Cassazione n. 30340/2022

nunciato la seguente ORDINANZA sulricorso n.r.g. 26223/ 20 17 , propost o da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., legale rappresentante, domiciliata in Roma, [OSCURATO:PERSONA], N . 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende; -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso, per procura a margine del controricorso, dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato presso il suo studio in Roma, [OSCURATO:PERSONA], N. 68 -controricorrente - avverso la sentenza n. 1856/17 della [OSCURATO:PERSONA], depositata il [OSCURATO:DATA_NASCITA]; e sul ricorso successivo avverso l’atto di diniegodi definizione fiscale della lite, proposto da: [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso, per procura speciale già in atti, dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato presso il suo studio in Roma, [OSCURATO:PERSONA], N.68 -ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., legale rappresentante, domiciliata in Roma, [OSCURATO:PERSONA], N . 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende; -controricorrente - udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 22/09/2022 dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. A seguito della sentenza n. 13662/2011 resa da questa Corte a Sezioni Unite, l’Agenzia delle entrate versò a [OSCURATO:PERSONA] l’importo capitale di € 134.217,00, pari alla differenza fra l’importo versato all’erario, per conto del predetto contribuente, dal suo datore di lavoro in veste di sostituto d’imposta, e quanto effettivamente dal medesimo dovuto in ragione dell’applicabilità dell’aliquota agevolata al 12,50%, ai sensi dell’art. 6 della l. 26 settembre 1985, n. 482, trattandosi di dipendente Enel collocato a riposo beneficiario di fondo previdenziale integrativo. Successivamente, avvedutasi di aver erroneamente interpretato la pronunzia in questione, l’Agenzia provvide a recuperare quanto rimborsato a mezzo di iscrizione a ruolo ex art. 43 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, di seguito notificando al Muzzi una cartella di pagamento per l’importo corrispondente.2. Il contribuente impugnò la cartella innanzi alla CTP di Roma, che accolse il ricorso. Il successivo gravame proposto dall’amministrazione fu respinto dalla CTR del [OSCURATO:PERSONA], la quale rilevò, per un verso, che la pretesa dell’ufficio contrastava con una pronunzia avente efficacia di giudicato e, per altro verso, che il procedimento avviato dall’erario, sussumibile sotto la previsione di cui all’art. 36-bis del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, presupponeva un errore materiale, nella specie non sussistente, e che la fattispecie avrebbe pertanto resa necessaria l’emissione di un nuovo atto impositivo, donde fossero evincibili le ragioni dell’errore che aveva determinato il rimborso in eccesso. 3. Avverso detta sentenza l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi e il Muzzi ha resistito con controricorso. 4. Nelle more del giudizio , il contribuente ha aderito alla definizione agevolata delle controversie tributarie di cui al d.l. 23 ottobre 2018, n. 119, dando prova dell’avvenuto integrale pagamento dell’importo previsto dall’art. 7, comma 2, lett. b), num. 2) del detto decreto Il 24 luglio 2020 l’Agenzia delle entrate ha notificato al contribuenteun atto di diniego , richiamando la propria circolare n. 6 del 1° aprile 2019 che esclude dall’ambitoapplicativo della definizione agevolata i giudizi riguardanti gli atti di mera riscossione, quali ruoli, cartelle di pagamento e avvisi di liquidazione, sul presupposto del fatto che l’art. 6 del d.l. citato delimita l’ambito di applicazione della definizione agevolata alle controversie inerenti agli atti impositivi. 5. Con ricorso notificato il 27 ottobre 2020, il contribuente ha impugnato l’atto di diniego di condono sulla base di un unico motivo, illustrato da successiva memoria; l’amministrazione ha de positato controricorso. Considerato che:1. Premessa la tempestività, e quindi l’ammissibilità, tanto dell’atto di diniego quanto del successivo ricorso avverso lo stesso, detto ultimo va esaminato con precedenza poiché ha carattere potenzialmente dirimente. 