Cassazione n. 31463/2025

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.27221/2021 R.G. proposto da AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587), che la rappresenta e difende -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliati in Roma,[OSCURATO:PERSONA] 11, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), che li rappresenta e difende unitamente all'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -controricorrenti- Avverso la SENTENZA della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALEdell’EMILIA-ROMAGNA n.449/2021 depositata i l 30/03/2021 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 13/02/2025 dal la ConsiglieraRAFFAELLA BROGI. [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA] dell’Emilia-Romagna (hinc: CTR), con la sentenza n. 449/2021 depositata in data 30/03/2021, nel giudizio di riassunzione proposto dall’ultimo liquidatore e legale rappresentante e dai soci di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. (cancellata dal registro delle imprese in data 31/12/2015), ha accolto l’appello proposto dal contribuente contro la sentenza n. 160/2010, con la quale la Commissione tributaria provinciale di Ferrara aveva respinto il ricorso contro l’avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2004. 2. Il presente giudizio trova il proprio antecedente nella verifica fiscale eseguita dalla Guardia di Finanza di Comacchio nel 2009, in esito alla quale sono state eseguite, nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. , riprese a titolo di IVA e imposte dirette per le annualità 2003-2004. In particolare, tale indagine era partita dai rilievi nei confronti [OSCURATO:SOCIETA]., nella cui contabilità erano state riscontrate fatture false per oltre cinquanta milioni di euro, provenienti da società di cui era stata accertata la natura di cartiere (in quanto prive di organizzazione amministrativa, strutture aziendali e dipendenti) riconducibili a soggetti nullatenenti o con precedenti penali in materia fiscale che, interpellati dalla Guardia di Finanza, avevano dichiarato di aver smarrito l’intera documentazione. In esito all’istruttoria l’Agenzia delle Entrate aveva emesso nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. due distinti avvisi di accertamento (per gli anni 2003 e 2004) con cui, sulla base del PVC, contestava l’indebita deduzione di costi relativi a fatture per operazioni inesistentie l’indebita detrazione dell’ IVA indicata su tali fatture , oltre a irrogarele relative sanzioni. 2.1. [OSCURATO:PERSONA] di Ferrara ha respinto il ricorso del contribuente con la sentenza n. 160/05/2010, depositata in data 06/09/2010, la quale è stata confermata dalla CTR con la sentenza n. 105/06/2011 depositata in data 29/11/2011, oggetto, a sua volta, sia di ricorso per revocazione che di ricorso percassazione. 2.2. La CTR, con sentenza n. 24/01/13,depositata in data 18/03/2013, ha accolto il ricorso in revocazione. Tale sentenza è stata impugnata dall’Agenzia delle Entrate davanti a questa Corte, che riuniti i due giudizi – i.e.quello proposto contro la sentenza n. 105/06/2011 e quello contro la sentenza n. 24/01/13 della C.T.R. – ha dichiarato inammissibile il ricorso della società contro la sentenza revocata e ha accolto il ricorso dell’Agenzia contro la sentenza di revocazione, cassando con rinvio la pronuncia n. 24/01/13 della CTR, evidenziando che: «Il giudice d'appello, dunque, ha fondato la decisione solo sulla riscontrata esistenza delle bolle di consegna, valutate come idoneea dimostrare l'effettività dei rapporti commerciali. Non ha in alcun modo considerato, invece, che: 1. la [OSCURATO:PERSONA] «non produce o compera per rivendere lerelative merci» (v. sentenza della CTR [OSCURATO:PERSONA] n. 105/06/11, oggetto della revocazione) e, anzi, aveva predisposto un «apparato