Cassazione n. 30056/2023

a seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 26356/2019R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro-tempore, domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa ex lege, - ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in Roma, via Oslavia n. 30, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA] dal quale è rappresentata e difesa in virtù di procura speciale in calce al controricorso, –controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazion. 454/2019,depositata il 4 febbraio 2019; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 22 giugno 2023dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]; -Rilevato che: 1. La sig.ra [OSCURATO:PERSONA], già dipendente della [OSCURATO:PERSONA] dei [OSCURATO:SOCIETA]. e addetta, per conto del proprio datore di lavoro, al servizio di riscossione dei tributi per la provincia di Roma, richiedeva all’Agenzia delle Entrate il rimborso delle maggiori imposte [OSCURATO:PERSONA] 2008-2009-2010-2011. R.G. N.26356/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] dirette (IRPEF e relative addizionali regionale e comunale) trattenute dall’INPS, in veste di sostituto d’imposta, sulle somme (assegni integrativi del reddito da lavoro dipendente) erogate, per gli anni 2008- 2011,in suo favore in adempimento della normativa di cui al D.M. 24 novembre 2003, n. 375, riguardante il “Fondo di solidarietà per il sostegno del reddito, dell’occupazione e della riconversione e della riqualificazione professionale del personale addetto al servizio della riscossione dei tributi erariali”. In aggiunta a ciò, la parte contribuente chiedeva altresì di beneficiare dell’ulteriore agevolazione di cui all’art. 19, comma 4-bis, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (testo unico delle imposte sui redditi), il quale, nella versione vigente ratione temporis, prevedeva l’applicazione di un’aliquota pari al 50% di quella ordinariamente applicata alle fattispecie analoghe. L’Amministrazione finanziaria, inoltre, sollecitata da ulteriore istanza e richiesta di accesso presentata dal dott. [OSCURATO:PERSONA] in nome e per conto della sig.ra [OSCURATO:PERSONA], emetteva nota in data 1° aprile 2014, all’interno della quale si faceva presente l’inapplicabilità dell’invocato art. 59, comma 3, della legge 27 dicembre 1997, n. 449, e si comunicava che la richiesta di rimborso non avrebbe potuto trovare accoglimento. 2. Proposto quindi ricorso avverso il silenzio - rifiuto dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Roma q uesta, con sentenza n. 27683/2016, depositata in segreteria il 1° dicembre 2016, lo accoglieva, ordinando il rimborso richiesto. 3. Interposto gravame dall’Ufficio , la Commissione tributaria regionale del Lazio, con sentenza n. 454/ 2019 , pronunciata il 10 dicembre 2018e depositata in segreteria il 4 febbraio 2019, rigettava l’appello, compensando le spese di lite. 4. Avverso tale pronuncia propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate, sulla base di tre motivi. R.G. N.26356/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] con controricorso [OSCURATO:PERSONA]. 5.La discussione del ricorso è stata fissata dinanzi a questa sezione per l’adunanza in camera di consiglio del 22giugno 2023, ai sensi degli artt. 375, secondo comma, e 380-bis.1 cod. proc. civ. -Considerato che: 1.Il ricorso in oggetto, come si è detto, è affidato a tre motivi. 1.1. Con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 21, comma 1, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3) e 4), cod. proc. civ. Rileva, in particolare, l’Ufficio che erroneamente la C.T.R. aveva riconosciuto la tempestività del ricorso, configurando, nella specie, un silenzio-rifiuto, posto che, con la nota del 1° aprile 2014, ricevuta il 7 aprile 2014, di risposta ad una richiesta di accesso ed informazioni riguardo alla pregressa richiesta di rimborso, l’Ufficio aveva comunicato espressamente il diniego del rimborso, e quindi il ricorso in primo grado avrebbe dovuto essere proposto avverso il diniego espresso nel termine di sessanta giorni dalla comunicazione di quest’ultimo (e quindi entro il 6 giugno 2014), nel mentre esso è stato spedito soltanto in data 19 marzo 