Cassazione n. 02642/2026

INANZA sul ricorso iscritto al n. 2962/2017R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; –ricorrente – contro [OSCURATO:SOCIETA]., rappresentata e difesa dagli avv. ti [OSCURATO:PERSONA]; –controricorrente e ricorrente incidentale- avverso l’ordinanza interlocutoria della C ommissione tributaria provincialedi Roma n. 2661/2016 depositata in data 18/11/2016; udita la relazione della causa, nell’adunanza camerale del 2 dicembre 2025del consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] Processo tributario-Giudizio ottemperanza-Commissario ad acta- Natura-Deliberazioni-[OSCURATO:PERSONA] inammissibilità-Ricorso per cassazione-Ammissibilità-Esclusione *Principio di diritto 1.Nel giudizio di ottemperanza avente ad oggetto la sentenza n. 4092/2007 (avente ad oggetto rimborso Irpeg), la Commissione tributaria provinciale di Roma dichiarò inammissibili i reclami, proposti in via principale dall’Agenzia delle entrate e in via incidentale da [OSCURATO:SOCIETA]., contro la deliberazione adottata in data 9/04/2016 dal Commissario ad acta. 2. Contro tale decisione propone ricorso per cassazione la difesa erarialesulla base di un motivo. La società contribuente resiste con controricorso e propone ricorso incidentale condizionato affidato a due motivi. Risulta depositato atto di rinuncia al mandato dell’avv. [OSCURATO:PERSONA]. La causa è stata fissata ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c. per l’adunanza camerale del2 dicembre 2025. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con l’unico motivo del ricorso principale , proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c., si deduce la violazione dell’art. 70, commi 7, 8 e 10 del d.lgs. n. 546 del 1992 , censurando la decisione di inammissibilità. La difesa erariale p remette che trattandosi di decisione definitiva è ammesso ricorso per cassazione ai sensi dell’art. 111, settimo comma , Cost.; evidenzia poi , come anche ritenuto in dottrina e da documenti di prassi, che il Commissario ad acta è un ausiliario del giudice e non un organo straordinario dell’Amministrazione, per cui gli atti da lui posti in essere devono essere considerati reclamabili davanti al giudice medesimo, anche in assenza di una espressa previsione. Evidenzia poi che lo stesso comma 8 dell’art. 70 prevede che il Collegio concluda i l procedimento solo dopo la verifica della corretta esecuzione da parte del Commissario dei compiti delegatigli, potendo anche modificare di sua iniziativa le deliberazioni dell’ausiliare, per cui sarebbe irragionevole non consentirgli di esaminare le eventuali contestazioni mosse dalle parti interessate. D educe che avendo il giudizio di ottemperanza connotati diversi dal giudizio di esecuzione occorre fare riferimento in via analogica alla disciplina del giudizio di ottemperanza amministrativo che consente il reclamo contro i provvedimenti del Commissario. Infine , proprio la natura di organo ausiliario del giudice esclude che gli atti del Commissario possano essere impugnati davanti al giudice amministrativo, poiché se così fosse l’amministrazione potrebbe eludere il giudicato semplicemente revocando gli atti stessi. Con il primomotivo del ricorso incidentale condizionato , proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c., si deduce violazione dell’art. 70 del d.lgs. n. 546 del 1992, in combinato con l’art. 28 stesso d.lgs., e l’art. 669- terd ecies c.p.c., laddove la CTP non ha dichiarato tardivo il reclamo proposto oltre il termine di 30 giorni. Con il secondo motivo del ricorso incidentale condizionato , proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c., si deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 70 d.lgs. n. 546 del 1992. 2. Il ricorso principale appare inammissibile con conseguente assorbimento del ricorso incidentale espressamente proposto come condizionato. 