordinario in luogo di quelloordinario è dunque del tutto irrilevante.Numero registro generale 2229/2021Numero sezionale 3708/2026Numero di raccolta generale 17333/2026Data pubblicazione 01/06/20261.3 Sulla base di tali considerazioni perde rilievo anche la questionerelativa alla motivazione.Secondo la giurisprudenza di questa Corte, la cartella di pagamentoche non segua ad uno specifico atto impositivo già notificato alcontribuente, ma costituisca il primo ed unico atto con il quale l'enteimpositore esercita la pretesa tributaria, deve essere motivata alla streguadi un atto propriamente impositivo, e contenere, quindi, gli elementiindispensabili per consentire al contribuente di effettuare il necessariocontrollo sulla correttezza dell'imposizione (Cass. n. 9799/2017; Cass. n.28276/2013; Cass. Sez. U. n. 11722/2010; Cass. n. 26330/2009). In taliipotesi l'obbligo di motivazione - che si riferisce esclusivamente alleragioni della pretesa tributaria, ma non anche ai tempi di emanazione deiprovvedimenti impositivi o alle regole procedimentali (Cass. n.11944/2012) - deve essere differenziato a seconda del contenutoprescritto per ciascun tipo di atto (Cass. n. 21804/2017) e, quindi, puòessere più o meno pregnante.Diversamente deve ritenersi con riferimento alla cartella di pagamentoemessa a seguito della notifica di un precedente atto impositivo, per la cuimotivazione è sufficiente il riferimento all'atto presupposto con laconseguenza che non può essere annullata per vizio di motivazione anchequalora non contenga l'indicazione del contenuto essenziale di detto atto,conosciuto dal contribuente in quanto allo stesso notificato (Cass. n.21177/2014; Cass. n. 15580/2017; si veda, altresì, Cass. n. 28873/2018,con specifico riferimento alla conoscenza che il contribuente dimostri diavere della pretesa impositiva).Quando la cartella viene emessa a seguito dell’iscrizione nel ruolostraordinario occorre che la cartella di pagamento dia, altresì, conto - siapure succintamente - della formazione del ruolo straordinario e,conseguentemente, della sussistenza del fondato pericolo per lariscossione (Cass. n. 12239/2017; Cass. n. 7795/2020) che giustifichiNumero registro generale 2229/2021Numero sezionale 3708/2026Numero di raccolta generale 17333/2026Data pubblicazione 01/06/2026l’iscrizione del credito per intero anziché nei limiti indicati dagli artt. 15d.P.R. 602/1973 e 68 d.lgs. 546/1992.Sicché la motivazione della cartella con riguardo al profilo del pericoloper la riscossione è resa necessaria per giustificare l’esercizio, da partedell’Amministrazione, del potere di derogare, attraverso l’iscrizione nelruolo straordinario del credito per intero, a quanto previsto dagli articoli15 d.P.R. 602/1973 e 68 d.lgs. 546/1992.Tuttavia, nel caso di specie, tali norme non sono state derogate,perché il credito avrebbe potuto essere iscritto per intero anche nel ruoloordinario dal momento che lo stesso risultava da un accertamentodefinitivo; pertanto, è sufficiente il riferimento all’avviso di rettifica ed allacircostanza della sua definitività per effetto della decisione della CTP.2.1 Con il secondo motivo di ricorso, è stato denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione degli artt. 7, comma 1°,l. 212/2000 e 20 d.P.R. 602/1973, in quanto la cartella riportavaesclusivamente il complessivo ammontare degli interessi richiesti senzaindicare altri elementi; scarsamente significativa è, ad avviso dellericorrenti, la circostanza, valorizzata dalla CTR, che la cartella risultaconforme al modello ministeriale se non è soddisfatto l’obbligo dimotivazione con riguardo agli interessi, nel caso di specie ancor piùrilevante in considerazione del lungo lasso di tempo intercorso tra ilperiodo d’imposta considerato e la notifica della cartella.2.2 Il motivo è infondato.Questa Corte, a Sezioni unite, è intervenuta sul punto, distinguendol’ipotesi in cui con la cartella si reclama per la prima volta il credito daquella in cui la «cartella segua un atto prodromico nel quale sono già staticomputati gli interessi per il ritardato pagamento». In tale ipotesi «lacartella di pagamento svolge la funzione di avviare la fase di riscossionecoattiva dei tributi e, laddove la stessa faccia riferimento ad un atto cheabbia già determinato, in base alla normativa di riferimento, il quantumNumero registro generale 2229/2021Numero sezionale 3708/2026Numero di raccolta generale 17333/2026Data pubblicazione 01/06/2026reclamato a titolo di interessi -atto divenuto definitivo vuoi perché nonimpugnato, vuoi perché definitivamente confermato quanto alla sualegittimità in sede giudiziale o comunque ivi rideterminato in maniera intutto o in parte difforme rispetto all’originaria richiesta di interessiformulata