2015, ed era quindi da considerare tardivo 1.2. Con il secondo motivo di ricorso si eccepisce violazione e falsa applicazione dell’art. 2 del D.M. 24 novembre 2003, n. 375, nonché del D.M. 28 aprile 2000, n. 158, e dell’art. 59, comma 3, della legge n. 449/1997, così come autenticamente interpretatodall’art. 26, comma 23, della legge 23 dicembre 1998, n. 448, nonché, ancora, dell’art. 2, comma 28, della legge 23 dicembre 1996, n. 663, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3), cod. proc. civ. Deduce l’Agenzia delle Entrate che gli assegni erogati in favore della ricorrente dal Fondo di solidarietà di cui al D.M. 24 novembre 2003 non sarebbero soggetti a tassazione separata, in quanto nel suddetto regolamento, riguardante il personale addetto al servizio di riscossione R.G. N.26356/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] tributi, non vi era alcun richiamo all’art. 59, comma 3, della legge n. 449/1997 (così come interpretato in via autentica dall’art. 26, comma 23, della legge n. 448/1998), al contrario di quanto avveniva, invece, per il regolamento di cui al D.M. 28 aprile2000, n. 158, riguardante il Fondo di solidarietà del personale dipendente delle imprese di credito, che appunto richiamava il predetto art. 59, comma 3, della legge n. 449/1997, prevedente il regime di tassazione separata. 1.3. Con il terzo motivo di ricorso, infine, l’Agenzia delle Entrate deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 19, comma 4-bis, del d.P.R. n. 917/1986, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3), cod. proc. civ. Sostiene, in particolare, l’Ufficio che, non essendo applicabile, nella specie, il regime di tassazione separata previsto dall’art. 59, comma 3, della legge n. 449/1997, non sarebbe applicabile neanche l’ulteriore beneficio previsto dal menzionato art. 19, comma 4-bis, del d.P.R. n. 917/1986, e cioè il dimezzamento dell’aliquota applicata per la tassazione del trattamento di fine rapporto e delle altre indennità previste. 2. Così delineati i motivi di ricorso, la Corte osserva quanto segue. 2.1. Il primo motivo è infondato. Sostienel’Ufficio che sull’istanza di rimborso in esame si sia non già formato un silenzio-rifiuto, ma vi sia stato un diniego espresso, in quanto, con nota del 1° aprile 2014, comunicata al dott. [OSCURATO:PERSONA] (difensore della contribuente nelle fasi di merito), l’Agenzia delle Entrate, in risposta ad una richiesta di informazioni ex lege 7 agosto 1990, n. 241 (rispetto alla precedente istanza di rimborso), aveva fatto presente che le istanze di rimborso presentate dal suddetto dott. [OSCURATO:PERSONA] «non possono trovare accoglimento»; conseguentemente, in presenza di un diniego espresso, il termine per proporre ricorso dinanzi alla C.T.P. era di sessanta giorni dalla R.G. N.26356/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] comunicazione di tale diniego, termine che, nel caso di specie, non era stato rispettato. Deve tuttavia rilevarsi che la nota del 1° aprile 2014 non è una risposta diretta alla richiesta di rimborso, ma una risposta ad una richiesta di informazioni e di accesso al procedimento amministrativo di rimborso, avanzata dal procuratore di una serie di contribuenti per comprendere le ragioni per le quali le relative richieste di rimborso non fossero esaminate dall’Ufficio; pertanto, non è possibile ravvisare un collegamento diretto e conseguenziale con la richiesta di rimborso. Né, d’altronde, nella suddetta nota del 1° aprile 2014 l’Ufficio specificava che tale risposta dovesse valere anche come diniego espresso del rimborso. A tal proposito, deve rilevarsi che, se è vero che per il diniego del rimborso delle imposte non sono necessarie formule sacramentali, in ogni caso la nota del 1° aprile 2014 è priva degli elementi indicati nell’art. 19, comma 2, del d.lgs. n. 546/1992 per gli atti tributari espressi (tra i quali vi è anche il diniego del rimborso), cioè «l'indicazione del termine entro ilquale il ricorso deve essere proposto e della commissione tributaria competente, nonchédelle relative forme da osservare ai sensi dell'art. 20», requisiti, peraltro, richiesti in via generale anche dall’art. 7, comma 2, della legge 27 luglio 2000, n.212 (statuto del contribuente); da