Cassazione n. 08677/2026

nerale delloStato ([OSCURATO:PERSONA]: 80224030587) e domiciliata presso l’indirizzo p.e.c. diquest’ultima;- ricorrente -controD’[OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:PERSONA]: [OSCURATO:PERSONA] 91P64 F052X),rappresentata e difesa all’avv. [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:PERSONA]: DMS NTN48P16 A662D) ed elettivamente domiciliata presso l’indirizzo p.e.c. diquest’ultimo;- controricorrente -avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado dellaPuglia n. 2577/23/2024, pubblicata il 12 luglio 2024;udita la relazione della causa svolta, nella camera di consiglio del 28novembre 2025, dal Consigliere relatore dott. [OSCURATO:PERSONA];Numero registro generale 1477/2025Numero sezionale 8243/2025Numero di raccolta generale 8677/2026Data pubblicazione 07/04/20261.- In punto di fatto e limitando l’esposizione alle sole circostanze rilevanti inquesta sede, si osserva che la controversia concerne l’avviso di accertamenton. TVM010500879/2018, relativo all’anno d’imposta 2013, notificato il 9 maggio2018 a D’[OSCURATO:PERSONA], in qualità di socia della società [OSCURATO:PERSONA] diD’[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]., nella quale la predetta contribuente detenevauna quota di partecipazione del 40% (quaranta percento).L’amministrazione finanziaria, con l’avviso di accertamento n.TVM020500858/2018, emesso nei confronti della predetta società, accertò, perl’anno d’imposta 2013, un reddito d’impresa di €. 50.641,00 (eurocinquantamilaseicentoquarantuno/00), rilevante ai fini IRAP e IVA. Diconseguenza, con l’avviso di accertamento n. TVM010500879/2018, rilevanteai fini IRPEF e Addizionali, Comunale e Regionale, imputò alla contribuenteD’[OSCURATO:PERSONA], ai sensi dell’articolo 5 d.P.R. n. 917 del 1986 (cd. TUIR), ilreddito di partecipazione di €. 20.256,00 (euroventimiladuecentocinquantasei/00), pari al 40% (quaranta percento) di quelloaccertato nei confronti della società.L’accertamento n. TVM020500858/2018 notificato alla società era scaturito,a sua volta, da una verifica della Guardia di Finanza all’esito della quale, il 10luglio 2017, venne redatto apposito processo verbale di constatazione.[OSCURATO:PERSONA] di Finanza, nel corso dell’attività ispettiva, constatò che la societànon aveva correttamente applicato l’IVA in relazione alle prestazioni di servizioconnesse al trasporto di passeggeri a scopo turistico, oltre all'indeducibilità delcosto di €. 654,50 (euro seicentocinquantaquattro/50) in relazione a una fatturaper l’acquisto di carburante ritenuta non inerente.L’amministrazione finanziaria, poi, valutando criticamente ladocumentazione contabile acquisita durante la verifica, riscontrò che la societàaveva emesso il primo documento fiscale il 12 luglio 2013 e l’ultimo il 19settembre 2013, che aveva acquistato carburante per €. 3.127,00 (eurotremilacentoventisette/00) - sia prima del 12 luglio 2013 sia dopo il 19settembre 2013 - e che aveva sostenuto costi per il personale fino al mese diottobre 2013. Pertanto, considerato che il carburante acquistato nel periodo incui non erano stati emessi documenti fiscali corrispondeva al 45,82%Numero registro generale 1477/2025Numero sezionale 8243/2025Numero di raccolta generale 8677/2026Data pubblicazione 07/04/2026(quarantacinque virgola ottantadue percento) di quello acquistato per tutta lastagione [€. 6.825,00 (euro seimilaottocentoventicinque/00)] e rilevata daimodelli 770 la presenza di 3 dipendenti fino al 28 ottobre 2013, l’Agenzia delleEntrate ritenne che la società avesse svolto o continuato a svolgere la propriaAccertò, quindi, maggiori ricavi per €. 39.342,00 (eurotrentanovemilatrecentoquarantadue/00).2.- La contribuente D’[OSCURATO:PERSONA] impugnò l’avviso di accertamentonotificatole in qualità di socia della società [OSCURATO:PERSONA] di D’[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]. nella quale ella deteneva una quota del 40% (quaranta percento)del capitale sociale.La CTP di Lecce accolse parzialmente il ricorso della contribuente.In particolare, il giudice di primo grado dichiarò la legittimità del recuperodell’IVA con aliquota ordinaria, la non inerenza dei costi di carburante rispettoalle fatture del 9 gennaio 2013, 24 settembre 2013, 27 settembre 2013 e 1°ottobre 2013 e annullò del tutto le sanzioni amministrative.Con riguardo a queste ultime, infatti, la CTP di Lecce, accogliendo il ricorsodella contribuente, affermò che dovevano essere «riconosciute le condizioni diobiettiva incertezza, sulla portata e sull'ambito di applicazione della normatributaria (Dpr 633/1972, Tabella A, parte Terza, n.127), invocate dallaricorrente, per la non immediatamente agevole interpretazione della disciplinadi settore, come comprovano gli orientamenti difformi espressi da questa stessaCommissione in ordine al regime dell'Iva applicabile in fattispecie similari,indicati in ricorso. Pertanto, in linea con quanto previsto dall'art. 8D.Lgs.546/1992, vanno dichiarate non applicabili le sanzioni irrogate.».3.- Avverso tale sentenza ha proposto appello principale l’Agenzia delleEntrate, deducendone l’erroneità, nella parte relativa ai costi per carburante,ritenuti dal primo giudice non rilevanti ai fini della ricostruzione dei maggioriricavi e nella parte in cui l’impugnata pronuncia aveva escluso l’operatività dellesanzioni.La contribuente D’[OSCURATO:PERSONA] ha chiesto il rigetto del gravame.Numero registro generale 1477/2025Numero sezionale 8243/2025Numero di raccolta generale 8677/2026Data pubblicazione 07/04/2026Con la sentenza impugnata è stato respinto l’appello dell’amministrazionefinanziaria.La CGT-2 Puglia, per quanto di rilievo in questa sede, ha così motivato: «2.L’appello è infondato. 3. L’impugnata sentenza ha confermato il recupero delcosto di € 654,50 di cui alla fattura del 9/01/2013 come non inerente, in quantoeffettuato in un periodo in cui la società non svolgeva attività. Essa ha poiconfermato gli acquisti di carburante riportati nelle fatture del 22/06/2013 e del20/09/2013 (per un totale di € 1.223,30) ai fini del calcolo dei maggiori ricavidi cui all'accertamento, mentre ha valutato che gli ulteriori acquisti dicarburante per € 1.249,09, effettuati nel periodo dal 24/09/2013 all'[OSCURATO:DATA_NASCITA],fossero sì rilevanti ai fini della tassazione, ma da recuperare però come semplicicosti non inerenti. Tale ricostruzione fattuale dell’attività svolta dalla società inesame deve ritenersi condivisibile, in quanto riposa su un dato di comuneesperienza, rappresentato dal fatto che la seconda metà del mese di settembreè un periodo nel quale il flusso turistico è grandemente scemato, per viadell’inizio delle attività scolastiche (che costituisce un ostacolo alle vacanze ditipo familiare), nonché della pressoché totale ripresa delle attività lavorative(che scoraggia il flusso generale dei turisti, anche di quelli stranieri). Talericostruzione non appare smentita dal mantenimento in servizio dei tredipendenti da parte della società verificata (il cui numero, peraltro, si era ridottoa due dall’[OSCURATO:DATA_NASCITA], per poi azzerarsi il 28.10.2013), essendo tale situazionecoerente con le normali attività (lavaggio, rimessaggio, verifica di eventualimalfunzionamenti dell’imbarcazione, ecc.) da compiersi sui natanti in epocaimmediatamente successiva al termine dell’attività di diporto. Per tali ragioni, ilrelativo motivo di appello è infondato, e va dunque rigettato. 