Cassazione n. 02826/2026

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.12823/2017 R.G. proposto da: Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’ Avvocatura Generale dello Stato presso i cui uffici in Roma, via dei Portoghesi n. 12, elettivamente domicilia; –ricorrente – [OSCURATO:PERSONA], cf: [OSCURATO:CODICE_FISCALE], rappresentato e difeso nel grado di appello dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] –intimato – avverso la sentenza n. 2910/2017 della Commissione tributaria regionale di Bologna, sez. 6, emessa il 7/11/2016 e depositata l’[OSCURATO:DATA_NASCITA]; ascoltatala relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 4 dicembre 2025dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] ; Oggetto: ultrapetizione-elementi di novità dell’accertamento integrativo –art. 67 co 1 lett. e) t.u.i.r. - interpretazione contratto La Corte osserva: [OSCURATO:PERSONA] 1.All’esito di indagini svolte dalla Guardia di Finanza di Parma in relazione a proprietari di terrenie di lastrici solari di fabbricati concessi in locazione a gestori di telefonia mobile per l’installazione di antenne o ripetitori, venivanoredatti nei confronti del contribuente il processo verbale di constatazione n.1079/2010 del 16/09/2010 ed i successivi avvisi di accertamento n. THL013100388/2012 per l’anno 2007, n. THL013100389/2012 per l’anno 2008 e n. THL013100390/2012 per l’anno 2009, ai sensi dell’art. 41 bis D.P.R. 600/1973, recuperando a fini IRPEG e relative addizionali il maggiore imponibile e le conseguenti maggiori imposte oltre sanzioni per gli anni 2007 e 2008. In particolare, l’Agenzia delle Entrate aveva ritenuto che non potessero essere ascritte alla categoria dei redditi da fabbricato le somme percepite dal gestore di telefonia mobile come corrispettivo del contrattostipulato e che il contribuente avesse erroneamente indicato nel quadro RB della dichiarazione dei redditi, presentata per le annualità 2007, 2008, 2009, i relativi proventi con la riduzione forfettaria del 15% prevista dall’art. 37 del d. P.R. 917/1986 in relazione alla determinazione della base imponibile dei redditi da locazione, laddove invece tale riduzione non era prevista per i redditi di natura fondiaria non determinabili catastalmente rientranti nei redditi diversi da assoggettare ad imposizione piena ai sensi dell’art. 67 comma 1 lett. e) t.u.i.r. 2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale adita dalcontribuente, che rilevavacome l’oggetto del contratto di locazione fosse un fabbricato e non un terreno o un lastrico, che le parti fossero consapevoli che non sarebbe stato possibile procedere alla installazione di alcuna antenna, e che la relativa clausola era stata inserita perché si trattava di un contratto standard, ha rigettato il ricorso evidenziando che la locazione nel caso di specie non aveva ad oggetto il godimento di un bene ma il suo limitato utilizzo per l’installazione di alcuni impianti tecnologici, mentre doveva ritenersi irrilevante che il Comune avesse respinto la domanda di costruzione di un traliccio per la diffusione del segnale per contrasto con il piano regolatore. 3. Il contribuente impugnava la sentenza di primo grado, insistendo per l’annullamento degli avvisi di accertamento; l’Agenzia delle Entrate si costituiva evidenziando come l’oggetto del contratto dovesse essere individuato nell’obbligazione di permettere. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale di Bologna accoglieva l’appello ritenendo violato l’obbligo di motivazione sia in sede di accertamento che nella fase giudiziale, evidenziando, in ogni caso, che il contratto dove sse qualificarsi come locazione con conseguente applicazione del regime fiscale indicato dal contribuente, atteso che l’obbligazione di cui all’art. 6 del contratto ha natura accessoria e attiene a modalità e condizioni di utilizzo del bene che, peraltro, non hanno avuto seguito in quanto non sono mai stati posizionati antenne, ripetitori ed altro. 4. L’Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazione affidandolo a tre motivi. Il contribuente, regolarmente edotto del giudizio in data 11/5/2017, come da notifica via p.e.c. al difensore costituito in grado di appello, non si è costituito per cui è rimasto intimato. L’Agenzia ha presentato memoriein data 11/11/2025 nelle quali ha illustrato le proprie ragioni concludendo per l’accoglimento del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1.Con riferimento al primo motivo, proposto in relazione all’art. 360, primo comma, num. 4 cod. proc. civ. , la ricorrente deduce la nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione dell’art. 18 del d.lgs. 546/1992 e dell’art 112 c.p.c., avendo la Commissione t ributaria regionale rilevato il difetto di motivazione sia dell’accertamento che della decisione della Commissione di primo grado in ordine alla questione della qualificazione del contratto di locazione, nonostante la parte nei suoi motivi di appello non avesse mai eccepito la carenza di motivazione dell’avviso. 1.1.Il primo motivo è infondato. 