2.1. In fatto appaiono pacifiche le seguenti circostanze. Nel giudizio di ottemperanza avente ad oggetto la sentenza n. 402/2007 della CTP di Roma, relativa al rimborso Irpeg nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., cui è succeduta [OSCURATO:SOCIETA]., e precisamente avente ad oggetto la liquidazione del maggior danno da svalutazione monetaria, con sentenza n. 11583/2015 fu disposta la nomina di un Commissario ad acta ( la sentenza emessa dal giudice dell’ottemperanza fuimpugnata dalla società ma il ricorso fu rigettato da questa Corte con sentenza n. 7985/2023). Con atto del 15/04/2016 il Commissario ad acta em ise u na deliberazione relativa all’esecuzione contro cui l’Agenzia delle entrate propose reclamo cui resiste tte la società a sua volta proponendo reclamo incidentale, reclami che la CTP, con ordinanza espressamente indicata come interlocutoria, dichia rò inammissibili, non essendo espressamente previsti dalle disposizioni in tema di giudizio di ottemperanza, né essendo applicabile l’art. 28 del d.lgs. n. 546 del 1992,né infine potendosi fare applicazione degli istituti propri del processo civile o amministrativo. Evidenzi ò che la tutela nei confronti degli atti del Commissario era devoluta al ricorso per cassazione ai sensi dell’art. 70,comma 10, d.lgs. n. 546 del 1992 o al ricorso al giudice amministrativo. 2.2. Ciò premesso, anche alla luce di specifica eccezione in tale senso della controricorrente, occorre valutare l ’ impugnabilità col ricorso per cassazione ex art. 111 Cost. dell’ordinanza in esame, espressamente qualificata come interlocutoria e con cui la CTP ha dichiarato inammissibili i reclam i contro la deliberazione del Commissario ad acta, il che richiede alcuni brevi passaggi sulla natura del giudizio di ottemperanza. 2.3.Secondo questa Corte lo scopo del giudizio di ottemperanza di cui all’art. 70 del d.lgs. n. 546 del 1992 non è quello di ottenere l'esecuzione coattiva del comando contenuto nella decisione passata in giudicato, ma quello di rendere effettivo quel comando, compiendo tutti gli accertamenti indispensabili a delimitare l'effettiva portata precettiva della sentenza di cui si chiede l'esecuzione (Cass.[OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 15246; Cass. 18/01/2012, n. 646; Cass. 24/09/2010, n. 20202; Cass. 1/03/2004, n. 4126), ivi compresa la nomina di un commissario ad acta. Cass. 11/02/2009, n. 3291 ha già affermato che l 'attività svolta dal commissario ad actanominato dal giudice tributario nel giudizio di partecipa della funzione giurisdizionale, configurandosi come longa manusdel giudice. Ciò appare confermato dalla modifica del comma 7 di cui a ll'art. 9, comma 1, lett. ii), n. 4), d.lgs. 24 settembre 2015, n. 156, secondo cui il compenso a lui spettante va determinato secondo le disposizioni del Titolo VII del Capo IV del Testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia di spese di giustizia approvato con decreto del Presidente della Repubblica 30 maggio 2002, n. 115. Cass. 22/06/2007, n. 14647, in motivazione, ripresa, sempre in motivazione da Cass. 21/11/2019, n. 30346, ha evidenziato che il commissario ad acta, quale ausiliario del giudice di ottemperanza, deve eseguire il proprio compito sotto il continuo controllo e l'assidua vigilanza di quest'ultimo al fine di assicurare l'esatta rispondenza della sua attività al comando contenuto nella sentenza, della cui esecuzione si tratta, assicurando al cittadino il conseguimento di quanto riconosciutogli in sede di cognizione e rimanendo, quindi, del tutto irrilevante il rapporto organico che lo lega all'ente al cui ufficio è preposto. Peraltro, ha anche la facoltà di rivolgersi al giudice che gli ha conferito l'incarico e del quale costituisce la longa manus per ottenere chiarimenti e suggerimenti circa i concreti provvedimenti da adottare in caso di dubbio o di contrasto con la parte richiedente. In tale decisione si è anche evidenziato che il privato che ha ottenuto l'ottemperanza del provvedimento disatteso dall'ente, inoltre, ha a sua volta il potere di reclamare gli atti del commissario, se ritenuti in contrasto con le disposizioni ricevute, davanti allo stesso giudice di ottemperanza. Ciò, del resto, appare in linea con la previsione del comma 8 dell’art. 70 secondo cui al collegio, anche dopo la sentenza, rimane il compito di dichiarare chiuso il procedimento, dopo aver tuttavia preso atto dei provvedimenti emanati ed eseguiti dal componente delegato o dal commissario ad acta. 2.4. Ciò detto, occorre però evidenziare quali siano i provvedimenti resi dal giudice dell’ottemperanza contro i quali sia ammissibile il ricorso per cassazione. Contro la sentenza del giudice dell’ottemperanza per l’emissione dei provvedimenti indispensabili la disciplina positiva (il comma 10 dell’art. 70 d.lgs. n. 546 del 1992) ammette infatti il ricorso per cassazione per inosservanza delle norme sul procedimento. Il comma 8 prevede poi che il collegio, eseguiti i provvedimenti disposti con la sentenza e preso atto di quelli emanati ed eseguiti dal commissario ad acta, emetta ordinanza con cui dichiari chiuso il procedimento. Secondo questa Corte anche l'ordinanza con cui, ai sensi dell'art. 70, comma 8, del d.lgs. n. 546 del 1992, si dichiara chiuso il procedimento di ottemperanza, può assumere contenuto decisorio, ed è quindi suscettibile di ricorso straordinario per cassazione exart. 