Cassazione n. 28281/2022

ato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 1721/2016R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via Tagliamento n. 10, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], che la rappresenta e difende giusta procura speciale in calce al ricorso; –ricorrente – contro Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; –controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n. 2980/01/15, depositata il 26/05/2015. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 13 settembre 2022dal [OSCURATO:PERSONA]. Oggetto: Tributi -Avviso di accertamento -Operazioni soggettivamente inesistenti.Cons. est. G.M. Nonno RILEVATOCHE 1. con sentenza n. 2980/01/15 del 26 / 05 /201 5 la C ommissione tributaria regionale del Lazio (di seguito CT R ) ha respinto l’impugnazione proposta da [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. (di seguito RCC) nei confronti della sentenza n. 546 / 13/13 della Commissione tributaria provinciale di Roma (di seguito CTP), che aveva a sua volta rigettato il ricorso della società contribuente avverso un avviso di accertamento per IRES, IRAP e IVA relative all’anno d’imposta 2006; 1.1. come si evince anche dalla sentenza della CTR, l’avviso di accertamento concerneva l’illegittima utilizzazione di fatture per operazioni ritenute soggettivamente inesistenti, con conseguente indebita deduzione dei costi e detrazione dell’IVA; 1.2. la CTR respingeva l’appello di RCC evidenziando che: a) il direttore amministrativo della società contribuente era anche amministratore di fatto di [OSCURATO:SOCIETA]., società che praticava acquisti intracomunitari senza applicazione dell’IVA e rivendeva a terzi senza versamento dell’IVA indicata nelle fatture emesse; b) ciò escludeva qualsiasi buona fede di RCC in ordine ai rapporti intrattenuti con la società cartiera interposta; c) a fronte degli elementi indiziari acquisiti, la società contribuente non aveva fornito una prova convincente della propria estraneità alla frode perpetrata; d) con riferimento ai costi, RCC non aveva fornito alcuna prova in ordine alla loro effettività, inerenza, certezza, determinabilità e competenza; 2. avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso per cassazione, affidato a tremotivi; 3. l’Agenzia delle entrate (di seguito AE) resisteva con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. con il primo motivo di ricorso RCC contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o la falsa Cons. est. G.M. Nonno applicazione dell’art. 42, primo e terzo comma, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, dell’art. 56 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 e degli artt. 19 e 52 del d.lgs. 30 marzo 2011, n. 165, per l’essere stato il provvedimento impositivo emesso con atto sottoscritto da funzionario incaricato di AE sfornito della relativa legittimazione; 1.1. il motivo è inammissibile; 1.2. a parte il palese difetto di specificità della censura (manca la trascrizione e allegazione dell’atto impositivo, nonché l’indicazione del soggetto che lo ha sottoscritto), la questione della nullità dell’avviso di accertamento sottoscritto da funzionario privo di legittimazione a rappresentare AEper difetto di adeguata qualifica è stata sollevata per la prima volta con il ricorso per cassazione ed è, dunque, preclusa (cfr. Cass. n. 15854 del 13/08/2004; Cass. n. 24681 del 21/11/2006; si veda anche Cass. n. 33769 del 19/12/2019), non essendo stato eccepito alcunché né nel corso del giudizio di appello, né nel corso del giudizio di primo grado; 2. con il secondo motivo di ricorso si deduce violazione e/o falsa applicazione dell’art. 14, comma 4 bis, della l. 24 dicembre 1993, n. 537 e dell’art. 8, comma 3, del d.l. 2 marzo 2012, n. 16, conv. con modif. nella l. 26 aprile 2012, n. 44, nonché dell’art. 53 Cost., non avendo la CTR consentito il recupero di costi comunque sostenuti dalla società contribuentee, quindi, deducibili; 2.1. il motivo è in parte infondatoe in parte inammissibile; 2.2. come evidenziato da parte ricorrente e dalla stessa sentenza impugnata, in materia di fatture emesse per operazioni inesistenti, la deducibilità dei costi va verificata alla luce dell'art. 8 del d.l. 2 marzo 2012, n. 16, conv. con modif. nella l. 26 aprile2012, n. 44; 2.2.1. il