1.2.Con riferimento al vizio di ultrapetizione denunciato si osserva che il giudice ha il potere- dovere di interpretare e qualificare la domanda in modo diverso rispetto a quanto prospettato dalle parti o ritenuto dal giudice di primo grado, a condizione che i fatti costitutivi della diversa fattispecie giuridica oggetto di riqualificazione coincidano o si pongano, comunque, in relazione di continenza con quelli allegati nell'atto introduttivo, incorrendo, altrimenti, nella violazione del divieto diultrapetizione (Cass. Sez. 3 - , 17/12/2024 , n. 32932 ) . Il potere dovere del giudice incontra infatti il limite del rispetto del petitum e della causa petendi, sostanziandosi nel divieto di introduzione di nuovi elementi di fatto nel tema controverso, sicché il vizio di ultra o extra petizione ricorre quando il giudice di merito, alterando gli elementi obiettivi dell'azione (petitum o causa petendi), pronuncia oltre i limiti delle pretese o delle eccezioni fatte valere(Cass. sez.5, 10/01/2025, n. 644). 1.3. Nel caso di specie il contribuente, come espressamente riportato nella parte di ricostruzione delle posizioni processuali delle parti contenuta nella sentenza impugnata, aveva chiesto l’annullamento degli avvisi insistendo sulla natura locatizia del contratto stipulato e sulla correttezza e legittimità delle dichiarazioni effettuate inserendo i redditi percepiti nella categoria dei redditi fondiari, impugnando sotto tale profilo la sentenza di primo grado che aveva, invece, contestato la natura locatizia del contratto. I giudici di primo grado, per come riportato nella sentenza impugnata, infatti, avevano ritenuto corretta la prospettazione dell’Ufficio, che aveva riqualificato la natura locatizia del contratto, trasformandola in obbligazione di permettere e, quindi, non meritevole dell’abbattimento del valore del 15% del valore percepito, in quanto da iscriversi nella categoria dei redditi diversi. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale, pur avendo ritenuto che le motivazioni poste a sostegno della pretesa azionata dall’Ufficio e della decisione dei giudici di primo grado non fossero esplicitate adeguatamente quanto alla qualificazione o riqualificazione del contratto, ha in sostanza non condiviso la motivazione espressa ed ha fornito un inquadramento del contratto in questione nel senso richiesto dal contribuente ritenendo che il contratto avesse quale “oggetto principale ed indiscusso la locazione di un immobile”, considerando errata la riqualificazione del contratto in una obbligazione di permettere estranea al contatto stesso fondata su elementi che costituivano solo modalità e condizioni dell’utilizzo del bene e che, quindi, risultavano accessorie al contratto stesso. Nel prospettare detta interpretazione del contratto sottoposto al suo esame, la Commissione tributaria regionale ha anche osservato che tali modalità e condizioni previste in via generale, ipotetica ed eventuale non avevano mai avuto esecuzione in quanto antenne, ripetitori ed altro non erano mai stati posizionati sull’immobile, circostanza che avrebbe potuto essere facilmente verificata nel caso fosse stato eseguito un sopralluogo. Da quanto esposto si evince come i fatti costitutivi del preteso annullamento erano stati prospettati dal contribuente, come si evince anche dal ricorso di primo grado trascritto del motivo di ricorso e le argomentazioni contenute nella sentenza impugnata più che rivolte a censurare un’omessa motivazione degli avvisi di accertamento o della sentenza di primo grado, sono rivolte a sostenere la differente impostazione che si risolve in una non condivisione della qualificazione del contratto così come compiuta dall’Agenzia delle entrate e dalla Commissione provinciale. La ricorrente, dunque, non coglie la ratio decidendi della pronuncia impugnata che non può considerarsi resa ultra petita rispetto ai fatti principali oggetto di chiara contestazione tra le parti e sottoposti dal contribuente alla sua valutazione. 2. Con il secondo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360 , primo comma,num. 3 cod. proc. civ., la ricorrente deduce la violazione e la falsa applicazione dell’art. 42del d.P.R. 600/1973. Ad avviso dell’Agenzia delle Entrate, gli accertamenti traevano origine dal processo verbale n. 1079/2010, notificato il 16/9/2010 e richiamato per relationem negli atti impositivi, e, comunque, anche negli atti impositivi erano esposte le ragioni dell’accertamento e dei maggiori redditi contestati. Il contribuente è stato posto nelle condizioni di avere adeguate informazioni sulle circostanze di fatto e del titolo giuridico della pretesa impositiva, tali da consentirgli di valutare la fondatezza e l’opportunità dell’azione giudiziaria. 2.1. Il secondo motivoè inammissibile. 