ciò consegue che, all’evidenza, l’Ufficio non ha inteso, con tale atto, comunicare un rifiuto esplicito alla richiesto di rimborso, ma unicamente rappresentare lo stato di una serie di pratiche, e ciò coerentemente con il tenore della richiesta del dott. [OSCURATO:PERSONA], che chiedeva, per l’appunto, di conoscere per quale motivo le pratiche in questione fossero sostanzialmente ferme. In ogni caso, quand’anche si volesse qualificare la nota del 1° aprile 2014 come diniego espresso del rimborso, la mancata indicazione del termine di impugnazione e dell’organo dinanzi al quale può essere proposto ricorso comporta, sul piano processuale, il riconoscimento R.G. N.26356/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] della scusabilità dell’errore del contribuente , con conseguente rimessione in termini in caso di tardività dell’impugnazione (Cass. 20 marzo 2019, n. 7754; Cass. 20 luglio 2018, n. 19398; Cass. 8 febbraio 2012, n. 1766). Ne consegue, pertanto, che la dedotta tardività del ricorso proposto, nella specie,comunque deve ritenersi frutto di errore scusabile, e la contribuente avrebbe dovuto, in ogni caso, essere rimessa in termini per la proposizione del ricorso in primo grado. 2.2. Il secondo motivo è invece da ritenere fondato. La materia in esame è stata regolamentata con un primo intervento normativo costituito dall’art. 2, comma 28, della legge 23 dicembre 1996, n. 662, che, al fine di assicurare un sostegno al reddito dei soggetti impiegati in attività di pubblica utilità interessate da processi di ristrutturazione aziendale nel perimetro del settore pubblico, comprendente anche le attività consistenti nella raccolta ed erogazione del credito e quella di riscossione dei tributi e dei crediti erariali, ha previsto l'istituzione presso l’INPSdi fondi destinati ad erogare assegni ed indennità straordinari a favore di dipendenti, demandando alla contrattazione collettiva la definizione delle concrete modalità di erogazione degli importi. Successivamente è intervenutala legge n. 449 del 1997, che, all’ art. 59, comma 3, ha disposto, tra l’altro, quanto segue: «Mediante accordi con le organizzazioni sindacali maggiormente rappresentative del personale dipendente, stipulati anteriormente alla costituzione dei fondi nazionali per il settore del credito ai sensi dell'art. 2, comma 28, della legge 23 dicembre 1996, n. 662, e comunque non oltre il 31 marzo 1998, per gli iscritti ai regimi aziendali integrativi di cui al citato decreto legislativo n. 357 del 1990, la contrattazione collettiva, nei casi di ristrutturazione o riorganizzazione aziendale che determinano esuberi di personale, può diversamente disporre, anche in deroga agli ordinamenti dei menzionati regimi aziendali. In presenza di tali esuberi riguardanti banche, associazioni di banche e concessionari della R.G. N.26356/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] riscossione cui si applicano i contratti collettivi del settore del credito, gli accordi stipulati, entro la medesima data del 31 marzo 1998, con le organizzazioni sindacali maggiormente rappresentative del personale dipendente possono: a) prevedere, allo scopo di agevolare gli esodi, apposite indennità da erogare, anche ratealmente, in conformità all'art. 17 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, come modificato dall'art. 5del decreto legislativo 2 settembre 1997, n. 314, nel rispetto dei requisiti di età ivi previsti, nonchéin conformità all'art. 6, comma 4, lettera b), del citato decreto legislativo n. 314 del 1997; al medesimo regime fiscale previsto dal citato art. 17 del testo unico delle imposte sui redditi, come modificato dall'art. 5 del citato decreto legislativo n. 314 del 1997, sono assoggettate le analoghe prestazioni eventualmente erogate, al fine di cui sopra, dai citati fondi nazionali per il settore del credito in luogo dei datori di lavoro; b) adottare, in via prioritaria, il criterio della maggiore età ovvero della maggiore prossimità alla maturazione del diritto a pensione a carico dell'assicurazione generale obbligatoria, purchésiano contestualmente previste forme di sostegno del reddito, comprensive della corrispondente contribuzione figurativa, erogabili, anche in soluzione unica, nel