Cassazione n. 02943/2026

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 17272/2021R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato presso i cui uffici a Roma, via dei Portoghesi n.12 è domiciliata; -ricorrente- contro [OSCURATO:SOCIETA]. elettivamente domiciliato a Catania presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA] la rappresenta e dife nde per procura speciale in calce al controricorso -controricorrente- avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia n.632 del 2021 depositata il 21 gennaio 2021 , non notificata . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio dell’ottogennaio 2026 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. L a controversia trae origine dall’impugnazione da parte della contribuente [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. dell’avviso di accertamento n. TYZ03A101407/2014,relativo all’anno di imposta 2009, con cui era stato determinato un maggior reddito di impresa a fini IRES e I RAP in considerazione, fra l’altro, dell’avvenuta indebita deduzione di perdite su crediti non di competenza dell’esercizio perl’impo r to complessivo di euro 74.986. 2. La CTP di Ragusa aveva parzialmente accolto il ricorso della contribuente annullando, per quanto rileva in questa sede, il recupero a tassazione delle perdite su crediti. 3. La CTR della Sicilia, adita in appello dall’Agenzia delle Entrate con l’impugnazione del solo capo relativo all’annullamento della ripresa a tassazione delle perdite su crediti, aveva confermato la sentenza impugnata. 4. Avverso la sentenza della CTR l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, affidandosi ad un solo motivo , e la società contribuente si è difesa depositando controricorso. 5. Successivamente, su istanza della società contribuente, con ordinanza interlocutoria n. 36279 del 2022, la Corte ha disposto la sospensione del processo per la definizione agevolatadella controversia, ai sensi dell’art. 5 secondo comma leggen. 130 del 2022. 6. L’Agenzia delle E ntrate ha depositato, però , in data 14.3.2023 , l’istanza di trattazione del ricorso, allegando il provvedimento di diniego della definizione agevolata peril mancato versamento da parte della società contribuente dell’intero importo dovuto, e veniva, pertanto, fissata l’adunanza camerale del 8 gennaio 2026 per la decisione del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con l’unico motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate ha lamentato, in relazione all’articolo 360 comma 1 n. 3 c . p . c ., la violazione e falsa applicazione dell’art. 101 comma 5del t.u.i.r. nella versione vigente ratione temporis, nonché la violazione del principio di competenza di cui all’art 109 del t.u.i.r. La sentenza impugnata non avrebbe fatto corretta applicazione delle norme richiamate e, in particolare, del principio di competenza fiscale, sancito dall’art. 109 t.u.i.r., laddove ha ritenuto deducibile la perdita sui crediti vantatidalla società contribuenti nei confronti di soggetti ammessi a una procedura concorsuale "in ogni caso", ossia senza limiti e con meccanismo analitico” dalla data della sentenza dichiarativa di fallimento, sulla base della modificaapportata all’art. 101 comma 5 t.u.i.r. dall’ art. 13 comma 1 lett. d) del d.lgs. n. 147 del 2015, applicata retroattivamente agli anni di imposta antecedenti alla sua entrata in vigore. Sosteneva che, invece, sulla base dell’art. 101 comma 5 nella versione applicabileratione temporis, stante l’irretroattività della previsione dell’art. 13comma 1 lett. d) del d.lgs. n. 147 del 2015 che ha aggiunto alla norma il comma 5 bis, l’anno di competenza in cui le relative perdite potevano essere dedotte dal reddito di impresa, erasolo quello in cui si erano aperte le relative procedure concorsuali e la perditaera divenuta certa. La CTR avrebbe, quindi, erroneamente applicato la disciplina all’epoca vigente ritenendo deducibili le perdite su crediti verso soggetti dichiarati falliti con sentenze risalenti agli anni 1996,2000 e 2002, annualità tutte di molto precedenti all’anno di imposta 2009. 1.1. Il motivo è fondato. 1.2.L’art. 105 comma 5 t.u.i.r., per quanto rileva nel presente giudizio, prevede che le perdite su crediti sono deducibili dal reddito di impresa , in linea generale,se risultano da «elementi certi e precisi» e , in ogni caso , se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali,dalla data della sentenza dichiarativa del fallimento o del provvedimento di ammissione alle altre procedure concorsuali. Il presupposto della deducibilità delle perdite su creditiprevisto dalla norma è costituito dall’esistenza dielementi certi e precisi della loro irrecuperabilità che, di regola, è onere dell’imprenditore provare, a meno che non si tratti di crediti vantati nei confronti di un debitore sottoposto a procedura concorsuale rispetto ai quali la norma stabilisce una presunzione legale di definitiva irrealizzabilità con decorrenza dalla data della dichiarazione di fallimento o di ammissione ad altra procedura concorsuale. 