2.2. Deve rilevarsi che l’annullamento degli avvisi di accertamento non è incentrato sulla mancanza di motivazione degli atti, avendo la Commissione tributaria regionale deciso nel merito della pretesa tributaria ritenendola insussistente sulla base di una qualificazione ed interpretazione del contratto diverse da quelle proposte dall’Agenzia delle entratee condivise in primo grado. La doglianza della ricorrente, che censura la pronuncia ritenendo che gli avvisi soddisfino i requisiti contenutistici previsti dall’art. 42 del d.P.R. 600/1973 al fine di porre il contribuente in condizione di valutare l’opportunità di esperire l’impugnazione giudiziale e, in caso positivo, di contestare efficacemente l’“an” e il “quantum debeatur”, non coglie la ratio decidendi, laddove in sostanza la Commissione tributaria regionale, per quanto esposto nelle argomentazioni a sostegno del precedente motivo di ricorso, non ha condiviso la motivazione posta a sostegno della pretesa tributaria dell’Ufficio e della decisione di primo grado ed ha provveduto a decidere la controversia rivalutando le pattuizioni stipulate tra il contribuente e la società telefonica con un giudizio di fatto insindacabile in questa sede. 3. Con il terzo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, num. 3 cod. proc. civ., la ricorrente deduce la violazione e la falsa applicazione dell’art. 1362 c.c.,nonché degli artt. 37,67,70 del t.u.i.r. Secondo la prospettazione difensiva dell’Agenzia delle Entrate, la decisione impugnata è erronea per aver ritenuto che il contratto contestato avesse avuto ad oggetto la locazione di un immobile anziché l’obbligo di permettere, come invece evincibile dalle clausole contrattuali di cui all’art. 2 e all’art. 6. La circostanza che non siano stati concretamente installati antenne, ripetitori e altre apparecchiature è irrilevante; anzi, proprio il mancato sfruttamento dell’immobile conferma il carattere peculiare dell’obbligazione che connota il rapportoin questione. 3.1. Il terzo motivo è inammissibile. 3.2. In tema di interpretazione del contratto, la Corte ha affermato che, consistendo in un'operazione di accertamento della volontà dei contraenti, l’interpretazione si risolve in un'indagine di fatto riservata al giudice di merito, il cui accertamento è censurabile in cassazione soltanto per inadeguatezza della motivazione o per violazione delle regole ermeneutiche. Non può trovare ingresso in sede di legittimità la critica della ricostruzione della volontà negoziale operata dal giudice di merito che si traduca esclusivamente nella prospettazione di una diversa valutazione degli stessi elementi di fatto già dallo stesso esaminati (Cass. 30/04/2010, n. 10554; Cass. 27/03/2007, n. 7500, Cass., 14/07/2016, n.14355, Cass, 23/04/2024, n. 10927 ). 3.3. Nel motivo di ricorso, così come articolato, la parte non ha indicato quali sarebbero i canoni ermeneutici violati, limitandosi a fornire una diversa interpretazione delle clausole di cui ai nn. 2 e 6 del contratto per sostenere l’applicabilità di un regime fiscale diverso. Non vi è stata, dunque , la specifica indicazione dei profili in relazione ai quali il ragionamento del giudice si è discostato dai canoni ermeneutici (arg. da Cass. n. 353 del 08/01/2025, Cass. sez.5, 25/08/2025, n. 23857). Deve osservarsi che l'accertamento della volontà delle parti in relazione al contenuto di un negozio giuridico si traduce in una indagine di fatto affidata al giudice di meritoed il ricorrente per cassazione, al fine di far valere la violazione dei canoni legali di interpretazione contrattuale di cui agli artt.1362 e ss. c.c., non solo deve fare esplicito riferimento alle regole legali di interpretazione, mediante specifica indicazione delle norme asseritamente violate ed ai principi in esse contenuti, maè tenuto, altresì, a precisare in quale modo e con quali considerazioni il giudice del merito si sia discostato dai canoni legali assunti come violati o se lo stesso li abbia applicati sulla base di argomentazioni illogiche od insufficienti non potendo, invece, la censura risolversi nella mera contrapposizione dell'interpretazione delricorrente e quella accolta nella sentenza impugnata (Cass., sez. 1, 9/4/2021, n. 9461). Nel caso di specie, come detto, non sono stati evidenziati i canoni legali dai quali si sarebbe discostata la Commissione nella sentenza impugnata e, quindi, quali dei criteri sarebbero stati violati o se è risultato errato il procedimento logico – temporale da seguire nell’interpretazione dei contratti, nel senso che il primo strumento da utilizzare è il senso letterale delle parole e delle espressioni adoperate, mentre soltanto se esso risulti ambiguo può farsi ricorso ai canoni strettamente interpretativi contemplati dall'art. 1362 all'art. 1365 c.c. e, in caso di loro insufficienza, a quelli interpretativi integrativi previsti dall'art. 1366 c.c. all'art. 1371 c.c. (Cass. sez. 3, 11/3/2025, n. 64444). Da tanto consegue che le doglianze di parte ricorrente si risolvono in un’inammissibile richiesta di rivalutazione dei fatti che spetta unicamente al giudice del merito. 4. In definitiva, il ricorso va rigettato. Nulla deve disporsi in relazione alle spese di lite, in mancanza di costituzione del contribuente vittorioso. Rilevato che risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l'art. 13 comma 1-quater, d.P.R.,30 maggio 2002, n. 115. La Corte, P.Q.M Rigetta il ricorso. Le spese restano a carico dell’Agenzia che le ha anticipate. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della in sussistenza dei presupposti processuali per il versamento,