comma 1 della menzionata disposizione ha sostituito l’art. 14, comma 4 bis, della l. n. 537 del 1993, nel modo che segue: «Nella determinazione dei redditi di cui all'art. 6, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, Cons. est. G.M. Nonno non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo per il quale il pubblico ministero abbia esercitato l'azione penale o, comunque, qualora il giudice abbia emesso il decreto che dispone il giudizio ai sensi dell'art.424 cod. proc. pen., ovvero sentenza di non luogo a procedere ai sensi dell'art. 425 del citato codice fondata sulla sussistenza della causa di estinzione del reato prevista dall'art. 157 cod. pen.. Qualora intervenga una sentenza definitiva di assoluzione ai sensi dell'art. 530 cod. proc. pen., ovvero una sentenza definitiva di non luogo a procedere ai sensi dell'art. 425 c.p.p., fondata sulla sussistenza di motivi diversi dalla causa di estinzione indicata nel periodo precedente, ovvero una sentenza definitiva di non doversi procedere ai sensi dell'art. 529 cod. proc. pen., compete il rimborso delle maggiori imposte versate in relazione alla non ammissibilità in deduzione prevista dal periodo precedente e dei relativi interessi»; 2.2.2. l'art. 8, comma 2, del d.l. n. 16 del 2012 prevede, altresì, che «ai fini dell'accertamento delle imposte sui redditi non concorrono alla formazione del reddito oggetto di rettifica i componenti positivi direttamente afferenti a spese o altri componenti negativi relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati, entro i limiti dell'ammontare non ammesso in deduzione delle predette spese o altri componenti negativi», applicandosi in tal caso solo una sanzione amministrativa; 2.2.3. tenuto conto del disposto del comma 3 – per il quale le disposizioni di cui al citato comma 1 «si applicano, in luogo di quanto disposto dalla L. 24 dicembre 1993, n.537, art. 14, comma 4-bis, previgente, anche per fatti, atti o attività posti in essere prima dell'entrata in vigore» dello stesso comma 1, «ove più favorevoli, tenuto conto anche degli effetti in termini di imposte o maggiori imposte dovute, salvo che i provvedimenti emessi in base al citato Cons. est. G.M. Nonno comma 4-bis previgente non si siano resi definitivi» –appare evidente che le innovazioni sopra richiamate hanno portata retroattiva; 2.2.4. le disposizioni in parola trovano applicazione nel caso di operazioni sia soggettivamente sia oggettivamente inesistenti; 2.2.5. nel primo caso, questa Corte ha già avuto occasione di rilevare, anche sulla scorta della relazione al disegno di legge di conversione del d.l. n. 16 del 2012, che, poiché nel caso di operazioni soggettivamente inesistenti i beni acquistati –di regola (e salvo il caso, ad esempio, in cui il "costo" sia consistito nel "compenso" versato all'emittente il falso documento) –non sono stati utilizzati direttamente per commettere il reato ma, nella maggior parte dei casi, per essere commercializzati, non è più sufficiente il coinvolgimento, anche consapevole, dell'acquirente in operazioni fatturate da soggetto diverso dall'effettivo venditore perché non siano deducibili, ai fini delle imposte sui redditi, i costi relativi a dette operazioni; ferma restando, tuttavia, la verifica della concreta deducibilità dei costi stessi in relazione ai requisiti generali di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità (cfr. Cass. n. 10167 del 20/06/2012; Cass. n. 24426 del 30/10/2013; Cass. n. 26461 del 17/12/2014; Cass.n. 25249 del 07/12/2016; Cass. n. 27566 del 2018, cit.; Cass. n. 32587 del 12/12/2019; Cass. n. 4645 del 21/02/2020); 2.2.6. con riguardo alle operazioni oggettivamente inesistenti grava sul contribuente l'onere di provare la fittizietà di componenti positivi che, ai sensi dell'art. 8, comma 2, del d.l. n. 16 del 2012, ove direttamente afferenti a spese o altri componenti negativi relativi a beni e servizi noneffettivamente scambiati o prestati, non concorrono alla formazione del reddito oggetto di rettifica, entro i limiti dell'ammontare non ammesso in deduzione delle predette spese o altri componenti negativi (Cass. n. 7896 del 2016, cit.; Cass. n. 22430 del 2014, cit .; Cass. n. 25967 del 20/11/2013);Cons. est. G.M. Nonno 2.3. ciò premesso, è pacifico che nel caso di specie si tratta di costi inerenti