Cassazione n. 13793/2026

rappresentante pro tempore e del LiquidatoreGiudiziale, rappresentata e difesa, in virtù di autorizzazione del G.D.alla procedura e di procura speciale allegata al ricorso, dall’Avv.[OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in Roma presso lostudio [OSCURATO:PERSONA], alla via Crescenzio n. 14;– ricorrente –contro[OSCURATO:PERSONA]. n. 24496/2022 sez. T – p.u. 6 novembre 2025 – riconv. 20 gennaio 2026 est. Napolitano A.Numero registro generale 24496/2022Numero sezionale 720/2025Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore pro tempore,Numero di raccolta generale 13793/2026rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale deDllaota Sputbablitcoaz,io ne 12/05/2026presso i cui uffici in Roma è domiciliata alla via dei Portoghesi n. 12;- controricorrente –avverso la sentenza n. 2370/15/2022 della CommissioneTributaria Regionale della Campania, depositata in data 8/3/2022;udita la relazione della causa svolta dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]Napolitano nella pubblica udienza del 6 novembre 2025;udite le conclusioni del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore Generale, dott.[OSCURATO:PERSONA], che ha chiesto l’accoglimento del secondo motivo diricorso e il rigetto del primo;uditi l’[OSCURATO:PERSONA] per la contribuente el’Avvocato dello [OSCURATO:PERSONA] per l’Agenzia delle Entrate;in esito alla riconvocazione del 20 gennaio 2026;In data 18 novembre 2020, l’Agenzia delle Entrate notificò ad AlmaS.p.a. – Agenzia per il Lavoro (d’ora in avanti, anche “la società” o“la contribuente”) un atto di recupero col quale procedette: alrecupero di crediti Ires per un importo pari ad euro 9.914.783,10,oltre interessi per euro 715.372,66, in quanto indebitamenteutilizzati in compensazione dalla società in violazione dell’art. 17,commi 1 e 2, del d.lgs. n. 241 del 1997; all’irrogazione, conriferimento ai crediti oggetto di recupero, della sanzione previstadall’art. 13, comma 5, del d.lgs. n. 471/1997 nella misura massimadel 200% del credito, per un importo pari ad euro 19.829.566,20.La società propose ricorso dinanzi la C.T.P. di Napoli.La C.T.P. di Napoli accolse in parte il ricorso, ritenendo applicabilealla fattispecie di causa la sanzione prevista dall’art. 13, comma 4del d.lgs. n. 471 del 1997, pari al 30% del credito utilizzato.La C.T.P. ritenne che l’inesistenza del credito utilizzato avrebbepotuto rilevarsi a mezzo della procedura di cui all’art. 36 bis delRic. n. 24496/2022 sez. T – p.u. 6 novembre 2025 – riconv. 20 gennaio 2026 est. Napolitano A.Numero registro generale 24496/2022Numero sezionale 720/2025d.P.R. n. 600 del 1973 tramite il confronto tra la dichiarazioneNumero di raccolta generale 13793/2026presentata per l’anno 2010 e quella presentata per l’anno 2D0at1a p9u.b blicazione 12/05/2026Su appello dell’Agenzia delle Entrate ed appello incidentale dellasocietà, la C.T.R. della Campania riformò la sentenza di prime cureaccogliendo l’appello principale dell’ufficio e rigettando l’appelloincidentale della società, sostanzialmente confermando l’atto direcupero emesso dall’amministrazione.Avverso la sentenza d’appello, la contribuente propone ricorso percassazione, affidato a due motivi.Resiste con controricorso l’Agenzia delle Entrate.La ricorrente ha depositato una memoria difensiva ai sensi dell’art.378 c.p.c.Il sostituto P.G., dott. [OSCURATO:PERSONA], ha concluso per l’accoglimentodel secondo motivo di ricorso ed il rigetto del primo motivo.[OSCURATO:PERSONA] si è riconvocato in data 20 gennaio 2026.Ragioni della decisione1.Con il primo motivo di ricorso, rubricato “Illegittimità dellasentenza impugnata per violazione e falsa applicazione delcombinato disposto dell’art. 13, commi 4 e 5, del d.lgs. n. 471/1997e degli artt. 36 bis e 36 ter del d.P.R. n. 600/1973, in relazione all’art.360, comma 1, n. 3 c.p.c.”, la contribuente si duole che i giudici diappello hanno ritenuto, nel caso di specie, applicabile la sanzioneprevista dal comma 5 dell’art. 13 del d.lgs. n. 471 del 1997, irrogatadall’ufficio nell’atto di recupero, e non già la minore sanzione pari al30% del credito indebitamente compensato.In particolare, i giudici di appello avrebbero falsamente applicatol’art. 13, comma 5, del d.lgs. n. 471 del 1997 ritenendo che lamancata esposizione di un credito Ires nella dichiarazione dei redditinon fosse rilevabile mediante il cd. “controllo automatizzato”disciplinato dall’art. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973 o mediante ilcontrollo formale disciplinato dall’art. 36 ter del d.P.R. n. 600 del1973.Ric. n. 24496/2022 sez. T – p.u. 6 novembre 2025 – riconv. 20 gennaio 2026 est. Napolitano A.Numero registro generale 24496/2022Numero sezionale 720/2025Inoltre, i giudici di appello avrebbero fatto malgoverno del dispostoNumero di raccolta generale 13793/2026dell’art. 13, commi 4 e 5, del d.lgs. n. 471 del 1997, ritenDeantad poub bclihcaezio ne 12/05/2026per “crediti non spettanti” si dovessero intendere solo i creditiesistenti ma utilizzati dal contribuente in misura superiore a quellaconsentita o in violazione delle modalità di utilizzazione previste dalleleggi vigenti, non anche i crediti inesistenti la cui inesistenza siarilevabile attraverso gli strumenti del controllo automatizzato e delcontrollo formale.1.1.Prima di esaminare il motivo proposto, si deve dar conto degliesiti della sottoposizione al dibattito tra le parti della prospettata,possibile questione di legittimità costituzionale dell’art. 5 del d.lgs.n. 87 del 2024 nella parte in cui esclude l’applicazione della lex mitiordi cui all’art. 2 del d.lgs. n. 87 del 2024 ai soggetti che abbianoutilizzato in compensazione crediti inesistenti nella vigenza dell’art.13 del d.lgs. n. 471 del 1997.