fittizio di fornitori» (cartiere) «creando una mole di false fatture per poter fornire false fatture» (v. pvc, riprodotto per autosufficienza); 2. il totale complessivo delle fatture fittizie annotate dalla società [OSCURATO:PERSONA] per l'intero periodo oggetto della verifica e, specificamente, per l'anno 2004 (C 11.160,354,00) era pressoché sovrapponibile al totale delle fatture emesse a favore del gruppo Tomasi (C 9.167.346,00), cui appartiene l'[OSCURATO:PERSONA] (v. pvc e prospetto riassuntivo per annualità), ossia emergeva unastretta contiguità tra forniture alla [OSCURATO:SOCIETA], inserita in un sistema di frodi carosello, e quelle da quest'ultima verso la società contribuente. In altri termini, è stato del tutto omesso ogni esame del fatto oggetto di discussione tra le parti che la contribuente risultava aver acquistato (ed in grande quantità) i materiali edili da una società, la [OSCURATO:PERSONA], che, invece, non aveva effettuato alcun acquisto, né produceva alcun bene, ma che, per quanto dedotto e contestato, aveva in realtà compiuto solamente operazioni oggettivamente inesistenti per la creazione di false fatture.» 3. La CTR, adita in sede di rinvio(a seguito della cassazione della sentenza di revocazione), ha ritenuto di accogliere il ricorso dei contribuenti, con il conseguente annullamento dell’avviso di accertamento impugnato , rilevando che: - l’inesistenza oggettiva delle fatture non trova riscontro logico, non essendo spiegato come la società avrebbe potuto condurre a termine l’edificazione di un gran numero di immobili senza l’oggetto materiale delle fatture contabilizzate da [OSCURATO:SOCIETA]. Ciòtroverebbe riscontro nel fatto che anche l’amministrazione finanziaria nelle proprie difese abbandonava questa strada, sostenendo, invece, che la società contribuente conoscesse (o avrebbe, comunque, dovuto conoscere, usando la specifica diligenza dell’imprenditore) che [OSCURATO:SOCIETA] non era il reale fornitore delle merci, perché privo di una reale struttura aziendale; - trattandosi, quindi, di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti l’amministrazione deve provare, anche in via indiziaria, sia la fittizietà del fornitore, sia la consapevolezza (o la doverosa conoscibilità) dell’inserimento dell’operazione indicata nella fattura nel quadro di un’evasione d’imposta. Ora, secondo l’amministrazione finanziaria [OSCURATO:SOCIETA] era una cartiera che non avrebbe avuto la disponibilità delle merci rivendute e aveva «predisposto un apparato fittizio di fornitori, creando un’ingentissima quantità di false fatture per poter fornire false fatture». Ulteriore elemento indiziario era tratto, poi, dalla coincidenza tra il totale delle fatture fittizie annotate da [OSCURATO:SOCIETA]. nel periodo di verifica e in particolare per l’anno 2003 e quelle emesse a favore del gruppo Tomasi, cui appartiene l’[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] avviso della CTR, a fronte di tali elementi, viene solamente presunta la possibilità che le società del gruppo Tomasi avrebbero dovuto avvedersi delle attività illecite di [OSCURATO:SOCIETA]. In realtà, quest’ultima si presentava –secondo quanto rilevato dalla medesima CTR, con sentenza n. 712 del 2020 – come realtà consolidata e accreditata da diversi anni tra i costruttori del territorio ferrarese, come impresa di grosse dimensioni, dotata di diversi dipendenti e procacciatori d’affari, aree immobiliari per la gestione di operazioni di magazzinaggio, uffici e show-room e automezzi, come attestato anche nella relazione del curatore fallimentare. Ulteriore elemento viene tratto dalla corrispondenza tra la contribuente ed [OSCURATO:SOCIETA] in merito alla contestazione per i materiali difettosi, circostanza che portava a ritenere la piena operatività di [OSCURATO:SOCIETA], come struttura aziendale