1.3. A sopire le questioni interpretative e le incertezze applicative sorte sull’individuazione del periodo di competenza fiscale delle perdite su crediti deducibili presunteex lege e , in particolare, a chiarire che l’apertura della procedura concorsuale non identifica un momento di competenza fiscale inderogabile per l’imputazione e la deduzione della perdita, l’art. 13comma 1 lett. d) del d.lgs. n. 147 del 2015, ha inserito nell’art. 101 il comma 5 bis secondo cui, in particolare per i crediti vantati nei confronti di debitori assoggettati a procedure concorsuali, la deduzione della perdita su crediti è ammessa, ai sensi del comma 5, nel periodo di imputazione in bilancio, anche quando detta imputazione avvenga in un periodo di imposta successivo a quello in cui, ai sensi del predetto comma, […] il debitore si considera assoggettato a procedura concorsuale, sempreché l'imputazione non avvenga in un periodo di imposta successivo a quello in cui, secondo la corretta applicazione dei principi contabili, si sarebbe dovuto procedere alla cancellazione del credito dal bilancio 1.4. L ’orientamento più recente e decisamente prevalente della giurisprudenza della Corte ha riconosciutonatura ricognitiva - interpretativa alla norma che ha inserito nell’art. 101t.u.i.r. il comma 5 bis, per la finalità chiarificatrice che la caratterizza, e di conseguenza ha ritenuto la sua applicabilità anche agli anni di imposta anteriori alla sua entrata in vigore, risalente al 7 ottobre 2015. In particolare, la Corte, superando un precedente orientamento secondo cui, nel regime anteriore al d. lgs. n. 147 del 2015, le perdite su crediti vantati nei confronti del debitore sottoposto a procedure concorsuali sarebberodeducibili soltanto nell’esercizio coincidente con l’apertura della procedura, quando si manifestano gli elementi certi e precisi dell’irreversibilità della perdita ( Cass. n. 775 del 2019), ha affermato il principio per cui « In materia di perdite su crediti, ove il debitore sia assoggettato a procedure concorsuali (per esempio, ove ne sia stato dichiarato il fallimento), la deduzione della perdita su crediti è ammessa, ai sensi dell'art. 101, comma 5, t.u.i.r. — da interpretare alla luce del successivo comma 5-bis, introdotto dall'art. 13, comma 1, lett. d), d.lgs. 14 settembre 2015, n. 147 (c.d. Decreto internazionalizzazione) -e del comma 3, dell'art. 13, cit., in tema di svalutazione contabile dei crediti, anche con riferimento agli esercizi anteriori al 2015, nel periodo di imputazione a bilancio, entro la "finestra temporale" che va dalla data della sentenza dichiarativa di fallimento al periodo d'imposta in cui, secondo la corretta applicazione dei principi contabili, si deve procedere alla cancellazione del credito dal bilancio» (Cass. n. 15218 del 2021; Cass. n. 27352 del 2023 ; Cass. 2778 del 2025; Cass. n. 32289/2025). La Corte ha riconosciuto l’applicabilità a ritroso della norma richiamata rimarcando la finalità chiarificatrice che la caratterizza e le esigenze di raccordo con la norma di interpretazione autentica, contenuta all’art. 13 comma 3 d. lgs. n. 147 del 2015,che riconosce la deducibilità come perdite fiscali delle svalutazioni contabili anche imputate ad annualità pregresse rispetto all’epoca di maturazione dei requisiti per la deducibilità sino al momento in cui si rendenecessaria la cancellazione del credito dal bilancio in applicazione dei principi contabili (Cass. n. 15128 del 2021 in motivazione da 1.8. a 1.11). 1.5. In sintesi, dunque, la disciplina dell’art. 101 comma 5 t.u.i.r. , anche per le annualità di imposta anteriori alla modifica introdotta dal d.lgs. n. 147 del 2015, consentela deducibilità dal reddito di impresa delle perdite su crediti vantati verso debitori assoggettati a procedure concorsualiex lege irrecuperabilisenza necessità di ulteriore documentazione, a condizione che siano state imputate a conto economico secondo le regole che presiedono alla redazione del bilancio nella “ finestra temporale” tra l’apertura della procedura concorsuale ed il verificarsi di un evento estintivo ( pagamento, prescrizione, rinuncia , transazione ) o traslativo del credito (cessione con trasferimento del rischio di insolvenza ) che , in applicazione dei principi contabili,impongono la cancellazione della posta dal bilan cio. Grava sulla società contribuente, trattandosi di componente negativa deducibile dai ricavi ai fini della determinazione del reddito imponibile, l’onere di dimostrare che , nel caso specifico , la perdita su crediti è stata correttamente iscritta a bilanciomediante imputazione a conto economico nella “finestra temporale”in questione. 1.6. La sentenza impugnata non ha fatto corretta applicazione della regola desumibiledalle norme richiamate laddove ha annullato la ripresa a tassazione delle perdite su crediti vantati dalla società nei confronti di debitorifalliti e ha ritenuto, sulla base dell’art. 101 comma 5 t.u.i.r., che fossero deducibili “in ogni caso” e senza alcun limite, reputando così senz’altro legittima la deduzionenell’anno di imposta 2009 delle perdite su crediti vantati dalla contribuente verso debitori assoggettati a fallimento tra il 1996 ed il 2002. Nella decisione impugnata mancadel tutto l’analisi della correttezza della trasposizione della perdita sui crediti ad un esercizio temporalmente molto distante dall’epoca della dichiarazione di fallimento di ciascuno dei debitori; manca, in particolare, la verifica da un lato, del periodo d'imposta in cui sonostate imputate a conto economico le perdite su crediti e, dall'altro, del periodo d'imposta, in cui, secondo la corretta applicazione dei principi contabili, la società contribuente avrebbe dovuto p rocedere alla cancellazione dei crediti dal bilancio onde verificare la legittimità dell’imputazionesotto il profilo temporale. 2. I l ricorso va, dunque, accolto con conseguente cassazione della sentenza impugnata e rinvio della causa per nuovo esame alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, che provvederà anche alla liquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità. P.Q.M accoglie il ricorso e cassa la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria d