Cassazione n. 21959/2022

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 25795/2015 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], n. a Subiaco il 12 aprile 1945 e residente a Roma, [OSCURATO:PERSONA], n. 74, C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE], rap- presentato e difeso, anche disgiuntamente, dagli Avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], ed elettivamente domiciliato presso il loro studio a Roma, Piazza della Marina, n. 1 - ricorrente - contro Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, presso la quale è domiciliata a Roma, Via dei Portoghesi, n. 12 - controricorrente - nonché contro Agenzia delle entrate-[OSCURATO:PERSONA] III di [OSCURATO:PERSONA] legale, in persona del legale rappresentante "pro tempore" - intimata - avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] del Lazio n. 1864/22/15, depositata il 25 marzo 2015; udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 21 aprile 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] 1. Con la sentenza impugnata, la Commissione tributaria regio- nale del Lazio rigettava, previa riunione delle cause, gli appelli pro- posti da NOCILLI Antonio avverso le sentenze della Commissione tributaria provinciale di Roma nn. 370/10/13, 371/10/13 e 373/10/13 del 23 ottobre 2013 di rigetto delle impugnazioni dal medesimo proposte contro tre distinti avvisi di accertamento a fini IRPEF, IRAP ed IVA, rispettivamente per gli anni d'imposta 2004, 2005 e 2006, in relazione alla produzione di redditi d'impresa nel settore edile in assenza di formale presentazione di dichiarazioni. 2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale osservava in particolare che, quanto all'avviso di accertamento relativo all'anno 2004, la notificazione dello stesso era da considerarsi tempestiva, stante la mancata presentazione della dichiarazione nel 2005, in ragione del- l'art. 43, secondo comma, del decreto del Presidente della Repub- blica 29 settembre 1973, n. 600, e che, quanto a tutti e tre gli avvisi, infondate erano le doglianze concernenti l'origine di libera- lità dei versamenti bancari rilevati in sede di controllo e le mancan- ze motivazionali. 3. Avverso detta sentenza della Commissione tributaria regio- nale propone ricorso per cassazione il Nocilli, deducendo cinque motivi, ulteriormente illustrati con memoria. Resiste l'Agenzia delle Entrate con articolato controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso si denuncia, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa appli- cazione degli artt. 1, primo comma, e 43 d.P.R. n. 600 del 1973, decadenza dell'Amministrazione dalla potestà accertativa e tardivi- tà dell'avviso di accertamento relativo all'anno 2004, oltreché «tar- diva comunicazione di avviso di fissazione di udienza» e «nullità del procedimento per violazione del diritto di difesa». Con riferimento all'anno 2004, il termine per l'accertamento di maggiori imponibili andava a scadere il 31 dicembre 2009, con con- seguente tardività dell'avviso notificato solo il 17 novembre 2010, atteso che, in quell'anno, il ricorrente, titolare di soli redditi da pen- sione soggetti a ritenuta alla fonte e di redditi fondiari non soggetti a dichiarazione, aveva assolto agli obblighi dichiarativi ai sensi del- l'art. 1, quarto comma, d.P.R. n. 600 del 1973, in ragione della me- ra trasmissione del modello CUD/2004 da parte dell'ente erogatore della pensione. Il ricorrente avrebbe aperto la partita IVA solo nel 2005, peraltro in relazione ad attività diversa da quella nel settore edile presunta dall'Amministrazione. Talché erroneamente la Com- missione tributaria regionale ha ritenuto applicabile il termine lungo di accertamento previsto dall'art. 43, secondo comma, d.P.R. n. 600 del 1973, mancando il presupposto di alcun obbligo dichiara- tivo in capo al ricorrente. 