a fatture emesse per operazioni soggettivamente inesistenti; 2.3.1. la CTR esclude la deducibilità di detti costi non già perché non sia applicabile in ipotesi la disposizione richiamata (e, pertanto, sotto questo profilo il motivo è infondato, non ravvisandosi la contestataviolazione di legge), ma sul presupposto della mancanza di prova di inerenza, certezza, determinabilità e competenza dei costi portati in deduzione; 2.3.2. un simile accertamento in fatto non è contestabile con la proposizione di un vizio di violazione di legge, con conseguente inammissibilità della censura in parte qua; 3. con il terzo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., vizio di motivazione sotto i profili della erronea valutazione degli elementi indiziari, della contraddittorietà logica delle argomentazioni espostedalla CTR e della omessa valutazione di circostanza di fatto rilevante; 3.1. in buona sostanza, RCC afferma che la motivazione della sentenza impugnata si sarebbe basata esclusivamente sulle dichiarazioni rese dal legale rappresentante della [OSCURATO:SOCIETA].,[OSCURATO:PERSONA], con riferimento alla posizione del direttore amministrativo della società contribuente [OSCURATO:PERSONA], indicato quale amministratore di fatto della [OSCURATO:SOCIETA]., tralasciando la valutazione di ulteriori elementi indiziari ricavabili dalle sentenze di merito prodotte in giudizio; 3.1. il motivo è inammissibile; 3.2. la CTR, sulla base delle dichiarazioni rese da [OSCURATO:PERSONA] alla Guardia di finanza ma anche degli ulteriori controlli effettati da quest’ultima, ha affermato che [OSCURATO:PERSONA] rivestiva la duplice qualità di direttore commerciale di RCC e di amministratore di fatto di [OSCURATO:SOCIETA]., sicché l’intero sistema fraudolento era a lui riconducibile, Cons. est. G.M. Nonno con conseguente assenza di buona fede da parte della società contribuente; 3.2.1. il convincimento espresso dalla CTR non è infirmato da quanto emergente da altre sentenze di merito, laddove peraltro il Farascioni era indicato come amministratore di fatto di [OSCURATO:SOCIETA]. e non già di [OSCURATO:SOCIETA].; 3.3. trattasi di accertamento di fatto legittimo, logico e coerente, che ha altresì considerato i fatti di cui la ricorrente lamenta l’omessa valutazione, al quale la ricorrente tende a contrapporre una diversa interpretazione dei medesimi fatti storici presi in considerazione dalla CTR, sicché la censura implica la proposizione di un vizio di insufficiente motivazione e si rivela inammissibile anche alla luce della nuova formulazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. (Cass. S.U. n. 8053 del 07/04/2014; conf. Cass. n. 21257 del 08/10/2014; Cass. n. 23828 del 20/11/2015; Cass. n. 23940 del 12/10/2017; Cass.n. 22598 del 25/09/2018); 3.1. del resto, spetta, in via esclusiva, al giudice di merito il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di controllarne l'attendibilità e la concludenza e di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad essi sottesi, dando così liberamente prevalenza all'uno o all'altro dei mezzi di prova acquisiti, salvo i casi tassativamente previsti dalla legge (cfr. Cass. n. 331 del 13/01/2020; Cass. n. 19547 del 04/08/2017; Cass. n. 24679 del 04/11/2013; Cass.n. 27197 del 16/12/2011; Cass. n. 2357 del 07/02/2004); 4. in conclusione, il ricorso va rigettato e la ricorrente va condannata al pagamento, in favore di AE, delle spese di lite, che si liquidano come in dispositivo, avuto conto di un valore della lite dichiarato di euro 484.135,00; 4.1. poiché il ricorso è stato proposto successivamente al 30 gennaio 2013 ed è rigettato, sussistono le condizioni per dare atto –ai Cons. est. G.M. Nonno sensi dell'art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, che ha aggiunto il comma 1 quater dell'art. 13 del testo unico di cui al d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 – della sussi stenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la stessa impugnazione, ove dovuto. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del presente giudizio, che si liquidano in euro7.800,00, oltre alle spese di prenotazione a debito; ai sensi dell'art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall'art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dichiara la sussistenza dei