1.1. [OSCURATO:PERSONA] assume che le ragioni opposte dall’amministrazione alla propria istanza di definizione agevolata sarebbero erronee. In tal senso, richiama le più recenti pronunzie rese sul punto da questa Corte (ed in particolare la sentenza Sez. U. n.18298/2021), ove è affermato che anche il giudizio avente ad oggetto l'impugnazione della cartella emessa in sede di controllo automatizzato ex art. 36-bis del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 , con la quale l'Amministrazione finanziaria liquida le imposte calcolate sui dati forniti dallo stesso contribuente, dà origine a una controversia suscettibile di definizione, qualora tale cartella costituisca il primo ed unico atto col quale la pretesa fiscale è comunicata al contribuente, essendo come tale impugnabile, ex art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992, non solo per vizi propri, ma anche per motivi attinenti al merito della pretesa impositiva. E tuttavia, proprio il richiamo a tale principio di diritto evidenzia come, nel caso di specie, non ricorrano i presupposti per la definizione della controversia. 1.2. Con la cartella esattoriale in oggetto, infatti, l’amministrazione non ha posto in essere un atto di rettifica, integrazione o sostituzione dei redditi dichiarati dal contribuente (né, tantomeno, disposto l’applicazione di una sanzione, con modalità espressive del medesimo potere impositivo), ma si è limitata a provvedere al recupero di una somma che, in precedenza, gli aveva erroneamente versato a titolo di rimborso, con le modalità all’uopo previste dall’art. 43, comma primo, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602.L’atto così notificato al contribuente, pertanto, difetta dei requisiti che caratterizzano l’atto impositivo; per contro, il fatto che lacartella di pagamento abbia veicolato una ripetizione di indebito da parte dell’amministrazione evidenzia come, con l’accesso al condono, il contribuente giungerebbe non già a riconoscere un proprio debito erariale (sia pure nella misura prevista dalla disciplina definitoria), bensì a consolidare un credito di cui si afferma titolare nei confronti dell’erario stesso. Il ricorso avverso il diniego di definizione va dunque rigettato. 2. Passando all’esame dei motivi del ricorso principale, con il primo di essi l’Agenzia delle entrate denunzia violazione e falsa applicazione dell’art. 2909 cod. civ. – nonché, in via consequenziale, degli artt. 16, comma primo, lett. a), 17 e 42 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, 6 della l. 26 settembre 1985, n. 485, e 2 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 – criticando la sentenza d’appello nella parte in cui ha ritenuto essersi formato il giudicato sul credito del contribuente. L’amministrazione evidenzia come, in realtà, la pronunzia n. 13662/2011 resa da questa Corte a Sezioni Unite si sia incentrata unicamente sulla complessa normativa succedutasi in tema di previdenza integrativa, rendendo, sul punto, una decisione di portata meramente dichiarativa, e perciò inidonea a formare alcun giudicato sul quantum debeatur. 3. Con il secondo mezzo, poi, l’amministrazione denunzia falsa applicazione dell’art. 36-bis del d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 43 del d.P.R. n. 602/1973, evidenziando che la CTR ha erroneamente omesso di rilevare che la cartella notificata al contribuente indicava un importo dovuto a titolo di indebito, per effetto di un rimborso erroneamente effettuato, non richiedendo alcuna preventiva emissione di atto impositivo a rettifica del reddito dichiarato dal contribuente.4. Il primo motivo è fondato. 4.1. Con una serie di pronunzie di identico tenore, fra le quali è compresa quella donde trae fondamento la presente vicenda, le Sezion Unite di questa Corte hanno affermato il seguente principio di diritto: «In tema di fondi previdenziali integrativi, le prestazioni erogate in forma di capitale ad un soggetto che risulti iscritto, in epoca antecedente all'entrata in vigore del d.lgs. 21 aprile 1993, n. 124, ad un fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente, sono soggette al seguente trattamento tributario: a) per gli importi maturati fino al 31 dicembre 2000, la prestazione è assoggettata al regime di tassazione separata di cui agli artt. 16, comma 1, lett. a), e 17 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, solo per quanto riguarda la "sorte capitale", corrispondente all'attribuzione patrimoniale conseguente alla cessazione del rapporto di lavoro, mentre alle somme provenienti dalla liquidazione del cd. rendimento si applica la ritenuta del 12,50%, prevista dall'art. 6 della l. 26 settembre 1985, n. 482; b) per gli importi maturati a decorrere dal 1° gennaio 2001 si applica interamente il regime di tassazione separata di cui agli artt. 16, comma 1, lett. a) e 17 del d.P.R. n. 917 cit.». 