Cassazione n. 12124/2022

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 12597/18 R.G., proposto da: [OSCURATO:PERSONA] & [OSCURATO:SOCIETA]., in persona del legale rapp.te p.t., rappresentata e difesa dall’avv.to [OSCURATO:PERSONA], in virtù di mandato in atti, elettivamente domiciliata in Roma, alla via Padova, n. 1, presso lo studio dell’avv.to [OSCURATO:PERSONA]. Ricorrente contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma via dei Portoghesi 12, presso l'Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende ope legis. Controricorrente F i r m a t o D a : S O R R E N T I N O F E D E R I C O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 e c 9 a 6 7 e 8 f 8 6 e f e 0 7 f 7 a 2 d 0 6 3 9 e d b d a b - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 12597/2018 Numero sezionale 1045/2022 Numero di raccolta generale 12124/2022 Data pubblicazione 13/04/2022 avverso la sentenza n.1815/17 della Commissione tributaria regionale della regione Liguria, depositata in data 18 dicembre 2017; udita la relazione svolta dal consigliere dott.ssa [OSCURATO:PERSONA]Angiolella nella camera di consiglio del 22 marzo 2022; [OSCURATO:PERSONA]: 1. La società [OSCURATO:PERSONA] & [OSCURATO:SOCIETA]. ha impugnato, con tre motivi, la sentenza della Commissione tributaria regionale della Liguria di cui in epigrafe, con la quale è stato parzialmente accolto l'appello della società, confermando gli avvisi di accertamento, emessi nei suoi confronti, per gli anni 2007-2008, ad eccezione della ripresa tassazione relativa ad un contratto di sponsorizzazione, concluso nel 2007, per euro 40.000. Gli avvisi di accertamento seguivano ad una verifica che aveva appurato l’esistenza di documentazione contabile e bancaria afferente ad operazioni inesistenti. 2. L’Agenzia delle entrate ha resistito con controricorso ed ha proposto ricorso incidentale. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Col primo motivo di ricorso la società ricorrente denuncia la nullità della sentenza in relazione agli articoli 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., 161, primo comma, cod. proc. civ., 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ., avendo la CTR omesso di motivare sulle ragioni che la hanno portata a ritenere applicabile, nel caso de quo, la disciplina del raddoppio dei termini di accertamento. La difesa della società ricorrente deduce che la disposizione dell'articolo 43 del d.P.R. n. 600 del 1973, vigente sino al 1° settembre 2015, attribuiva all'Amministrazione finanziaria la possibilità di usufruire del raddoppio dei termini per l'accertamento nel caso di violazione che comportasse l'obbligo della denuncia ai sensi dell'articolo 331 cod. proc. pen., per uno dei reati previsti dal d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74 senza disporre, in tal senso, nessuna limitazione in merito al momento entro il quale la 2 F i r m a t o D a : S O R R E N T I N O F E D E R I C O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 e c 9 a 6 7 e 8 f 8 6 e f e 0 7 f 7 a 2 d 0 6 3 9 e d b d a b - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 12597/2018 Numero sezionale 1045/2022 Numero di raccolta generale 12124/2022 Data pubblicazione 13/04/2022 denuncia penale doveva essere trasmessa. L’omissione di pronuncia denunciata dalla ricorrente consisterebbe nel fatto che la CTR non ha considerato che l'Ufficio può avvalersi del raddoppio dei termini con la presentazione della denuncia penale entro la scadenza del termine ordinario previsto all'articolo 43 del d.P.R. n. 600 del 1973, mentre, nel caso di specie, con riguardo all'annualità 2008, l'avviso di accertamento è stato notificato in data 17 marzo 2014 e, quindi, ben oltre i termini di scadenza ordinaria previsti per l'esercizio 2008. 1.2. Il mezzo è infondato. 1.3. A seguito delle pronunce cd. gemelle delle Sezioni Unite dell’11 marzo 2014 nn. 8053 e 8054, l’anomalia motivazionale, nella prospettiva di interpretativa di questa Corte, è quella di riconoscere il vizio di motivazione, allorché riconducibile al n. 4 dell’art. 360 cod. proc. civ. (quale nullità della sentenza per violazione dell’art. 132, n. 4, cod. proc. civ.), in tutte quelle ipotesi che si tramutino in violazione di legge costituzionalmente rilevante in quanto attinenti all'esistenza della motivazione in sé che si esaurisca nella “mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico,” nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile” (v., ex multis, Cass. 09/07/2020, n.14633, in motivazione). 1.4. Nel caso di specie, il vizio di radicale nullità dedotto dall’Amministrazione erariale per mancanza di motivazione apparente, non sussiste, perché la motivazione c’è, non è apparente e non è contraddittoria avendo i giudici di appello ritento che, per il raddoppio dei termini per l'accertamento, ha rilevanza la notizia di reato e l'oggettiva configurabilità dello stesso alla data della notizia, a nulla rilevando le vicende probatorie successive; la CTR ha, dunque, dato atto della presentazione della denuncia per l’anno 2007 e, per l’anno 2008, della trasmissione della notizia di reato di condotta “insidiosa” di 3 F i r m a t o D a : S O R R E N T I N O F E D E R I C O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 e c 9 a 6 7 e 8 f 8 6 e f e 0 7 f 7 a 2 d 0 6 3 9 e d b d a b - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 12597/2018 Numero sezionale 1045/2022 Numero di raccolta generale 12124/2022 Data pubblicazione 13/04/2022 cui all’art. 3 del d.lgs. [OSCURATO:DATA_NASCITA] n. 74 alla Procura della Repubblica competente. 1.5. Tale decisione risulta conforme ai principi affermati da questa Corte in materia, secondo cui: - «In tema di accertamento tributario, il raddoppio dei termini previsto dagli artt. 43, comma 3, del d.P.R n. 600 del 1973 e 57, comma 3, del d.P.R n. 633 del 1972, nei testi applicabili ratione temporis, presuppone unicamente l'obbligo di denuncia penale, ai sensi dell'art. 331 cod. proc. pen., per uno dei reati previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000, e non anche la sua effettiva presentazione, come chiarito dalla Corte costituzionale nella sentenza n. 247 del 2011» (Cass. 30 maggio 2016 n. 11171); - «In tema di accertamento tributario, ai fini del raddoppio dei termini previsti dall'art. 43 del d.P.R n. 600 del 1973, nella versione applicabile ratione temporis, rileva unicamente la sussistenza dell'obbligo di presentazione di denuncia penale, a prescindere dall'esito del relativo procedimento e nonostante l’eventuale prescrizione del reato, poiché ciò che interessa è solo l'astratta configurabilità di un'ipotesi di reato, atteso il regime di "doppio binario" tra giudizio penale e procedimento tributario.» (Cass. 11 aprile 2017 n.9322); - «In tema di accertamento tributario, i termini previsti dagli artt. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973 per l'IRPEF e 37 del d.P.R. n. 633 del 1972 per l'IVA, nella versione applicabile ratione temporis, sono raddoppiati in presenza di seri indizi di reato che facciano insorgere l'obbligo di presentazione di denuncia penale, anche se questa sia archiviata o presentata oltre i termini di decadenza, sia che, con riguardo agli avvisi di accertamento per i periodi d'imposta precedenti a quello in corso alla data del 31 dicembre 2016, incidano le modifiche introdotte dalla l. n. 208 del 2013, il cui art. 1, comma 132, ha 4 F i r m a t o D a : S O R R E N T I N O F E D E R I C O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 e c 9 a 6 7 e 8 f 8 6 e f e 0 7 f 7 a 2 d 0 6 3 9 e d b d a b - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 12597/2018 Numero sezionale 1045/2022 Numero di raccolta generale 12124/2022 Data pubblicazione 13/04/2022 introdotto, peraltro, un regime transitorio che si occupa delle sole fattispecie non ricomprese nell'ambito applicativo del precedente regime transitorio - non oggetto di abrogazione - di cui all'art. 2, comma 3, del d.lgs. n. 128 del 2013, in virtù del quale la nuova disciplina non si applica né agli avvisi notificati entro il 2 settembre 2013 né agli inviti a comparire o ai processi verbali di constatazione conosciuti dal contribuente entro il 2 settembre 2013 e seguiti dalla notifica dell'atto recante la pretesa impositiva o sanzionatoria entro il 31 dicembre 2015.» (Cass. 16 dicembre 2016 n. 26037). - «In tema di accertamento tributario, il raddoppio dei termini previsto dagli artt. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973 e 57, comma 3, del d.P.R. n. 633 del 1972, nei testi applicabili ratione temporis, presuppone unicamente l'obbligo di denuncia penale, ai sensi dell'art. 331 cod. proc. pen., per uno dei reati previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000, e non anche la sua effettiva presentazione, come chiarito dalla Corte costituzionale nella sentenza n. 247 del 2011.» (Sez. 6- 5, 28/06/2019, n. 17586) 1.5. Pertanto, la decisione della CTR - che considera operante il raddoppio dei termini, a prescindere dalla effettiva presentazione della denuncia penale entro il termine ordinario di accertamento - è conforme ai principi di diritto sopra riportati. Infatti, in riferimento agli avvisi di accertamento emessi, come nella fattispecie, il 17 marzo 2014, è del tutto indifferente la data in cui viene effettuata la comunicazione di notizia di reato e persino l'omissione di quella comunicazione in relazione al termine di prescrizione dell'atto impositivo (Cass. Sez. 5, 16/12/2016 n. 26037), perché quello che, invece, assume rilevanza ai predetti fini è la circostanza che le violazioni tributarie accertate integrino fatti anche penalmente rilevanti come confermato dalla presentazione della denuncia penale di cui la stessa CTR dà conto. 5 F i r m a t o D a : S O R R E N T I N O F E D E R I C O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 e c 9 a 6 7 e 8 f 8 6 e f e 0 7 f 7 a 2 d 0 6 3 9 e d b d a b - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 12597/2018 Numero sezionale 1045/2022 Numero di raccolta generale 12124/2022 Data pubblicazione 13/04/2022 2. Il secondo motivo – con il quale si denuncia la violazione dell’art. 7 della legge n. 212 del 2000 per mancata allegazione degli atti richiamati nell’avviso di accertamento - è inammissibile perché questione nuova. Ed invero, «qualora con il ricorso per cassazione siano prospettate questioni di cui non vi sia cenno nella sentenza impugnata, è onere della parte ricorrente, al fine di evitarne una statuizione di inammissibilità per novità della censura, non solo di allegare l'avvenuta loro deduzione innanzi al giudice di merito, ma anche, in ossequio al principio di specificità del motivo, di indicare in quale atto del giudizio precedente lo abbia fatto, onde dar modo alla S.C. di controllare ex actis la veridicità di tale asserzione prima di esaminare il merito della suddetta questione» (Cass., 13/06/2018, n. 15430; Cass., 24/01/2019, n. 2038). 3. Col terzo ed ultimo motivo la società ricorrente deduce la violazione dell'articolo 32 primo comma, n. 2, secondo periodo del d.P.R. del 29/09/1973 n. 600, come modificato dalla legge del 30/12/2004 n. 311, là dove i giudici di appello hanno affermato che «non possono costituire presunzioni sulle quali fondare gli accertamenti sul reddito da lavoro autonomo i prelevamenti effettuati dai propri conti correnti in assenza della loro annotazione nelle scritture contabili o in mancanza dei beneficiari degli importi prelevati» (v. ricorso, pagina 19). 3.1. Tale motivo è inammissibile perché è privo di decisività denunciandosi con esso la violazione della legge in tema di accertamenti bancari sul reddito di lavoro autonomo, mentre, nel caso di specie, la ricorrente è una società per azioni. In ogni caso, in considerazione degli esiti della sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, va ribadito evidenziato che benché la presunzione legale (relativa) della disponibilità di maggior reddito, desumibile dalle risultanze dei conti bancari giusta l'art. 32, primo comma, n. 2, del 6 F i r m a t o D a : S O R R E N T I N O F E D E R I C O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 e c 9 a 6 7 e 8 f 8 6 e f e 0 7 f 7 a 2 d 0 6 3 9 e d b d a b - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 12597/2018 Numero sezionale 1045/2022 Numero di raccolta generale 12124/2022 Data pubblicazione 13/04/2022 d.P.R. n. 600 del 1973, non è riferibile ai soli titolari di reddito d’impresa o da lavoro autonomo, ma si estende alla generalità dei contribuenti, come si ricava dal successivo art. 38, riguardante l'accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche, che rinvia allo stesso art. 32, primo comma, n. 2, tuttavia - all'esito della sentenza della Corte costituzionale su indicata - le operazioni bancarie di prelevamento hanno valore presuntivo nei confronti dei soli titolari di reddito d’impresa, mentre quelle di versamento nei confronti di tutti i contribuenti, i quali possono contrastarne l'efficacia dimostrando che le stesse sono già incluse nel reddito soggetto ad imposta o sono irrilevanti (cfr., ex pluribus, Sez. 5, 16/11/2018, n. 29572). 