Cassazione n. 08546/2022

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. R.G. 27688/2020 proposto da [OSCURATO:PERSONA] rappresentata e difesa dall'avv. [OSCURATO:PERSONA] (PEC [OSCURATO:EMAIL] ); - ricorrente - Contro AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio eletto in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato ([OSCURATO:EMAIL]); - intimata - avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Calabria n. 218/01/20 depositata in data 20/01/2020, udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 08/02/2022 dal [OSCURATO:PERSONA]; Rilevato che: - la contribuente ricorreva avvero l'avviso di accertamento fondato sull'applicazione degli studi di settore, per l'anno 2012, con il quale era contestato un maggior reddito ai fini IRPEF e addizionali per euro 33.298,00; la CTP rigettava il ricorso; impugnava tal pronuncia la contribuente di fronte alla CTR; con la sentenza impugnata il giudice di secondo grado rigettava parzialmente l'appello; ricorre a questa Corte la sig. ra [OSCURATO:PERSONA] con atto affidato a quattro motivi e illustrato da memoria ex art. 378 c.p.c.; resiste con controricorso il contribuente; Considerato che: il primo motivo denuncia la violazione e falsa applicazione dell'art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973 in relazione all'art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. per avere la CTR erroneamente ritenuto valido l'atto impugnato, ancorchè viziato in quanto sottoscritto da funzionario sprovvisto dei requisiti di legge; il motivo è infondato; in ordine alla questione della legittimità della delega della firma, questa Corte (da ultimo, 15 luglio 2-00-/, n. 15077) ha più volte precisato che la sentenza della Corte Costituzionale n. 37 del 2015, ha riguardato il tema della nullità di atti sottoscritti da funzionari che svolgevano mansioni dirigenziali, pur non essendo tabellarmente tali e che, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, la sottoscrizione di un avviso di accertamento deve essere fatta o dal capo dell'ufficio o da altro funzionario delegato della carriera direttiva e cioè da un funzionario di area terza, non equiparabile ad un funzionario con qualifica dirigenziale; quanto all'applicazione del d. Lgs. n. 165 del 2001, art. 4, comma 2, in base al quale solo ai dirigenti spetta l'adozione degli atti e dei provvedimenti amministrativo, compresi tutti gli atti che impegnano l'amministrazione verso l'esterno, deve rilevarsi che per questa Corte (Cass. civ., 30 ottobre 2019, n. 27825), la delega Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 2 alla sottoscrizione dell'avviso di accertamento non è una delega di funzioni, da attribuire solo ad un dirigente, ma solo una delega di firma (Cass., 8814/2019). In caso di delega di "firma" l'atto firmato dal delegato, pur essendo certamente frutto dell'attività decisionale di quest'ultimo, resta formalmente imputato all'organo delegante, senza nessuna alterazione dell'ordine delle competenze (Cass., 6113/2005), sicchè il delegato alla firma agisce semplicemente come longa manus del delegante e, quindi, in qualità di mero sostituto materiale del soggetto persona fisica titolare dell'organo cui è attribuita la competenza, mentre è l'atto di delegazione della competenza che, essendo suscettibile di alterare il regime di imputazione dell'atto, che, ha al contrario rilevanza esterna; il secondo motivo censura la pronuncia gravata per violazione e falsa applicazione dell'art. 12 c. 4 e c. 7 della L. n. 212 del 2000 in relazione all'art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. per avere la CTR erroneamente ritenuto legittimo l'atto impugnato ancorchè l'attività di verifica precedente, posta in essere da funzionari dell'Agenzia delle Entrate, non sia stata conclusa con la redazione di un verbale di chiusura o processo verbale di constatazione; il motivo è sotto un primo profilo inammissibile; invero, la censura risulta priva di collegamento con la ratio decidendi espressa dal giudice del gravame, che ha annullato le riprese per IVA ed IRAP per diverse ragioni rispetto alla denunciata mancata redazione del PVC; quanto poi all'imposizione reddituale, che costituisce il secondo profilo della censura, la stessa è infondata; in concreto, dalla lettura della sentenza gravata si evince come in realtà da un canto abbia avuto luogo il contraddittorio quanto alle risultanze degli studi di settore; d'altro canto, essendosi trattato di attività di accertamento c.d. "a tavolino" non possa utilmente essere quindi invocato il disposto dell'art. 12 comma 7 della I. n. 212/2000; Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 3 - il terzo motivo di ricorso deduce la violazione e falsa applicazione degli art. 62-bis del d. L. n. 331 del 1993 in relazione all'art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. per avere la CTR, a fronte delle risultanze degli studi di settore, mancato di considerare l'effettiva attività della contribuente; il motivo è infondato; - secondo costante giurisprudenza di questa Corte i parametri o studi di settore costituiscono la risultante dell'estrapolazione statistica di una pluralità di dati settoriali acquisiti su campioni di contribuenti e dalle relative