4. Parimentiinfondato è l’ulteriore motivo di gravame, con il quale si censura la sentenzaappellata nella parte in cui essa ha escluso la debenza delle sanzioni. Sul punto,il Collegio condivide la ricostruzione operata dal giudice di prime cure, secondocui la sussunzione dell’attività svolta dalla società verificata all’interno delcontratto di trasporto, ovvero di contratto avente causa concreta di svago e/odi svolgimento di attività turistica, costituiva opera di non agevoleindividuazione. Per tali ragioni, ricorrevano senz’altro condizioni di obiettivaNumero registro generale 1477/2025Numero sezionale 8243/2025Numero di raccolta generale 8677/2026Data pubblicazione 07/04/2026incertezza che, ai sensi dell’art. 6 co. 2 d.lgs. n. 472/97, giustificavano la nonirrogazione delle sanzioni.».4.- Avverso la menzionata sentenza d’appello, l’Agenzia delle Entratepropone ricorso per cassazione, affidato ad un unico motivo.5.- La contribuente D’[OSCURATO:PERSONA] resiste con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1.- Con l’unico motivo, l’amministrazione finanziaria ricorrente denuncia, aisensi dell’art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c., la violazione e falsa applicazionedell’art. 8 d.lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 6 d.lgs. n. 472 del 1997.In sintesi, l’Agenzia delle Entrate sostiene che la Corte di merito avrebbeannullato le sanzioni irrogate nell’atto impugnato senza indicare quali fossero,nella specie, gli elementi valevoli a dimostrare la situazione di incertezzanormativa obiettiva, secondo l’elaborazione dalla giurisprudenza di legittimità.2.- La censura è fondata.Ed invero, come più volte chiarito dalla giurisprudenza di questa Corteregolatrice, «In tema di sanzioni amministrative tributarie, l'incertezzanormativa oggettiva - che deve essere distinta dalla ignoranza incolpevole deldiritto, come si evince dall'art. 6 del d.lgs. n. 472 del 1997 - è caratterizzatadalla impossibilità di individuare con sicurezza ed univocamente la normagiuridica nel cui ambito il caso di specie è sussumibile e può essere desunta daalcuni “indici”, quali, ad esempio: 1) la difficoltà di individuazione delledisposizioni normative; 2) la difficoltà di confezione della formula dichiarativadella norma giuridica; 3) la difficoltà di determinazione del significato dellaformula dichiarativa individuata; 4) la mancanza di informazioni amministrativeo la loro contraddittorietà; 5) l'assenza di una prassi amministrativa o lacontraddittorietà delle circolari; 6) la mancanza di precedenti giurisprudenziali;7) l'esistenza di orientamenti giurisprudenziali contrastanti, specie se sia statasollevata questione di legittimità costituzionale; 8) il contrasto tra prassiamministrativa e orientamento giurisprudenziale; 9) il contrasto tra opinionidottrinali; 10) l'adozione di norme di interpretazione autentica o meramenteesplicative di una disposizione implicita preesistente.» (Cass. civ., Sez. 5,Numero registro generale 1477/2025Numero sezionale 8243/2025Numero di raccolta generale 8677/2026Data pubblicazione 07/04/2026ordinanza n. 15452 del 13 giugno 2018; Cass. civ., Sez. T, sentenza n. 9360del 5 aprile 2023).Riguardo, poi, alla prospettiva verso la quale indirizzare gli indici rivelatorifattuali eventualmente emergenti, questa Corte ha chiarito altresì che «In temadi sanzioni amministrative per violazioni di norme tributarie, sussiste incertezzanormativa oggettiva, causa di