Cassazione n. 09508/2023

o la seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma, via dei Portoghesin. 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA]; - intimato – avverso la sentenza n. 11045/15/2014 della Commissione tributaria regionale della Campania, depositata il 17 dicembre 2014; udita la relazionedella causa svolta nella camera di consiglio del 31 marzo 2023 dal [OSCURATO:PERSONA]; Rilevato che: 1.[OSCURATO:PERSONA], già dipendente civile della N.A.T.O., impugnò il silenzio rifiuto formatosi sulla richiesta di rimborso dell'Irpef versata, per gli anni d’imposta dal 2003al 2006, sul trattamento pensionistico erogatogli, invocando IRPEF -RIMBORSO – [OSCURATO:PERSONA] – DIPENDENTE N.A.T.O. l’esenzione sui redditi derivanti dagli stipendi ed emolumenti di cui all’art. 8, lett. c), del d.P.R. del 18 settembre 1962, n. 2083, e sostenendo che tale disciplina dovesse estendersi anche al trattamento di quiescenza. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provincialedi Napoli respins e i l ricors o . [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Campania, con la sentenza indicata in epigrafe, accolse l’ appello, ritenendo che la pensione dovesse considerarsi una retribuzione differita, come tale inclusa quindi nella fattispecie legale astratta dei “redditi derivanti dagli stipendi ed emolumenti”, di cui all’art. 8, lett. c), del d.P.R. n. 2083 del 1962. Avverso la sentenza della CTR l’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione, affidato ad un motivo. Il contribuente è rimasto intimato. Considerato che: 1. Con l’unico motivo l’Agenzia denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.,la violazione e falsa applicazione dell’art. 8, lett. c), del d.P.R. n. 2083del 1962 e de gli artt. 1, 3 e 46 del d.P.R. n. 917 del 1 986, per avere la CTRritenuto erroneamente che l’esenzione dall’imposta sui redditi potesse essere riconosciuta anche per le somme ricevute a titolo di trattamento pensionistico, sul presupposto che tali emolumenti, in quanto corrisposti dallo stesso datore di lavoro e non da un diverso ente pensionistico, avessero natura di retribuzione differita. Il motivo è infondato. Infatti,secondo un ormai consolidato orientamento di questa Corte, al quale si intende qui dare continuità ulteriore, «In tema di IRPEF, le pensioni erogate in Italia ai dipendenti della N.A.T.O. sono soggette ad imposizione, non trovando applicazione l'esenzione prevista dall'art. 8, comma 1, lett. c), del d.P.R. n. 2083 del 1962, norma speciale di stretta interpretazione, limitata agli stipendi ed agli emolumenti percepiti dagli impiegati di tale organismo internazionale in costanza del rapporto lavorativo.» (Cass. 15/01/2019 , n. 705 ; conformi Cass.14/02/2019, n. 4422; Cass.14/10/2021, n. 27965).In tali arresti, resi in controversie assimilabil i a quella in esame, è stato osservato che l'art. 8, lett. c) del d.P.R. n. 2083 del 1962, ai fini della esenzione dal pagamento delle imposte sui redditi, presuppone per l'applicabilità del beneficio due condizioni tassative, ossia che si tratti di "redditi derivanti da stipendi ed emolumenti" e che essi siano corrisposti al personale civile "dai quartieri generali interalleati nella loro qualità di impiegati di detti quartieri generali". La disposizione no rmativa fa, quindi, esclusivo riferimento agli stipendi ed agli "emolumenti" percepiti in costanza del rapporto lavorativo(“nella loro qualità di impiegati ”) , senza menzionare le pensioni corrisposte dopo la cessazione del medesimo. Tale limitazione, come è stato evidenziato nella Risoluzione dell'Agenzia delle Entrate del 16/12/2009, n. 285/E, trova la sua ratio nella funzione stessa della norma , che ha lo scopo di prevedere un trattamento speciale in relazione alle finalità istituzionali perseguite dalle organizzazioni internazionali attraverso la loro struttura, della quale fa parte il personale in servizio, per cui tale regime agevolativo non trova applicazione per coloro che non vi prestano più la loro opera. A supporto della diversa interpretazione fornita dall'Amministrazionefinanziaria soccorre il Regolamento pensionistico delle "OrganizzazioniCoordinate", tra le quali rientra la N.A.T.O., ed in particolare la disciplinadettata dall'art. 42 di detto Regolamento ("Pensioni soggette alla legislazionefiscale nazionale"), laddove si prevede, al comma 1, che "la pensione e l'adeguamento sono tassabili quali redditi ai sensi della legislazione fiscale invigore in tale paese" (comma 1), ossia sono assoggettate ad imposizione nelloStato di appartenenza in cui risiede il beneficiario e secondo le disposizioni contenute nella legislazione fiscale dello Stato stesso. Il medesimo regolamento, per quello che attiene il trattamento tributario delle pensioni erogate ai dipendenti della N.A.T.O., non introduce una disciplina