4.2. Prendendo le mosse dall’affermazione di tale principio, in relazione al Fondo complementare per i dipendenti Enel (come variamente denominato), questa Corte, con successive pronunzie, ha poi più volte chiarito che la ritenuta nella misura del 12,50% - prevista dall’art. 6 della l. n. 482/1985 sulle somme provenienti dalla liquidazione del rendimento- p uò applicarsi solo agli importi derivanti dall’effettivo investimento del capitale accantonato sul mercato finanziario, essendo invece esclusa per i fondi che non abbiano operato tale investimento (v., fra le altre, Cass. n. 25488/2022; Cass.n. 25485/2022; Cass. n. 29479/2021, Cass. n. 20617/2021; Cass.6514/2019; Cass. n. 15853/2018; Cass. n. 720/2017).Ciò posto, le stesse pronunzie hanno ulteriormente precisato che, all’esito dei dicta delle Sezioni Unite, spetta al giudice, investito dalla domanda di rimborso del contribuente, di procedere ad una «ricostruzione dell’impiego delle somme sul mercato finanziario», verificandose vi sia stato «l’impiego da parte del Fondo sul mercato del capitale accantonato» e quale sia stato «il rendimento di gestione conseguito in relazione a tale impiego, giustificandosi solo rispetto a quest’ultimo rendimento l’affermata tassazione al 12,50%» (v., oltre alle decisioni citate, Cass. n. 16116/2018). In tale ottica, è pertanto escluso ogni automatismo fra la decisione delle Sezioni Unite e i termini concreti del diritto al rimborso del contribuente; quest’ultimoè invece sempre e comunque tenuto a dimostrare quale sia la parte dell’indennità ricevuta ascrivibile a rendimenti frutto d’investimento sui mercati di riferimento, senza che detto onere probatorio possa ritenersi sufficientemente assolto tramite il mero rinvio al conteggio proveniente dall’Enel[…] inidoneo a chiarire se si tratta effettivamente di incremento della quota individuale del Fondo attribuita al dipendente in forza di investimenti effettuati dal gestore sul mercato» (così ancora Cass. n. 9959/2022; conf. Cass. n. 13281/2017; Cass. n. 720/2016). 4.3. Da tali principi si è discostata la sentenza d’appello, che ha invece erroneamente attribuito alla statuizione delle Sezioni Unite un valore di giudicato circa il diritto del contribuente al rimborso della somma poi oggetto di ripetizione da parte dell’erario. Il primo motivo di ricorso è pertanto fondato; e in tale statuizione resta assorbito lo scrutinio del secondo motivo. 5. Poste tali considerazioni, occorre inoltre rilevare che sul tema dedotto in lite non sono necessari ulteriori accertamenti. La vicenda fiscale è infatti stata ampiamente scrutinata da parte dei giudici di prime e seconde cure, senza che siano emersi elementi di prova del quantum debeatur ulteriori rispetto al contenuto della pronunzia delle Sezioni Unite; pertanto, in ossequio al principio della ragionevole durata del processo, la causa può essere decisa nel merito, ai sensi dell’art. 384, secondo comma, cod. proc. civ., con il rigetto del ricorso introduttivodel contribuente. 6. In conclusione, il ricorso avverso il diniego di definizione fiscale della lite va rigettato; il primo motivo di ricorso principale va accolto, con assorbimento del restante; la sentenza impugnata va cassata; la causa può essere decisa nel merito, con il rigetto del ricorso introduttivo del contribuente. Le spese della presente fase seguono la soccombenza e si liquidano in dispositivo; quelle della fase di merito possono essere integralmente compensate. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso del contribuente avverso il provvedimento di diniego; accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il restante; cassa la sentenza impugnata e decide la causa nel merito con il rigetto dell’originario ricorso del contribuente; condanna il con