limite massimo di 4 anni previsto per la fruizione dell'indennità di mobilità di cui all'art.7 della legge 23 luglio 1991, n. 223, poste a carico dei datori di lavoro». Il complesso normativo sopra passato in rassegna prevede, mediante il richiamo all'art. 17 del d.P.R. n. 917/1986, la favorevole disciplina fiscale della tassazione separata, che, tuttavia trova applicazione limitatamente alla stipula degli accordi collettivi intervenuti entro il termine del 31marzo 1998. Il regime introdotto dalla legge citata, art. 59, comma 3, ha trovato attuazione con riferimento ai dipendenti degli istituti bancari addetti a mansioni e funzioni inerenti alle attività creditizie. In particolare,il d.m. R.G. N.26356/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 28 aprile 2000, n. 158 nell'introdurre il « R egolamento relativo all'istituzione del Fondo di solidarietà per il sostegno del reddito, dell'occupazione e della riconversione e riqualificazione professionale del personale dipendente dalle imprese di credito» ha richiamato,nelle premesse, il regime transitorio di cui alla legge n. 449 del 1997, art. 59, comma 3. Nel preambolo si richiama il contratto collettivo nazionale del 28 febbraio 1998 con cui, in attuazione e nei termini previsti dalla citata disposizione legislativa. Il d.m.24 novembre 2003, recante il « Regolamento per l'istituzione del Fondo di solidarietà per il sostegno del reddito, dell'occupazione e della riconversione e della riqualificazione professionale del personale addetto al servizio della riscossione tributi» non richiama nella premessa la leggen. 449 del 1997, art. 59, comma 3, ma la legge n. 662/1996, art. 2, comma 28 e fa riferimento al contratto collettivo stipulato nel 2001 e, quindi, oltre i termini previsti dalla citata normativa transitoria. Dalla ricognizione della suesposta normativa può quindi affermarsi che, contrariamente a quanto affermato nell'impugnata sentenza, il favorevole regime della tassazione separata può trovare applicazione unicamente nei riguardi del personale addetto alla attività di raccolta e distribuzione presso il pubblico del credito, come previsto dal d.m. n. 158/2000 attuativo della disciplina transitoria di cui alla legge n. 449 del 1997, art. 59, comma 3, e non anche al personale addetto al servizio di riscossione dei tributi assoggettato alla diversa disciplina prevista dal d.m. n. 375/2003. Orbene risulta incontestabilmente accertamento in punto di fatto che la ricorrente, dipendente del Monte dei [OSCURATO:SOCIETA], abbia ricoperto mansioni di riscossione di crediti erariali e per tale ragione sia stata ammessa a beneficiare del fondo istituito per gli addetti di questo settore regolamentato dald.m. n. 375/2003, e non del diverso fondo previsto per i lavoratori svolgenti mansioni afferenti al settore creditizio R.G. N.26356/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] di cui al d.m. n. 1 58/2000 (in tal senso, da ultimo, Cass. 14 aprile 2021, n. 9766; Cass. 16 febbraio 2021, n. 3956; Cass. 30 settembre 2020, n. 20805). Correttamente, pertanto, l’Ufficio ha escluso l’applicazione del regime di tassazione separata, ed ha applicato il regime di tassazione ordinaria. 2.3. Il terzo motivo , con il quale si deduce violazione e falsa applicazione del D.P.R. 22 dicembre 1986, art. 19, comma 4 bis, in relazione alla richiesta da parte della contribuente dell'aliquota agevolata prevista dal D.P.R. n.917 del 1986, art. 17, comma 4 - bis , non esaminata dai giudici di merito per effetto dell'accoglimento del motivo principale, è assorbito. 3. Ne consegue l’accoglimento del ricorso, con riferimento al secondo motivo,il rigetto del primo motivo e l’assorbimento del terzo. Non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, la causa può essere quindi decisa nel merito, con il rigetto del ricorso originario proposto da [OSCURATO:PERSONA]. Le spese di giudizio seguono la soccombenza della controricorrente, secondo la liquidazione di cui al dispositivo. Spese compensate per le fasi di merito. P. Q. M. Accoglie il secondo motivo di ricorso, rigetta il primo e dic hiara assorbito il terzo. Cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e, decidendo nel merito, rigetta l’originario ricorso dellacontribuente