4. L'Agenzia delle entrate ha proposto ricorso incidentale con il quale denuncia la violazione e falsa applicazione dell'articolo 109 t.u.i.r. dell'articolo 2697 cod. civ., in relazione all'articolo 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., nella parte in cui la CTR ha annullato il recupero- relativo all'anno d'imposta 2007, dei costi per spese di sponsorizzazione per € 40.000,00 oltre Iva, documentate dalle fatture emesse dalla ASD [OSCURATO:PERSONA], sostenendo che «contrariamente a quanto statuito dalla CTR, il sostenimento dei costi per la sponsorizzazione di un “torneo di bocce/Pentaque” appare decisamente antieconomico e sicuramente non inerente in quanto non ha portato alcun beneficio in termini di ricavi attesi all'azienda». 4.1. Orbene, posto che i giudici di appello hanno annullato la ripresa a tassazione relativa ai costi di sponsorizzazione sulla base di vari elementi circostanziali ritenendo che il contratto di sponsorizzazione, per gli anni 2007 e 2008, acquisito dalla Guardia di finanza in sede di verifica presso la ASD [OSCURATO:PERSONA], non fosse “sospetto di fabbricazione postuma” per essere la sponsorizzazione correlata ad un evento straordinario e una tantum per il circolo 7 F i r m a t o D a : S O R R E N T I N O F E D E R I C O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 e c 9 a 6 7 e 8 f 8 6 e f e 0 7 f 7 a 2 d 0 6 3 9 e d b d a b - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 12597/2018 Numero sezionale 1045/2022 Numero di raccolta generale 12124/2022 Data pubblicazione 13/04/2022 sportivo, quale la “Coppa europea di Pentaque”, nonché per il fatto che le indagini bancarie effettuate non avevano dato riscontro all'ipotesi di reato prospettata quale l’eventuale restituzione di danaro in contanti delle somme versate con assegni a fronte delle fatture sospettate di falsità. Da tali elementi, la CTR ha concluso per «il legittimo utilizzo della fatture n. 3 e n. 7 emesse dall’ASD [OSCURATO:PERSONA]», il mezzo risulta inammissibile perché ripropone a questa Corte una nuova valutazione dei fatti già compiuta dai giudici di merito ed insindacabile in questa sede. Ed invero, nel verificare l’esistenza del contratto di sponsorizzazione i giudici di appello hanno ritenuto di escludere, secondo il loro insindacabile accertamento, l’ipotesi di operazione fraudolenta, per operazioni inesistenti, sulla quale l’Ufficio aveva fondato la ripresa a tassazione. Né il controllo di questa Corte può estendersi alla valutazione in fatto compiuta dalla CTR, atteso che il giudice di merito è libero di attingere il proprio convincimento da quelle prove o risultanze di prove che ritenga più attendibili ed idonee alla formazione dello stesso (ex plurimis, cfr. Sez. 5, 21/01/2015, n. 961). 5. Conclusivamente, il ricorso principale va rigettato e il ricorso incidentale va dichiarato inammissibile. 6. La reciproca soccombenza giustifica la compensazione integrale delle spese di giudizio. 7. Per l’Agenzia delle entrate non sussistono i presupposti per il versamento del doppio contributo, trattandosi di amministrazione pubblica ammessa a prenotazione a debito. P.Q.M. Rigetta il ricorso principale. Dichiara inammissibile il ricorso incidentale. Compensa le spese di lite del presente giudizio. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, da’ atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della 8 F i r m a t o D a : S O R R E N T I N O F E D E R I C O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 e c 9 a 6 7 e 8 f 8 6 e f e 0 7 f 7 a 2 d 0 6 3 9 e d b d a b - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 12597/2018 Numero sezionale 1045/2022 Numero di raccolta generale 12124/2022 Data pubblicazione 13/04/2022 società ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto. Così deciso, nella camera di consiglio della Quinta sezione civile della Corte di Cassazione, in data 22 marzo 2022. [OSCURATO:PERSONA] 9 F i r m a t o D a : S O R R E N T I N O F E D E R I C O E m e s s o D a : A R U B A P