autonoma e in grado di esercitare un’attività commerciale; -gli accertamenti in sede penale delle condotte fraudolente addebitabili a [OSCURATO:SOCIETA] non possono essere ribaltat i sulla contribuente e non vi è, comunque, la dimostrazione della consapevolezza di quest’ultima degli artifici posti in essere dalla prima; -non era sufficiente (come rilevato – ad avviso della CTR - anche da questa Corte)il dato della mera corrispondenza degli importi fatturati da [OSCURATO:SOCIETA] per false fatture con quello delle fatture di vendita emesse in favore del gruppo Tomasi, trattandosi del mero presupposto oggettivo, indispensabile per poter ipotizzare la partecipazione della contribuente alla frode; - le fatture provenienti dalle cartiere, annotate da [OSCURATO:SOCIETA] per costi e servizi e non per merci sono state determinate in sedici milioni di euro e non in cinquantadue milioni. Inoltre, è stata rilevata la specularità tra molte delle fatture di acquisto di [OSCURATO:SOCIETA] e quelle di vendita al [OSCURATO:PERSONA]. 4. Contro la sentenza della CTR l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso percassazione con tre motivi. 5. Il liquidatore e i soci della società contribuente hanno resistito con controricorso. 6. Entrambe le parti hanno depositato memorie ex art. 378 c.p.c. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso è stata denunciata, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 384, comma 2, c.p.c. per mancato rispetto del principio di diritto enunciato da Cass., n. 24321del 2018. 1.1. Ad avviso della ricorrente sarebbe stato omesso ogni esame del fatto oggetto di discussione tra le parti e cioè che la contribuente risultava aver acquistato i materiali edili da una società ([OSCURATO:SOCIETA].) che non aveva effettuato alcun acquisto e non produceva alcun bene, ma che aveva compiuto solo operazioni oggettivamente inesistenti. Rileva, altresì, che il giudice del rinvio avrebbe emesso una decisione identica a quella relativa all’annualità 2003, con alcune inesattezze (es. richiamo alla questione decadenza del potere impositivo per l’IRAP non sollevata nel presente giudizio e agli importi delle fatture emesse che richiama, parimenti, l’annualità del 2003). Evidenzia come la CTR, per avvalorare le proprie conclusioni, richiami un’affermazione della presente Corte contenuta in altre ordinanze di rinvio nell’ambito di giudizi in cui erano parte società del [OSCURATO:PERSONA] e in particolare Cass., [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 17260. La ricorrente rileva che la pronuncia resa da questa Corte aveva ravvisato una lacuna nella pronuncia della CTR per aver fondato la decisione sulla riscontrata esistenza delle bolle di consegna, ritenute idonee a dimostrare l’effettività dei rapporti commerciali, senza considerare altre evidenze. 1.2. Viene, quindi, contestato al giudice di rinvio di non aver considerato che: -[OSCURATO:SOCIETA]. non producesse o comprasse per rivendere le merci, ma avesse piuttosto predisposto un apparato fittizio di fornitori; -il totale complessivo delle fatture fittizie annotate da [OSCURATO:SOCIETA]. per l’anno 2004 (Euro 11.160,354,00) sarebbe pressoché sovrapponibile al totale delle fatture emesse in favore del gruppo Tomasi (Euro 9.167.346,00), cui appartiene proprio l’[OSCURATO:PERSONA] s.r.l.; - secondo la Cassazione era stato omesso l’esame del fatto (oggetto di discussione) che la contribuente avesse acquistato i materiali edili da una società ([OSCURATO:SOCIETA].) che non aveva, invece, eseguito alcun acquisto, né produceva alcun bene, ma aveva compiuto solamente operazioni oggettivamente inesistenti. 