esenzione del contribuente dalla responsabilità ̀amministrativa tributaria ai sensi dell'art. 10 della l. n. 212 del 2000 e dell’art.8 del d.lgs. n. 546 del 1992, quando è ravvisabile una condizione di inevitabileincertezza su contenuto, oggetto e destinatari della norma tributaria, riferita,non già ̀ad un generico contribuente, né a quei contribuenti che, per loro periziaprofessionale, siano capaci di interpretazione normativa qualificata e neppureall’Ufficio finanziario, ma al giudice, unico soggetto dell'ordinamento a cui èinterpretazione.» (Cass. civ., Sez. 5, ordinanza n. 3108 del 1° febbraio 2019;cfr., altresì, Cass. civ., Sez. 5, sentenza n. 24670 del 28 novembre 2007, laquale ha chiarito come tale verifica sia censurabile in sede di legittimità perviolazione di legge, non implicando un giudizio di fatto, riservato all'esclusivacompetenza del giudice di merito, ma una questione di diritto, nei limiti in cuila stessa risulti proposta in riferimento a fatti già accertati e categorizzati nelgiudizio di merito).Peraltro, questa Corte regolatrice è ripetutamente intervenuta a definirel'ambito di non debenza delle sanzioni, chiarendo che: a) per “incertezzanormativa oggettiva tributaria” deve intendersi la situazione giuridicaoggettiva, che si crea nella normazione per effetto dell’azione di tutti i formantidel diritto, tra cui in primo luogo, ma non esclusivamente, la produzionenormativa e che è caratterizzata dall'impossibilità, esistente in sé ed accertatadal giudice, d'individuare con sicurezza e univocamente, al termine di unprocedimento interpretativo metodicamente corretto, la norma giuridica sottola quale effettuare la sussunzione di un caso di specie; b) l’incertezza normativaoggettiva costituisce una situazione diversa rispetto alla soggettiva ignoranzaincolpevole del diritto come emerge dall’art. 6 d.lgs. n. 472 del 1997 chedistingue, in modo netto, le due figure dell'incertezza normativa oggettiva eNumero registro generale 1477/2025Numero sezionale 8243/2025Numero di raccolta generale 8677/2026Data pubblicazione 07/04/2026dell'ignoranza (pur ricollegandovi i medesimi effetti) e perciò l'accertamento diessa è esclusivamente demandata al giudice e non può essere operatodall’amministrazione; c) l’incertezza normativa oggettiva non ha il suofondamento nell’ignoranza giustificata, ma nell'impossibilità, abbandonato lostato d'ignoranza, di pervenire comunque allo stato di conoscenza sicura dellanorma giuridica tributaria (cfr., in tal senso ed “ex permultis”, Cass. civ., Sez.5, ordinanza n. 10314 del 12 aprile 2019; Cass. civ., Sez. 5, sentenza n. 13076del 24 giugno 2015; Cass. civ., Sez. 6-5, ordinanza n. 4394 del 24 febbraio2014; Cass. civ., Sez. 5, sentenza n. 3113 del 12 febbraio 2014; Cass. civ.,Sez. 5, sentenza n. 24670 del 28 novembre 2007).L'essenza del fenomeno dell'incertezza normativa oggettiva si può dunquerilevare attraverso una serie di fatti indice (quelli già sopra menzionati) chespetta al giudice accertare e valutare nel loro valore indicativo. Tali fatti indicedevono essere accertati, esaminati ed inseriti in procedimenti interpretatividella formazione che siano metodicamente corretti e che portinoinevitabilmente a risultati tra loro contrastanti ed incompatibili.Costituisce, quindi, causa di esenzione del contribuente dalla responsabilitàamministrativa tributaria una condizione di inevitabile incertezza sul contenuto,sull’oggetto e sui destinatari della norma tributaria, ossia l’insicurezza edequivocità del risultato conseguito attraverso la sua interpretazione (Cass. civ.,Sez. 6-5, ordinanza n. 4169 del 19 febbraio 2020).Peraltro, questa Corte