1.1. Il motivo è infondato. Preliminarmente occorre rilevare che le censure di «tardiva co- municazione di avviso di fissazione di udienza» e di «nullità del procedimento per violazione del diritto di difesa» non sono svilup- pate, né in alcun modo riprese, nel corso dell'illustrazione delle ra- gioni a fondamento del motivo, talché deve ritenersi che le stesse, in ogni caso non coltivate e dunque inammissibili, costituiscano un refuso contenuto nella rubrica del motivo stesso. Ai sensi dall'art. 43, secondo comma, d.P.R. n. 600 del 1973, «nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di presen- tazione di dichiarazione nulla l'avviso di accertamento può essere notificato entro il 31 dicembre del[l'allora quinto, ora settimo] anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata».Il presupposto obiettivo per l'applicazione del termine lungo di accertamento è indicato "sic et simpliciter" nell'«omessa presenta- zione della dichiarazione» o nella «presentazione di dichiarazione nulla», ragion per cui, come correttamente osservato dalla Com- missione tributaria regionale nella sentenza impugnata, è il fatto in sé e per sé dell'omissione, o della nullità, della dichiarazione, a ve- nire in linea di conto. La "ratio" della disposizione è invero quella di consentire all'Amministrazione di fruire, per i controlli, di un termi- ne più lungo rispetto alla situazione in cui invece disponga di una valida ed efficace dichiarazione da eventualmente solo rettificare. Siffatto termine più lungo è collegato cioè alla mancata collabora- zione iniziale del contribuente, mediante l'osservanza degli obblighi dichiarativi, che mette l'Amministrazione in una condizione di mag- giore difficoltà per l'effettuazione dei controlli. Donde, con specifico riferimento al caso che ne occupa, è da concludersi che l'essere il contribuente, in ordine ai rapporti traspa- rentemente intrattenuti con il Fisco, esonerato dall'obbligo di pre- sentare dichiarazione non lo esentava altresì dagli obblighi dichia- rativi in ordine ai rapporti con riferimento ai quali è contestata e ri- tenuta un'evasione totale d'imposta: è esclusivamente rispetto a questi ultimi, e non ai primi, infatti, che l'omissione assume rile- vanza. 2. Con il secondo motivo si denuncia, ai sensi dell'art. 360, pri- mo comma, n. 4, cod. proc. civ., violazione dell'art. 112 cod. proc. civ., in ragione dell'omessa pronuncia sulla domanda svolta in ap- pello circa gli addebiti sul conto corrente oggetto di indagini. Il motivo si incentra sull'omessa disamina, da parte della Com- missione tributaria regionale, della doglianza, già formulata in pri- mo grado, relativa all'indebita ripresa a tassazione degli addebiti risultanti dal conto corrente del ricorrente, con particolare riguardo alle due poste passive di euro 100.000,00 nel 2004 e di euro 18.800,00 nel 2006, rispettivamente relative, nella prospettazione difensiva, al pagamento di una prima "tranche" di una transazione dal ricorrente conclusa a definizione di posizioni debitorie proprie e di una società di famiglia ed alla realizzazione di un atto di «cor- tesia» in favore del marito straniero della badante di un congiunto. 2.1. Ritiene il Collegio che il motivo sia fondato. Invero, a fronte di una specifica formulazione della doglianza di cui si tratta, supportata, sempre alla stregua della prospettazione difensiva, dal richiamo di documenti versati in atti (con particolare riguardo, quanto alla prima posta passiva, alla matrice dell'assegno circolare di euro 100.000,00 del 24 settembre 2004 dato in paga- mento ad [OSCURATO:PERSONA] s.r.I., alla relativa ricevuta ed alla proposta di definizione delle pendenze con tale [OSCURATO:SOCIETA]. e, quanto alla seconda, alla contabilizzazione del versamento di contanti per euro 18.800,00 effettuato in data 14 febbraio 2006 e del bonifico su estero del 20 successivo per euro 18.821,99), la Commissione tributaria regionale omette alcuna pronuncia. A tenore della motivazione della sentenza impugnata, detta Commissione, infatti, si limita ad esaminare il solo profilo dei «ver- samenti bancari rilevati nei controlli», con riferimento ai quali re- spinge «le censure concernenti l'origine di liberalità» degli stessi, ma in nessun passaggio della motivazione stessa affronta altresì l'ulteriore profilo, ancorché ritualmente devolutole, delle poste pas- sive registrate in conto, medesimamente considerate negli avvisi ai fini della determinazione del reddito d'impresa. Ne consegue la necessità dell'annullamento con rinvio, "in parte qua", della sentenza impugnata, affinché il nuovo giudice, con as- soluta libertà di giudizio, esamini anche le censure concernenti le suddette poste passive e renda adeguatamente conto della decisio- ne in motivazione. 