111 Cost., qualora, senza limitarsi alla mera presa d'atto dell'avvenuta esecuzione dei provvedimenti emessi con la sentenza che ha precedentemente pronunciato sulla richiesta di ottemperanza, per converso contenga un giudizio sulla correttezza dell'operato del commissario ad actanell'interpretazione e nell'attuazione del decisum (cfr. Cass. 29/09/2017, n. 22877). Anche di recente si è affermato il principio di diritto secondo cui «in tema di giudizio di ottemperanza, disciplinato dall'art. 70 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, l'ordinanza di chiusura, pronunciata all'esito dei provvedimenti attuativi previsti dal comma 8 della medesima norma, non è impugnabile, salvo che da essa emergano contenuti decisori, modificativi della stessa sentenza d'ottemperanza, nel qual caso, per la sua abnormità, è ricorribile per cassazione ex art. 111 Cost.». In altri termini, questa Corte, con orientamento assolutamente consolidato, ha ritenuto che l'ordinanza di chiusura, pronunciata all'esito dei provvedimenti attuativi previsti dal comma 8 della medesima norma, non sia di regola impugnabile, salvo che da essa emergano contenuti decisori, modificativi della stessa sentenza di ottemperanza, nel qual caso, per la sua abnormità, essa è ricorribile per cassazione ex art. 111 Cost. ( in tal senso anche Cass.27/09/2022, n. 28059; Cass. 21/11/2019, n. 30346; Cass.16/02/2018, n. 3804; Cass. 28/06/2017, n. 16086; Cass.06/07/2012, n. 11352; Cass. 21/02/2005, n. 3435). Alla luce di tale giurisprudenza è quindi corretto ritenere che la sede della definitiva verifica che quanto posto in essere dal commissario corrisponda a quanto previsto nella sentenza di ottemperanza (anche ove si determini una ultrapetizione rispetto a quest’ultima) sia l’ordinanza di chiusura del procedimento. 2.5. Il ricorso per cassazione ai sensi dell’art. 111, settimo comma, Cost. è ammesso soltanto contro provvedimenti connotati dagli indefettibili caratteri della definitività e della decisorietà, vale a dire contro quei provvedimenti non altrimenti impugnabili e che siano in grado di incidere con efficacia di giudicato su situazioni soggettive di diritto sostanziale (cfr. tra le tante Cass. 5/08/2011, n. 17053; Cass. 21/07/2010, n. 17211 nonchè Cass. 13/01 /2022 , n. 983 per il caso specifico di pronuncia di natura processuale). 2.6. Nel caso di specie, la CTPespressamente ha qualificato come interlocutoria la propria ordinanza, con cui ha pronunciato solo in rito, e quindi rimesso ad una fase ulteriore la verifica della chiusura del procedimento, fase destinata ad accertare la corrispondenza dell’attività del Commissario ad acta con quanto stabilito nella sentenza di ottemperanza, con carattere definitivo, con la conseguenza che, alla luce dei principi in precedenza esposti, l’ordinanza impugnata non appare avere contenuto né definitivo né decisorioe non ne è ammessa la ricorribilità per cassazione. 2.7. Ne deriva l’inammissibilità del ricorso , dovendosi affermare il seguente principio di diritto: «è inammissibile il ricorso per cassazione contro l’ordinanza del giudice dell’ottemperanza che, senza dichiarare chiuso il procedimento di ottemperanza ai sensi dell'art. 70, comma 8, del d.lgs. n. 546 del 1992, abbia ritenuto inammissibili i reclami contro le delibere del Commissario ad acta». 3. Il ricorso incidentale è espressamente qualificato come condizionato.Per cui in caso di inammissibilità del ricorso principale, non v’è necessità di pronuncia sul medesimo. Alla soccombenza dell’Agenzia delle entrate segue la condanna al pagamento delle spese di lite, liquidate come in dispositivo. La soccombenza dellaparte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato, in quanto amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, determina che non si applichi l’art. 13,comma 1-quater , d.P.R. n. 115 /2 002 (Cass. 29/01/2016, n. 1778). P.Q.M dichiara inammissibile il ricorso principale e dichiara assorbito il ricorso incidentale; c ondanna l’Agenzia delle entrate al pagamento delle spese di lite in favore di [OSCURATO:SOCIETA]., sp