2. Con il secondo motivo è stata censurata la nullità della sentenza e del procedimento per violazione e falsa applicazione degli artt. 36 e 61 d.lgs. n. 546 del 1992, nonché degli artt. 132 e 112 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n.4, c.p.c. 2.1. Con tale motivo la ricorrente denuncia che la CTR avrebbefondato la propria decisione su affermazioni, questioni e pronunce che hanno riguardato altri giudizi e del tutto irrilevanti nel presente giudizio. 2.2. La ricorrente evidenzia, poi, che la sentenza impugnata non solo avrebbe fatto riferimento a principi ricavati aliunde , ma non avrebbe neppure esplicitato in forza di quali concreti elementi tratti dagli atti del giudizio possano trovare applicazione gli stessi principi richiamati dal giudice di rinvio. 2.3. Rileva, quindi, che nel caso in esame la motivazione della sentenza impugnata sarebbemeramente apparente, in quanto si concreterebbe nella giustapposizione di valutazioni fattuali e giuridiche, senza specificare le ragioni che ne giustifichino la conseguenzialità logica. 3. Con il terzo motivo è stata denunciata la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973, dell’art. 54 d.P.R. n. 633 del 1972, nonché degli artt. 2727 e 2729 c.c., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c. 3.1. La ricorrente rileva che, in merito alla falsità delle fatture emesse da [OSCURATO:SOCIETA] nei confronti delle società del [OSCURATO:PERSONA], ci sarebbero delle evidenze che non potrebbero essere negate, come quella che [OSCURATO:SOCIETA] avesse tra i suoi fornitori delle vere e proprie cartiere e che essa stessa fosse una cartiera. Si tratterebbe, infatti, di circostanze acclarate in sede penale e riconosciute dalla stessa Corte di cassazione. Richiama, quindi, Trib. Ferrara, n. 1480/2011, dove si legge che: «è possibile, anzi verosimile, che le società del gruppo Tomasi abbiano ricevuto materiale da [OSCURATO:SOCIETA]. Il punto è che non può trattarsi di quanto descritto nelle fatture in contestazione, che sono dunque false.» L’Ufficio pone l’attenzione sul fatto che [OSCURATO:SOCIETA] non avrebbe potuto vendere merci di cui non aveva la materiale disponibilità, in quanto mai fornite. L’attività di [OSCURATO:SOCIETA] era, in parte reale, ma i beni effettivamente acquistati in quegli anni, con fatture regolarmente registrate, non sarebbero stati in quantità tale da coprire il fabbisogno di materiali edili delle società del [OSCURATO:PERSONA]. Ciò emergerebbe anche dalla sentenza assolutoria (Trib. Ferrara, n. 35 del 2013, che ha ritenuto più plausibile discutere di falsa fatturazione), dove si legge che: «la disponibilità da parte di [OSCURATO:SOCIETA] di merce acquistata senza fattura, cosicché quest’ultima società vendeva merce acquistata in nero ed “aggiustava” la contabilità dopo aver venduto la merce alle società degli imputati.» A fronte di tali evidenze, sarebbe infondata e avulsa dalla realtà delle circostanze oggetto del giudizio l’affermazione della CTR circa l’estraneità della controparte alla frode, limitandosi a un’analisi superficiale dell’aspetto esteriore di [OSCURATO:SOCIETA]. Nel caso in esame la CTR avrebbeescluso che la società fosse consapevole della frode solo perché [OSCURATO:SOCIETA] non sembrava una cartiera. Tuttavia, l’aspetto esterno dei rapporti commerciali avrebbe potuto ingannare solo l’osservatore esterno, ma non l’imprenditore accorto che deve scegliere il proprio fornitore principale. Nel caso in esame risulta, quale dato di fatto non contestato, la circostanza che le imprese del [OSCURATO:PERSONA] fossero tra i clienti più importanti di [OSCURATO:SOCIETA], così come non è in discussione la continuità di rapporti di fornitura tra gli stessi. Di conseguenza, contrariamente a quanto affermato dalla sentenza impugnata la modalità con cui [OSCURATO:SOCIETA] si presentava all’esterno non poteva essere ritenuta come prova dell’estraneità della società. 