3. Con il quarto ed il quinto motivo di ricorso, che possono es- sere enunciati ed esaminati congiuntamente per evidente connes- sione delle censure, si denuncia, ai sensi dell'art. 360, primo com- ma, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di fatti decisivi controversi, con riferimento, rispettivamente, all'omesso esame dei documenti prodotti in ordine ai versamenti ed agli addebiti registrati nel conto corrente ed all'omesso esame dei documenti prodotti in ordine al presunto esercizio dell'attività d'impresa nel 2004. Più nel dettaglio, il ricorrente, nel quarto motivo, sostiene che, in modo del tutto apodittico, la Commissione tributaria regionale ha ritenuto la correttezza della sentenza di primo grado, senza render conto del percorso motivazionale seguito e senza compiere alcun concreto richiamo ai pur numerosi elementi di prova a sostegno delle allegazioni difensive, con particolare riguardo alle dichiarazio- ni di terzi prodotte al fine di giustificare i versamenti in conto; nel quinto motivo, sostiene che erroneamente detta Commissione ha affermato l'esercizio di attività d'impresa unitariamente per tutti gli anni d'imposta, compreso il 2004, sul fondamento di cinque versa- menti in contanti, di cui solo due però avvenuti nel 2004, di cinque bonifici per il pagamento di lavori edilizi e di due utenze elettriche non abitative, senza considerare che nessuno dei cinque bonifici è stato ricevuto nel 2004 e, rispetto alle due utenze elettriche non abitative, l'una si riferisce ad un box di pertinenza dell'abitazione del ricorrente e l'altra a tale D.G. Arredamenti s.r.I., alla quale, co- me da dichiarazione del legale rappresentante della medesima, il ricorrente era estraneo. 3.1. Entrambi i motivi, ad avviso del Collegio, sono inammissi- bili e comunque manifestamente infondati per una pluralità di ra- gioni. A prescindere dall'eccezione d'inammissibilità dei motivi formu- lata dall'Agenzia delle entrate ai sensi dell'art. 348-ter cod. proc. civ. (rispetto alla quale il ricorrente oppone, nella memoria deposi- tata, che i motivi fonderebbero sull'omesso esame di un fatto «rico- struibile compiutamente» in ragione di documenti prodotti solo in appello), a venire prioritariamente e decisivamente in linea di conto è che la dedotta mancata disamina di documenti, di cui è menzione finanche nelle rubriche dei motivi, di per se stessa non può mai co- stituire vizio di omesso esame circa fatti decisivi per il giudizio ex art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., potendo al più - ricor- rendone le condizioni, nondimeno neppure implicitamente allegate in ricorso - rilevare come semplice vizio motivazionale del provve- dimento oggetto di ricorso. Talché, in sostanza, è lo stesso paradigma legale evocato a fon- damento delle censure a dimostrarsi di per sé incoerente rispetto sia alla loro rubrica sia, oltre, al loro contenuto, per l'effetto votan- dole "ah origine" all'inammissibilità. Ulteriormente, il terzo motivo di ricorso, in particolare, difetta dei necessari requisiti di specificità a misura che invoca il «mancato esame dei documenti probatori dimessi dal ricorrente con riferi- mento ai versamenti ed addebiti» (documenti tuttavia consistenti, a tenore dello stesso sviluppo argomentativo del motivo, in «auto- dichiarazioni» di terzi a giustificazione dei soli versamenti) sotto il profilo che «la valutazione del valore probatorio delle autodichiara- zioni non sarebbe dovuta avvenire in via autonoma, bensì insieme agli altri numerosissimi elementi di prova depositati dal ricorrente agli atti del giudizio» (pp. 50 e 51 del ricorso). Per un verso, non constano neppure indicati detti «numerosissi- mi elementi di prova»; per altro verso, non è "a fortiori" allegato alcun collegamento rilevante tra le «autodichiarazioni» che ne occupano e le diverse prove, in guisa da dimostrare la sussistenza di vizi logici e giuridici nel percorso valutativo seguito dai giudici di merito. Infine, entrambi i motivi in disamina comunque sono altresì manifestamente infondati. Più precisamente, - entrambi non si confrontano con la motivazione della senten- za impugnata laddove questa - ricostruite con chiarezza le poste attive registrate nel conto corrente alla stregua di un coerente qua- dro unitario tipicamente riconducibile ad un'attività d'impresa in ra- gione sia di natura, frequenza ed importi dei versamenti anche in contanti, «assolutamente al di fuori della quotidianità per tale ge- nere di versamenti», sia delle causali finanche esplicite esibite da «cinque cospicui