Cassazione n. 11772/2025

NZA sul ricorso iscritto al n. 17580/2017 R.G. proposto da AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12 presso gli uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa ope legis -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in Roma alla via Calabria n. 56 presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA] M., dal quale è rappresentato e difeso -controricorrente- avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] n. 488/2017 depositata il 24 gennaio udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 20 marzo 2025 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] II di Napoli dell’Agenzia delle Entrate notificava a [OSCURATO:PERSONA] un atto di contestazione di violazioni tributarie asseritamente commesse nella qualità di amministratore di fatto della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione, relative all’anno d’imposta 2009. Il contribuente impugnava tale atto dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Napoli, lamentando l’omessa notifica dei processi verbali di constatazione ivi richiamati «per relationem» nell’atto impugnato. [OSCURATO:PERSONA] adìta accoglieva il ricorso e la decisione veniva successivamente confermata dalla [OSCURATO:PERSONA] della [OSCURATO:PERSONA], la quale, con sentenza n. 488/2017 del 24 gennaio 2017, rigettava l’appello erariale. Contro quest’ultima sentenza l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a tre motivi. [OSCURATO:PERSONA] ha resistito con controricorso. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso, formulato ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., è prospettata la violazione dell’art. 42 del D.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 7 della L. n. 212 del 2000. 1.1 Si rimprovera alla CTR di aver erroneamente ritenuto affetto da nullità l’atto di contestazione notificato al [OSCURATO:PERSONA], in mancanza dell’allegazione dei processi verbali di constatazione in esso richiamati, peraltro nemmeno riprodotti nel loro contenuto essenziale. 1.2 Viene obiettato, in proposito, che dalla stessa ricostruzione in fatto operata in sentenza dai giudici regionali emergerebbe come in realtà l’atto in questione contenesse gli elementi necessari e sufficienti per consentire al contribuente di esplicare il proprio diritto di opposizione nella competente sede giurisdizionale. 2. Con il secondo motivo, pure proposto a norma dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., sono lamentate la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 16 del D. Lgs. n. 472 del 1997 e dell’art. 12, comma 7, della L. n. 212 del 2000. 2.1 Si contesta il passaggio motivazionale della sentenza in scrutinio - ove mai ritenuto integrante un’autonoma «ratio decidendi»- in cui viene posto in evidenza che «nulla» aveva replicato «l’Ufficio circa il mancato riconoscimento del diritto a formulare deiezioni ( scilicet : deduzioni - n.d.r.) e proposte, determinat(o)dalla mancata notificazione al ricorrente dei PVC». 2.2 Il collegio di secondo grado avrebbe, infatti, tralasciato di considerare, per un verso, che l’atto di contestazione avvertiva espressamente il preteso trasgressore della facoltà di presentare deduzioni scritte ai sensi dell’art. 16, comma 4, del D. Lgs. n. 472 del 1997, per altro verso, che la questione era stata specificamente trattata dall’Agenzia delle Entrate nel proprio atto di appello, ove era stato sottolineato che il [OSCURATO:PERSONA] aveva ricevuto tutte le informazioni necessarie per poter esercitare il proprio diritto di difesa. 3. Con il terzo mezzo, ricondotto al paradigma dell’art. 360, comma 1, n. 4) c.p.c., è denunciata la nullità della sentenza per violazione dell’art. 53, comma 1, del D. Lgs. n. 546 del 1992. 3.1 Sempre sul contestato presupposto che il passaggio motivazionale innanzi trascritto possa essere considerato un’autonoma ragione del decidere, si sostiene che avrebbe in ogni caso errato la CTR nell’affermare che l’appellante si era astenuta dal criticare in modo specifico la sentenza di primo grado, nella parte in cui questa aveva fatto addebito all’Ufficio di non aver correttamente informato il [OSCURATO:PERSONA] della possibilità di presentare scritti difensivi. 3.2 Un simile asserto risulterebbe, infatti, smentito dalla lettura delle deduzioni svolte nell’atto di appello dall’[OSCURATO:PERSONA]. 4. Il primo motivo è fondato. 4.1 Per costante orientamento di questa Corte regolatrice, nel regime introdotto dall’art. 7 della L. n. 212 del 2000, l’obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche «per relationem», mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, a condizione che questi ultimi siano allegati all’atto notificato ovvero che lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale. 4.2 È stato, al riguardo, precisato che per contenuto essenziale deve intendersi l’insieme di quelle parti necessarie e sufficienti a sostenere il provvedimento adottato, la cui indicazione consenta al contribuente, e al giudice in sede di eventuale sindacato, di individuare i luoghi specifici dell’atto o documento richiamato in cui risiedono le parti del discorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento medesimo (cfr. Cass. n. 34142/2022, Cass. n. 593/2021, Cass. n. 1134/2020, Cass. n. 23693/2019). 4.3 Ora, l’atto di contestazione notificato al [OSCURATO:PERSONA], secondo quanto accertato in punto di fatto dalla CTR, «riepiloga(va) i rilievi formulati nei confronti della società e riferi(va) delle dichiarazioni rese dalla liquidatrice e contesta(va) al ricorrente di essere amministratore di fatto della società». 4.4 In esso erano, quindi, presenti i dati informativi necessari e sufficienti per consentire al preteso trasgressore di comprendere le contestazioni mosse a suo carico, visto che: (a)risultavano riassunti i rilievi formulati dall’Ufficio nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione; (b)erano riportate le dichiarazioni della liquidatrice della società, [OSCURATO:PERSONA], che aveva «indicato il sig. [OSCURATO:PERSONA] quale autore materiale delle violazioni» (come sottolineato nella parte narrativa della sentenza); (c)veniva espressamente imputato al [OSCURATO:PERSONA] di essere l’amministratore di fatto della società. 4.5 Nel descritto contesto, si appalesa giuridicamente erronea la conclusione cui è giunto il collegio d’appello, in quanto contrastante con il surriferito insegnamento giurisprudenziale di legittimità sul concetto di contenuto essenziale dell’atto o documento richiamato. 5. Il secondo e il terzo motivo, che possono essere esaminati insieme per la loro stretta connessione, sono inammissibili, in quanto diretti a censurare un’affermazione della gravata sentenza svolta solo «ad abundantiam»e non integrante un’autonoma «ratio decidendi», avendo la CTR fatto discendere la nullità dell’atto di contestazione per cui è causa esclusivamente dalla ravvisata «assoluta carenza di motivazione», e non anche dalla circostanza che la mancata notifica al [OSCURATO:PERSONA] dei processi verbali di constatazione ivi richiamati (oltretutto riguardanti un soggetto diverso, cioè la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione) avrebbe impedito allo stesso di presentare eventuali deduzioni difensive. 6. Per quanto precede, va disposta, ai sensi degli artt. 384, comma 2, prima parte, c.p.c. e 62, comma 2, del D. Lgs. n. 546 del 1992, la cassazione dell’impugnata sentenza, in relazione alla censura accolta, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della [OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione, la quale procederà a un nuovo esame della controversia uniformandosi ai princìpi di diritto sopra espressi. 6.1 Al giudice del rinvio viene rimessa anche la pronuncia sulle spese del giudizio di legittimità, a norma degli artt. 385, comma 3, seconda parte, c.p.c. e 62, comma 2, del D. Lgs. cit.. P.Q.M La Corte accoglie il primo motivo ricorso e dichiara inammissibili il secondo e il terzo; cassa la sentenza impugnata, in relazione alla censura accolta, e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della [OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione, anche per la pronuncia sulle spese del giudizio di legittimità. Così d