3.2. In senso contrario a quanto ritenuto dalla CTR vi sarebbero elementi che concorrerebbero a formare la prova presuntiva della conoscenza da parte delle società del [OSCURATO:PERSONA] della provenienza in nero del materiale acquistato presso [OSCURATO:SOCIETA], tra i quali verrebbero in rilievo il ruolo di [OSCURATO:PERSONA] (fondatore e socio delle società del gruppo ed effettivo referente di quest’ultimo, come risulta dalle missive in cui si parla delle sue aziende, dei suoi capi cantieri ecc…), la continuità del rapporto di fornitura (che non giustificava l’omesso controllo dell’effettività e della regolarità delle consegne di materiale e neppure la sistematica genericità dei documenti di trasporto). 3.3. La ricorrente evidenzia, poi (pag. 44 del ricorso), come non sarebbe conosciuto l’effettivo apporto dei materiali presuntivamente forniti da [OSCURATO:SOCIETA] all’edificazione dei numerosi immobili del [OSCURATO:PERSONA], considerato che le società del Gruppo avevano rapporti con altri, veri fornitori di materiale edile e hanno sostenuto a tal fine altri costi, diversi e ulteriori rispetto a quelli spesati con il fornitore [OSCURATO:SOCIETA]. 3.4. Infine, la sentenza impugnata dà rilievo, per ritenere non raggiunta la prova della consapevolezza della provenienza fiscalmente illecita della merce, alla sentenza assolutoria, dimenticando, tuttavia, che l’impianto accusatorio non avallato era quellopresentato a fini penali e non l’indagine tributaria. Secondo la ricorrente, tuttavia, non sussisterebbeun rapporto di pregiudizialità tra processo penale e processo tributario. 4. Passando all’esame del ricorso il primo motivo è fondato con il conseguente assorbimento del secondo e del terzo motivo di ricorso. 4.1. In via preliminare occorre richiamare il contenuto dell’ordinanza pronunciata da questa Corte (Cass., n. 24321del 2018), seguita, in esito al giudizio di rinvio, dalla sentenza della CTR nuovamente impugnata nel presente giudizio di legittimità. Occorre, quindi,evidenziare, in primo luogo, che il motivo di ricorso accolto nel giudizio di cassazione (concluso dall’ordinanza n. 24321 cit.) riguardava, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., il vizio di insufficiente motivazione circa fatti controversi e decisivi per il giudizio. Questa Corte ha precisato che i limiti dei poteri attribuiti al giudice di rinvio sono diversi a seconda che la sentenza di annullamento abbia accolto il ricorso per violazione o falsa applicazione di norme di diritto, ovvero per vizi di motivazione in ordine a punti decisivi della controversia, ovvero per l'una e per l'altra ragione: nella prima ipotesi, il giudice di rinvio è tenuto soltanto ad uniformarsi, ai sensi dell'art. 384, comma 1, c.p.c., al principio di diritto enunciato dalla sentenza di cassazione, senza possibilità di modificare l'accertamento e la valutazione dei fatti acquisiti al processo; nella seconda ipotesi, il giudice non solo può valutare liberamente i fatti già accertati, ma può anche indagare su altri fatti, ai fini di un apprezzamento complessivo in relazione alla pronuncia da emettere in sostituzione di quella cassata, tenendo conto, peraltro, delle preclusioni e decadenze già verificatesi; nella terza ipotesi, la "potestas iudicandi" del giudice di rinvio, oltre ad estrinsecarsi nell'applicazione del principio di diritto, può comportare la valutazione "ex novo" dei fatti già acquisiti, nonché la valutazione di altri fatti, la cui acquisizione sia consentita in base alle direttive impartite dalla Corte di cassazione e sempre nel rispetto delle preclusioni e decadenze pregresse (Cass., 15/06/2023, n. 17240). In secondo luogo, si legge in Cass., n. 24321 del 2018 che : « Nel caso di operazioni soggettivamente inesistenti, peraltro, l'operazione è effettiva ed esistente ma la fattura è stata emessa da un soggetto diverso da quello che ha effettuato la cessione o la prestazione in essa rappresentata (e della quale il cessionario o il committente è stato realmente destinatario): ne deriva che l’IVA non è, in linea di principio, detraibile perché versata ad un soggetto non legittimato alla rivalsa, né assoggettato all'obbligo di pagamento dell'imposta. In altri termini, non entrano nel conteggio del dare ed avere ai fini Iva le fatture emesse da chi non è stato controparte nel rapporto relativo alle operazioni fatturate, in quanto tali fatture riguardano operazioni, per quanto lo riguarda, inesistenti, senza che rilevi che le stesse fatture costituiscano la "copertura" di prestazioni acquisite da altri soggetti (v. Cass. 20060 del 2015, Rv. 636663): ai sensi dell'articolo 168, lett. a), della direttiva 2006/112, del resto, per poter beneficiare del diritto a detrazione, occorre, da un lato, che l'interessato sia un soggetto passivo ai sensi di tale direttiva e, dall'altro, che i beni o servizi invocati a base di tale diritto siano utilizzati a valle dal soggetto passivo ai fini delle proprie operazioni soggette a imposta e che, a monte, detti beni o servizi siano forniti da un altro soggetto passivo». 4.2. Nel caso in esame Cass., n. 24321del 2018 ha rilevato che: « La prova che deve essere fornita dall'Amministrazione in caso di operazioni soggettivamente inesistenti si incentra, dunque, su due circostanze di valenza costitutiva rispetto alla pretesa erariale e inparticolare: a) l'alterità soggettiva dell'imputazione delle operazioni, ossia che il soggetto formale non è quello reale: tale elemento individua la prova dell'evasione fiscale, che si concretizza una volta accertata, anche solo in via presuntiva, la natura di interposto o "cartiera" del soggetto emittente le fatture; b) il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere che la cessione si inseriva in una evasione Iva: non è necessaria la prova della partecipazione all'evasione ma è sufficiente, e necessario, che il contribuente avrebbe dovuto esserne consapevole». Una volta raggiunta tale prova spetta, quindi, al contribuente provare l’assenza di colpevolezza nel ritenere che le merci acquistate fossero effettivamente rifornite dalla società cedente. Sempre l’ordinanza emessa da questa Corte(Cass., n. 24321 del 2018 ) ha, poi, rilevato che: «il giudice d'appello, in sede rescissoria, ha accolto il gravame del contribuente così motivando: «alla luce della documentazione versata in atti dalla contribuente appare evidente ... ove la Commissione avesse rinvenuto ... tutte le bolle di accompagnamento del materiale venduto e consegnato, a completamento della filiera documentale dimostrata con le fatture, gli assegni bancari di pagamento e gli estratti conto ... avrebbe concluso per raccoglimento dell'appello» derivandone che «le presunzioni formulate dall'Ufficio sono risultate infondate perché non rispondenti alla realtà dei rapporti commerciali intrattenuti dalla contribuente con la società [OSCURATO:PERSONA] la cui effettività è stata documentalmente provata. Il giudice d'appello, dunque, ha fondato la decisione solo sulla riscontrata esistenza delle bolle di consegna, valutate come idonee a dimostrare l'effettività dei rapporti commerciali.» In sostanza, la prova del l’effettiva esistenza delle operazioni era stata ricavata dalla CTRdalla presenza delle bolle di consegna ritenute idonee a dimostrare l’effettività dei rapporti commerciali. Non era stato, invece, tenuto conto che: a) [OSCURATO:PERSONA] «non produce o compera per rivendere le merci» e aveva predisposto un apparato fittizio di fornitori (cartiere), creando una ingentissima quantità di false fatture per poter fornire false fatture e b) «il totale complessivo delle fatture fittizie annotate dalla società [OSCURATO:PERSONA] per l'intero periodo oggetto della verifica e, specificamente, per l'anno 2004 (€ 11.160,354,00) era pressoché sovrapponibile al totale delle fatture emesse a favore del gruppo Tomasi (€ 9.167.346,00), cui appartiene l'[OSCURATO:PERSONA] (v. pvc e prospetto riassuntivo per annualità), ossia emergeva una stretta contiguità tra forniture alla [OSCURATO:SOCIETA], inserita in un sistema di frodi carosello, e quelle da quest'ultima verso la società contribuente.». 