bonifici», siccome riferite al «pagamento di lavori edilizi» - dimostra di aver preso in considerazione anche gli ele- menti di prova addotti dal ricorrente a sostegno delle allegazioni di- fensive, espressamente confutando la tesi, dal medesimo sostenu- ta, dell'«origine di liberalità dei versamenti bancari» in considera- zione dell'assenza di «contratti a monte» e di «congrue garanzie» che normalmente assistono rilevanti dazioni di denaro, pur erogate per spirito di liberalità; - il quarto motivo, poi, riguardato da un punto di vista esclusi- vamente logico-giuridico, e dunque a prescindere da valutazioni di merito, precluse a questa Suprema Corte, prende bensì posizione critica sui bonifici e sulle utenze elettriche non abitative (adducen- do che i primi non riguardano il 2004 e le seconde servono immo- bili non riconducibili ad un'attività d'impresa), ma, quanto ai due non contestati versamenti in contanti intercorsi, come ricordato dalla sentenza impugnata, il 20 febbraio 2004 per euro 43.000,00 ed il 24 settembre 2004 per euro 35.200,00, si limita ad opporre che essi sarebbero inidonei ad «avvalorare - da sol[i] - la presun- zione utilizzata dall'Ufficio»: in tal guisa, 'nondimeno, il motivo, che di per sé sconta un'evidente assoluta genericità nella stessa formu- lazione letterale, non dimostra alcuna idoneità a confutare l'apprez- zamento di detti versamenti compiuto dalla Commissione tributaria regionale (non già "da soli", bensì) nel contesto di un "continuum" che li collega alle evidenze dimostrative dell'esercizio dell'attività d'impresa per un periodo duraturo, riguardante bensì il 2005 ed il 2006, epperò anche - proprio in ragione dei versamenti stessi - il 2004. 4. Con il quinto motivo di ricorso, si denuncia, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., violazione dell'art. 112 cod. proc. civ., in ragione dell'omessa pronuncia sul difetto di alle- gazione degli estratti dei conti correnti e delle notizie riservate ac- quisiti dall'Amministrazione ai sensi dell'artt. 32, primo comma, n.7, d.P.R. n. 600 del 1973 e 51, secondo comma, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e di conse- guenza sulla carenza di motivazione e di prova ai sensi dell'art. 7, primo comma, della legge 27 luglio 2000, n. 212, e dell'art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973. Deduce il ricorrente di aver contestato sin dal primo grado di giudizio, ed ancora in appello, che, quantunque gli avvisi di accer- tamento impugnati fossero fondati su dati e notizie ac. quisite da istituti bancari ai sensi delle disposizioni di legge evocate in rubrica, l'Amministrazione non aveva provveduto all'ostensione della docu- mentazione pervenutale, né mediante allegazione agli avvisi stessi né, di poi, mediante produzione in corso di giudizio. A fronte di ciò, prosegue il ricorrente, la Commissione tributaria regionale incorre in omessa pronuncia per aver completamente trascurato di esami- nare la doglianza. 4.1. Ritiene il Collegio che il motivo sia fondato. In effetti, la sentenza impugnata, pur dando atto, nella parte dedicata all'illustrazione dei motivi d'appello, della doglianza di cui si tratta (cfr., in particolare, le ultime righe di p. 2), non vi si sof- ferma poi, neppure implicitamente, in alcun luogo della successiva motivazione, al fine di espressamente esaminarla e prendere sulla stessa posizione, limitandosi (a p. 5) ad affermare - tuttavia su un piano del tutto diverso - che è «riscontrabile agli atti l'autorizzazio- ne del [OSCURATO:PERSONA] del Lazio». Ne deriva la fondatezza della censura e, quindi, la necessità dell'annullamento con rinvio, "in parte qua", della sentenza impu- gnata, affinché il nuovo giudice esamini la doglianza di cui sopra, alla luce degli avvisi di accertamento e degli atti e documenti di causa. 5. In definitiva, il ricorso deve essere respinto quanto al primo, al terzo ed al quarto motivo; deve essere invece accolto quanto al secondo ed al quinto, con rinvio, relativamente a questi, alla Com- missione tributaria regionale del Lazio, in diversa composizione, per nuovo esame e per la regolazione tra le parti delle spese, anche in ordine al presente giudizio di legittimità. P.Q.M. Rigetta il primo, il terzo ed il quarto motivo di ricorso. In accoglimento del secondo e del quinto motivo di ricorso, cas- sa la sentenza impugnata con rinvio alla Commissione tributaria re- gionale