[OSCURATO:PERSONA] ritiene che la questione sia manifestamente infondata perle ragioni spiegate da questa Corte con sentenza n. 1274 del 19gennaio 2025 (pagine 11 e seguenti).1.2. Il primo motivo di ricorso è infondato.Nella sentenza impugnata è riportato il meccanismo fraudolento sucui la contribuente fondava i suoi comportamenti evasivi: attraversoun giro di false fatture alcune società collegate producevano rilevanticrediti Ires/Iva, certificati da professionisti compiacenti. Neiconfronti di tali società, la contribuente dichiarava falsamente diavere crediti commerciali, prevalentemente per somministrazione dipersonale. I crediti commerciali vantati dalla contribuente neiconfronti delle società cartiere venivano da queste ultime estintimediante accollo dei debiti tributari e previdenziali della societàodierna ricorrente. In seguito a tali atti di accollo, la contribuenteestingueva i suoi debiti tributari e previdenziali compensandoli con icrediti commerciali verso le menzionate società cartiere, chefiguravano come coobbligate negli F24.Ric. n. 24496/2022 sez. T – p.u. 6 novembre 2025 – riconv. 20 gennaio 2026 est. Napolitano A.Numero registro generale 24496/2022Numero sezionale 720/2025L’illegittima utilizzazione in compensazione di un credito inesistenteNumero di raccolta generale 13793/2026in quanto non esposto nella dichiarazione relativa alD atpa epurbibolicdaozio ne 12/05/2026d’imposta 2010, secondo quanto ricostruito in fatto dai giudici diappello, sarebbe stata la conseguenza del fatto che, a causa deicontrolli fiscali sulle società cartiere, queste ultime non potevano piùessere partecipi del fraudolento meccanismo evasivo.Orbene, l’utilizzazione del credito inesistente di cui all’atto direcupero impugnato in prime cure non era avvenuta in base ad unerrore sporadico della contribuente, come tale facilmenteemendabile con gli strumenti degli artt. 36 bis e 36 ter del d.P.R. n.600 del 1973.Al contrario, tale utilizzazione si iscrive in un comportamentoreiteratamente e pervicacemente fraudolento, che vedeva ilcoinvolgimento di terze società, oltre che degli organi amministratividella odierna contribuente e di professionisti compiacenti.L’illecito commesso, dunque, non rientra nell’ambitodell’applicazione dell’art. 13, comma 4, del d.lgs. n. 471 del 1997,che può riguardare solo crediti inesistenti la cui utilizzazione è daascrivere ad un mero errore rappresentativo del contribuenteconseguente ad un atteggiamento colposo o negligente; bensìnell’ambito applicativo dell’art. 13, comma 5, del d.lgs. n. 471 del1997, che si riferisce alla rappresentazione dolosa di creditiinesistenti nella cornice di un fraudolento disegno evasivo attuatocon artifici e raggiri, non ictu oculi o facilmente “smascherabile”dall’amministrazione (sul punto, cfr. SS.UU., n. 34419/2023;SS.UU., n. 34452/2023).2. Con il secondo motivo di ricorso, rubricato “Illegittimità dellasentenza impugnata per omessa pronuncia in violazione dell’art. 112c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.”, la societàcensura la sentenza impugnata per non essersi pronunciata sullaquestione, ritualmente devoluta alla C.T.R., relativa alla illegittimitàdelle sanzioni irrogate dall’ufficio nell’atto di recupero del creditod’imposta inesistente per violazione del principio del ne bis in idem.Ric. n. 24496/2022 sez. T – p.u. 6 novembre 2025 – riconv. 20 gennaio 2026 est. Napolitano A.Numero registro generale 24496/2022Numero sezionale 720/2025In particolare, la contribuente aveva censurato la sentenza di primoNumero di raccolta generale 13793/2026grado che aveva ritenuto inapplicabile, nel caso di specie, ilD patra ipnucbbilpicaiozio ne 12/05/2026del ne bis in idem, in quanto il provvedimento di irrogazione dellasanzione penale non era definitivo.2.1. Il motivo è fondato.La C.T.R. ha omesso di pronunciare sulla questione, devolutaritualmente alla cognizione del giudice d’appello, relativa alcoordinamento della sanzione amministrativa tributaria irrogata allasocietà con la sanzione penale irrogata in esito al giudizio per il reatodi cui all’art. 10-quater del d.lgs. n. 74 del 2000, purché quest’ultimasia divenuta definitiva.3. In conclusione, è accolto il secondo motivo di ricorso, rigettato ilprimo.La sentenza è cassata e la causa è rinviata, anche per le spese, allaCGT-2 della Campania, in diversa composizione. P.Q.MAccoglie il secondo motivo di ricorso, rigetta il primo.Cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinviala causa, anche per le spese, alla Corte di Giustizia Tributaria disecondo grado della Campania, in diversa composizione.Così deciso, in Roma, il 6 novembre 2025 e, in seguito ariconvocazione, il 20 gennaio 2026.Il Consigliere estensore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. Roberta CrucittiRic. n. 24496/2022 sez. T – p.u. 6 novembre 2025 – riconv. 20 gennaio 2026 est. Napolitano A.