ha precisato che «In tema di sanzioni amministrativeper violazioni di norme tributarie, il contribuente ha l'onere di allegare laricorrenza degli elementi che giustificano l'esenzione per incertezza normativaoggettiva, che ricorre nell'ipotesi di incertezza inevitabile sul contenuto,sull'oggetto e sui destinatari della disposizione tributaria, anche all'esito delprocedimento di interpretazione della stessa da parte del giudice» (Cass. civ.,Sez. 5, ordinanza n. 18718 del 13 luglio 2018; Cass. civ., Sez. 5, n. 34087 del10 dicembre 2019).Nella specie, com’è agevole desumere dalla lettura e disamina del paragrafocontrassegnato dal numero “4.” della motivazione della sentenza impugnata,la Corte di merito non ha fatto riferimento alla sussistenza di alcuno deiNumero registro generale 1477/2025Numero sezionale 8243/2025Numero di raccolta generale 8677/2026Data pubblicazione 07/04/2026menzionati indici, essendosi limitata ad affermare - peraltro in manieraalquanto apodittica - che «la sussunzione dell’attività svolta dalla societàverificata all’interno del contratto di trasporto, ovvero di contratto avente causaconcreta di svago e/o di svolgimento di attività turistica, costituiva opera dinon agevole individuazione». In tal senso, dunque, essa non si è attenuta alconsolidato orientamento della giurisprudenza di legittimità in materia. E ciòvieppiù laddove si consideri come la riconducibilità dell’attività esercitata(dall’impresa societaria alla quale la contribuente aveva partecipato) nelparadigma del trasporto di passeggeri con finalità ricreativa e di svago, oltreche turistica, caratterizzato tuttavia dalla prestazione di una serie di serviziaggiuntivi (soste per il bagno in mare, aperitivi e/o spuntini, musica edescrizioni dei siti), costituisse elemento di fatto che emergeva ampiamentegià dal p.v.c. della Guardia di Finanza datato 10 luglio 2017 (cfr., all’uopo,l’ampio stralcio dell’atto impositivo emesso a carico della società e riportato etrascritto a pag. 3 del controricorso della contribuente).In tale ottica, dunque, nemmeno può assumere rilevanza alcuna il dispostodell’art. 36-bis d.l. n. 50 del 2022, giacché quest’ultimo, pur essendo norma diinterpretazione autentica, espressamente stabilisce che le disposizioni dell’art.10, comma 1, n. 14), d.P.R. n. 633 del 1973 vanno interpretate nel senso cheil regime di favore ai fini dell’IVA (mediante esenzione ed aliquote ridotte) iviprevisto, si applica «anche quando le prestazioni ivi richiamate siano effettuateper finalità turistico-ricreative», ma «sempre che le stesse abbiano ad oggettoesclusivamente il servizio di trasporto di persone e non comprendano lafornitura di ulteriori servizi».3.- In conclusione, dalle considerazioni finora sviluppate deriva, ai sensidell’art. 384, comma 2, c.p.c., la cassazione della sentenza impugnata, conconseguente rinvio della causa alla Corte di Giustizia Tributaria di secondogrado della Puglia, in diversa composizione, la quale procederà a un nuovoesame della controversia uniformandosi ai principi di diritto sopra richiamati eprovvedendo, altresì, a statuire sulle spese del presente giudizio di legittimità. P.Q.MNumero registro generale 1477/2025Numero sezionale 8243/2025Numero di raccolta generale 8677/2026Data pubblicazione 07/04/2026La Corte Suprema di cassazioneAccoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Cortedi Giustizia Tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione,anche per la pronuncia sulle spese del presente giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributaria, indata 28 novembre 2025.Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]