difforme rispetto a quanto già previsto dalle fonti internazionali N.A.T.O., le quali, con riguardo alle esenzioni fiscali, escludono dallatassazione i soli salari e gli emolumenti, e dunque quelle attribuzioni che sono erogate in costanza del rapporto di lavoro, senza fare mai riferimento altrattamento pensionistico.Tanto si evince, in particolare, dalla lettura dell'Accordo di Ottawa del 20 settembre 1951 (ratificato con legge n. 1126 del 10 novembre 1954), ilcui art. 19 utilizza i termini "salaries and emoluments", come pure dall'art. X della Convenzione di Londra del 1951 (ratificata con legge n. 1335/1955) edall'art. 7 del Protocollo di Parigi del 28.8.1952 (ratificato con legge del 30/11/1955, n. 1338), nei quali è assente qualsiasi riferimento al termine"pensione". Ladisciplina dettata dalla legge del 1962 non può, ovviamente, discostarsi da quella sovranazionale emergente dal richiamato art. 42 del Regolamento pensionistico, in virtù del quale l'importo della pensioneconcorre alla formazione del reddito imponibile del percettore residente,considerato che l'art. 8, comma 1, lett. c) del d.P.R. n. 2083/1962 si configuracome norma speciale di stretta interpretazione, il cui tenore letterale depone per l'applicabilit à del beneficio solamente a coloro che rivestono la qualità di "impiegati" e con riguardo esclusivamente agli "stipendi ed emolumenti"percepiti. Tale conclusione è, d'altro canto, ulteriormente avvalorata dallaconsiderazione che lo schema pensionistico applicato alle cd. "organizzazioni coordinate" prevede anche il meccanismo del tax adjustment, ovvero del rimborso ai pensionati delle organizzazioni di circa il 50 per cento delleimposte sul reddito pagate sulla pensione, con ciò riconoscendo implicitamen te la legittimità della tassazione delle pensioni stesse. Lo ststesso art. 42 del Regolamento parla, inoltre, del calcolo e "dell'importo delle imposte sul reddito per tutti i beneficiari di pensioni chesono contribuenti nel paese interessato" (comma 3) e di "detrazioni e sgravi fiscali" per carichi familiari (comma 4), elementi tutti che evidenziano la esistenza di un regime diverso tra il trattamento economico esente in corsodi rapporto, espressamente previsto dal citato art. 8, e quello non esentedopo la cessazione del rapporto, spiegabile solo con l'intento di limitare almassimo ogni forma di soggezione o pressione, diretta o indiretta, degli Statimembri sul singolo dipendente N.A.T.O. L’ interpretazione letterale dell'art. 8, lett. c) del d.P.R. n. 2083 del 1962, che impone di attribuire l’esenzione unicamente agli emolumenti derivanti dai rapporti di lavoro in corso di svolgimento, trova, peraltro, conferma nella considerazione che i redditi da pensione sono equiparati ai redditi da lavoro dipendente, ai sensi dell’art. 46, comma 2, t.u.i.r., solo ai fini della loro inclusione nella base imponibile, ma non anche ai fini della loro esclusione, per cui l'esenzione disposta per gli uni non si estende, in mancanza di una espressa disposizione di legge,ai redditi da pensione derivanti dal medesimo lavoro, in quanto le norme fiscali che prevedono esclusioni o esenzioni sono regole di stretta interpretazione, che non trovano applicazione se non nelle ipotesi da esse espressamente contemplate(cfr. Cass. 18/8/2004 , n. 16098 , in ipotesi , analoga , di esenzione per i redditi da lavoro prestato all'estero). L'equiparazione dei redditi da pensione a quelli da lavoro dipendente è quindi dettata dalla finalità di omogeneizzare ilrelativo trattamento tributario, ma non anche per estendere ai primi una disposizione speciale prevista per quelli derivanti da una categoria ben precisa di lavoro dipendente. Va, inoltre, ricordato che questa Corte , sempre nell'ambito di controversie di lavoro, ha precisato che gli emo lumenti pensionistici, anche qualora siano erogati dallo stesso datore di lavoro ed abbiano natura di "retribuzione differita", conservano la loro funzione previdenziale e non sono esattamente equiparabili ai redditi da lavoro dipendente, perché « sono ascrivibili alla categoria delle erogazioni solo in senso lato in relazione di corrispettività con la prestazione lavorativa » (Cass.,S.U., 1/2/1997, n. 974) e sono conseguentemente sottratti al criterio inderogabile di proporzionalità alla quantità e qualità del lavoro che caratterizza gli emolumenti da lavoro. La sentenza impugnata non ha fatto buon governo di tali principi e va quindi cassata. Non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, va rigettato il ricorso introduttivo del contribuente. 2.Le spese del merito si compensano e quelle di legittimità seguono la soccombenza. P.Q.M. Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo; compensa le spesedi lite dei giudizi di merito e condanna l’intimato a pagare alla ricorrente le spese del giudizio di legittimità, che