dall’Ufficio-, l’accertamento formatosi con riguardoall’obbligazione relativa agli interessi dovuti dal contribuente troveràcorrispondenza nel ruolo che la cartella ordinariamente riprodurrà. Per taliragioni la motivazione in simili evenienze- alla stregua di quanto previstodall’art. 12, comma 3 del d.p.r. n. 602/1973- non imporrà alcun onereaggiuntivo al soggetto emittente la cartella, se non il riferimento -diretto especifico-, all’atto fiscale e/o alla sentenza che lo ha reso definitivo,trovando la quantificazione degli interessi, quanto a decorrenza e modalitàdi calcolo, la sua fonte nell’atto prodromico. Siffatto obbligo motivazionalerisulterà, pertanto, circoscritto all’esposizione del ruolo, del titolocostitutivo della pretesa e dell’entità del debito fiscale di interessi.13.4.1 Ne consegue che, in assenza di una ulteriore specificazione diuna diversa tipologia di interessi richiesti rispetto a quanto già indicato atitolo di interessi nell’atto prodromico, la cartella di pagamento non dovràche limitarsi ad attualizzare il debito di interessi già individuato in mododettagliato e completo nell’atto genetico. Sarà semmai onere delcontribuente contestare la quantificazione degli interessi operata incartella ove risulti incoerente rispetto all’originaria pretesa per interessi,evidenziandone in tutto o in parte la non conformità rispetto al contenutodell’obbligazione degli interessi determinata nell’atto genetico e sarà, perl’effetto, compito del giudice tributario acclarare il reale contenutodell’obbligazione azionata con la cartella.13.4.2 Questione che, dunque, non attiene alla legittimità dellamotivazione, ma piuttosto al merito della domanda di interessi, sulla qualeil giudice dotato di competenza giurisdizionale ha il compito di intervenire,Numero registro generale 2229/2021Numero sezionale 3708/2026Numero di raccolta generale 17333/2026Data pubblicazione 01/06/2026nel contraddittorio delle parti, in quanto giudice del rapporto tributario»(Cass. Sez. U. n. 22281/2022).È evidente quindi che, alla luce dei principi esposti, è sufficiente nelcaso di specie l’indicazione dell’ammontare complessivo degli interessi.2.3 Nella memoria ex art. 380 bis.1 c.p.c., la [OSCURATO:PERSONA] 3.0 s.c. harilevato che, anche alla luce di tale pronuncia, la cartella sarebbe viziata,in quanto l’originario avviso non conteneva la specifica indicazione degliinteressi completa dei criteri di calcolo, ma soltanto l’ammontarecomplessivo dell’importo dovuto per interessi (Lire 86.186.000) con laspecificazione che gli stessi erano stati calcolati fino al 17/11/1994. Nellacartella, invece, vengono riportate due voci per interessi di € 54.482,76 edi € 214.570,14, nessuna delle quali corrispondente all’importo indicatonell’avviso, sicché, ad avviso della ricorrente, per almeno uno di taliimporti la cartella costituirebbe il primo atto con cui lo stesso vienerichiesto; a ciò dovrebbe aggiungersi che, essendo generico anche l’avvisoa monte, la pretesa è ancora più incerta.2.4 Al riguardo va innanzi tutto osservato che il contenutodell’originario avviso viene per la prima volta richiamato (e trascritto) conla predetta memoria.Anche ove volesse tralasciarsi tale circostanza, va considerato che èdel tutto irrilevante la sufficienza o meno della motivazione riguardante gliinteressi contenuta nell’avviso, in quanto la stessa avrebbe dovutocostituire oggetto dell’impugnazione di tale atto, che però è stata rigettatacon sentenza divenuta definitiva.Ciò posto, in base ai principi contenuti nella sentenza delle Sezioniunite, essendo già contenuta nell’avviso l’indicazione degli interessi, eraonere della contribuente nel giudizio di merito provvedere a contestarespecificamente l’ammontare degli interessi richiesti con la cartella; nonrisulta che la stessa lo abbia fatto, limitandosi invece a lamentare unaNumero registro generale 2229/2021Numero sezionale 3708/2026Numero di raccolta generale 17333/2026Data pubblicazione 01/06/2026generica violazione dell’obbligo di motivazione, sicché ogni ulterioredoglianza al riguardo è ormai preclusa.3. In definitiva il ricorso deve essere rigettato.Non occorre disporre la condanna alle spese del presente giudizio dilegittimità in quanto l’Amministrazione ha depositato tardivamente ilcontroricorso. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. e da [OSCURATO:PERSONA] 3.0s.c..Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002, inseritodall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenzadei presupposti per il versamento, da parte delle ricorrenti, dell’ulterioreimporto a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, anorma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 29/4/2026.La PresidenteGiulia Iofrida