4.3. L’ordinanza di questa Corte che aveva cassato la precedente sentenza della CTR aveva, quindi, concluso che: «è stato del tutto omesso ogni esame del fattooggetto di discussione tra le parti che la contribuente risultava aver acquistato (ed in grande quantità) i materiali edili da una società, la [OSCURATO:PERSONA], che, invece, non aveva effettuato alcun acquisto, né produceva alcun bene, ma che, per quanto dedotto e contestato, aveva in realtà compiuto solamente operazioni oggettivamente inesistenti per la creazione di false fatture. Si tratta di fatto storico sicuramente decisivo -e la cui esistenza deriva sia dalla sentenza revocata, sia dalle risultanze documentali riprodotte per autosufficienza dall'Ufficio – risultando determinante ai fini dell'identità soggettiva del venditore, sprovvisto della merce ceduta, ed involge anche la prova della consapevolezza della partecipazione all'evasione prefigurando la falsità o, comunque, l'inaffidabilità delle bolle di trasporto. Giova ribadire, sul punto, che, venendo in questione operazioni soggettivamente inesistenti, non è controverso, né rilevante, che i materiali siano stati acquistati e le opere conseguenti realizzate.» La CTR, nella pronuncia resa in esito al giudizio di rinvio , ha richiamato , invece,un suo precedente (n. 712 del 2020), rilevando che: - [OSCURATO:SOCIETA] si presentava come una realtà imprenditoriale consolidata e accreditata da diversi anni nel settore dell’edilizia tra i costruttori del territorio ferrarese quale impresa di grosse dimensioni; - l’accertamento di eventuali responsabilità in sede penale non poteva essere ribaltato sulla contribuente, non essendovi consapevolezza da parte di quest’ultima, dal momento che [OSCURATO:SOCIETA] non appariva come società cartiera visivamente priva di mezzi e di risorse, trattandosi di circostanza accertata solo ex post, in seguito ad un’apposita indagine penal-tributaria; - secondo quanto statuito da questa Corte – peraltro in un precedente diverso da Cass., n. 24321 del 2018 e che, in assenza di indicazione numerica contenuta nella sentenza impugnata sembrerebbe essere riconducibile a Cass., n. 17260 del 2019 –la prova della consapevolezza del contribuente «non può trarsi dalla sostanziale coincidenza dell’ammontare globale delle false fatture d’acquisto annotate da [OSCURATO:SOCIETA] con quello delle fatture di vendita dalla stessa emesse nei confronti della società del “gruppo Tomasi”, atteso che tale circostanza costituisce mero presupposto oggettivo, indispensabile per poter ipotizzare la partecipazione delle acquirenti alla frode, che prova unicamente il dato, non contestato, della continuità dei rapporti di fornitura». 4.4. In conclusione, la motivazione della CTR lambisc e appena l’elemento soggettivo in capo al cessionario, limitandosi a richiamare la situazione di apparenza di fronte ai terzi, senza confrontarsi con il fatto storico (espressamente indicato da Cass., 23421 del 2018) oggetto di discussione tra le parti che la contribuente risultava averacquistato (ed in grande quantità) i materiali edili da una società, la [OSCURATO:PERSONA], che, invece, non aveva effettuato alcun acquisto, né produceva alcun bene, ma che, per quanto dedotto e contestato, aveva in realtà compiuto solamente operazioni oggettivamente inesistenti per la creazione di false fatture. In tale prospettiva, la questione relativa al riscontro tra l’ammontare delle fatture per operazioni soggettivamente inesistenti emesse da [OSCURATO:SOCIETA] e quelle emesse, sempre da quest’ultima, nei confronti delle società del [OSCURATO:PERSONA](anche in relazione a Cass., n. 17260 del 2019 , su cui v. supra) costituisce uno degli elementi non valutati nella sentenza impugnata (che lo relega a mero presupposto di fatto), da inserire in un quadro indiziario più ampio (relativo a quello individuato da Cass., n. 23421 del 2018 cit.come il fatto storico e) connotato dai rapporti della contribuente, cheaveva acquistato – e per grandi quantità - da una società ([OSCURATO:SOCIETA]) che non aveva effettuato alcun acquisto, né produceva alcun bene e che risultava aver compiuto solamente operazioni oggettivamente inesistenti per la creazione di false fatture. Ora, se è vero che secondo questa Corte, come già evidenziato (Cass., n. 17240 del 2023),nell’ipotesi in cui il ricorso in cassazione sia accolto per vizi motivazionali il giudice del rinvio possa non solo valutare liberamente i fatti già accertati, ma indagare anche su altri fatti, ai fini di un apprezzamento complessivo in relazione alla pronuncia da emettere in sostituzione di quella cassata è altrettanto vero che tale libera valutazione non significa che la pronuncia che ha disposto la cassazione con rinvio possa essere considerata tamquam non esset , considerato che la stessa (diversamente da quella evocata dalla CTR ) ha efficacia di giudicato, vincolando il giudice del rinvio (in relazione al vizio che ha precedentemente determinato la cassazione della sentenza impugnata) a verificare quale fosse il rilievo da attribuire al dato fattuale dell’aver intrattenuto rapporti consistenti e in grande quantità con una società che aveva posto in essere operazioni oggettivamente inesistenti, dato da apprezzare– seppure in via non esclusiva, ma nell’ambito di un quadro indiziario più ampiofunzionale al riscontro della prova dell’elemento soggettivo della conoscenza o conoscibilità in capo alla società contribuente – anche in relazione all’elemento della corrispondenza dell’ammontare delle fatture per operazioni soggettivamente inesistenti con quelle emesse nei confronti delle società del [OSCURATO:PERSONA]. Sul punto questa Corte ha precisato che, nell'ipotesi di cassazione della pronuncia impugnata per difetto di motivazione, ove in sede di rinvio sia richiesta l'indagine e l'esame dei fatti pretermessi nel provvedimento annullato, il giudice, pur godendo di ampia libertà di apprezzamento, non può dissentire sulla decisività dei fatti indicati dalla Corte di cassazione sia nel vecchio che del nuovo art. 360 n. 5 c.p.c.(Cass., 29/03/2019, n. 8971). La CTR è , quindi, incorsa nella violazione dell’art. 384, secondo comma, cod. proc. civ., secondo il quale il giudice di rinvio «deve uniformarsi al principio di diritto e comunque a quanto statuito dalla Corte». 4.5. La fondatezza del motivo incentrato sulla violazione dell’art. 384, comma 2, c.p.c. (in relazione agli effetti prodotti dall’ordinanza precedentemente resa da questa Corte e disattesa nel giudizio di rinvio) non è scalfita dalla pronuncia di assoluzione emessa in esito a un giudizio abbreviato, ipotesi che per stessa ammissione della parte controricorrente non rientra nell’ambito di applicazione dell’art. 21 bis d.lgs. n. 74 del 2000, recentemente introdotto dal d.lgs. n. 87 del 2024. Tale norma fa, infatti, riferimento alla sentenza irrevocabile di assoluzione perché il fatto non sussiste o l’imputato non lo ha commesso, pronunciata in seguito a dibattimento nei confronti del medesimo soggetto e sugli stessi fatti materiali oggetto di valutazione nel processo tributario. 5. In conclusione, deve ritenersi fondato il primo motivodi ricorso, con il conseguente assorbimentodel secondo e del terzo motivo . 5.1. La sentenza impugnata deve essere, pertanto, cassata con rinvio alla Corte di giustizia di secon