dichiarazioni, e rivelano valori che, quando eccedono il dichiarato, integrano il presupposto per il legittimo esercizio da parte dell'Ufficio dell'accertamento analitico- induttivo, ex art. 39, primo comma, lett. d, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, che deve essere necessariamente svolto in contraddittorio con il contribuente, sul quale, nella fase amministrativa e, soprattutto, in quella contenziosa, incombe l'onere di allegare e provare, senza limitazioni di mezzi e di contenuto, la sussistenza di circostanze di fatto tali da allontanare la sua attività dal modello normale al quale i parametri fanno riferimento, sì da giustificare un reddito inferiore a quello che sarebbe stato normale secondo la procedura di accertamento tributario standardizzato, mentre all'ente impositore fa carico la dimostrazione dell'applicabilità dello "standard" prescelto al caso concreto oggetto di accertamento (in termini Cass. sent. n. 23252/2019; Cass. sez. V, sent. 20.02.2015, n. 3415); - la legittimità dell'accertamento tributario fondato sugli studi di settore, ed il ricordato orientamento della giurisprudenza di legittimità, del resto, è stato confermato anche in sede sovranazionale, cfr. CGUE, 21.11.2018, in causa C-648-16. Se ne deduce che l'onere della prova fra le parti risulta così ripartito: all'ente impositore spetterà la dimostrazione dell'applicabilità dello standard prescelto al caso concreto oggetto dell'accertamento, mentre al contribuente farà carico la prova della sussistenza di Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 4 condizioni che giustificano l'esclusione dell'impresa dall'area dei soggetti cui possano essere applicati gli standard o della specifica realtà dell'attività economica nel periodo di tempo cui l'accertamento si riferisce; - la CTR si è adeguata a tali principi, e ha preso in esame la situazione concreta della contribuente, accertando in fatto che "nel caso in esame non solo non risulta che la contribuente abbia addotto in sede amministrativa e giurisdizionale ragioni tali da far ritenere giustificato lo scostamento dal risultato dello studio di settore non potendosi applicare al caso in esame la giurisprudenza relativa a coloro che esercitano la loro attività esclusivamente in favore della PA atteso che la stessa appellante ha ammesso di esercitare la sua attività prevalentemente nei confronti di enti pubblici ma è anche emerso un costante comportamento antieconomico della stessa ricorrente che contribuisce a confermare l'esito dell'accertamento" (pag. 5 penutltimo paragrafo della sentenza impugnata); - il quarto motivo si incentra sulla omessa, insufficiente, erronea, illogica e contraddittoria motivazione in ordine a un punto decisivo della controversia ex art. 360 c. 1 n. 5 c.p.c. per avere la CTR calabrese mancato di esaminare la documentazione prodotta dalla contribuente in due sedute del contraddittorio con l'Ufficio; - il motivo è inammissibile; - invero, esso costituisce nel concreto censura puramente motivazionale; dal momento che la sentenza oggetto di gravame risulta depositata in data successiva all'il settembre 2012 trova qui applicazione quanto ai motivi di ricorso e ai vizi deducibili per cassazione, il nuovo testo dell'art. 360 c. 1 n. 5 c.p.c. (come modificato dal d. L. 22 giugno 2012, n. 83, cosiddetto "Decreto Sviluppo", pubblicato in [OSCURATO:PERSONA] 26 giugno 2012, n. 147, convertito con modificazioni, dalla L. 7 agosto 2012, n. 134 pubblicata in [OSCURATO:PERSONA] n. 187 del [OSCURATO:DATA_NASCITA]); tal disposizione, per l'appunto applicabile alle sentenze pubblicata a Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 5 partire dall'Il settembre 2012, consente di adire la Suprema Corte per "omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti"; - conseguentemente, poiché formulata in concreto con riferimento al previgente testo del n. 5 di cui sopra, la censura, avente come si è detto per oggetto, in sostanza, il difetto di motivazione, non è consentita e deve esser dichiarate inammissibili; è costante l'orientamento di questa Corte nel ritenere (Cass. Sez. U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014) che la riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, convertito in legge 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 delle preleggi, come riduzione al "minimo costituzionale" del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella "mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico", nella "motivazione apparente", nel "contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e nella "motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile", esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di "sufficienza" della motivazione che qui si eccepisce in ricorso; - pertanto, il ricorso va dichiarato complessivamente rigettato; - non vi è luogo a statuizione sulle spese stante la mancata costituzione dell'intimata Agenzia delle Entrate; p.q.m. rigetta il ricorso. Ai sensi dell'art. 13 comma 1 quater del d.p.r. n. 115 dei 2002, inserito dall'art. 1, comma 17 della i. n. 228 del 2012, si dà atto della sussistenza Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 6 dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo