Cassazione n. 13969/2023

unciato la seguente ORDINANZA Sul ricorso n. 5144-2015, proposto da: [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., con socio unicoin liquidazione, [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del liquidatore, elettivamente domiciliato in Roma, via M. Prestinari n. 13, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difes a dall’avv. [OSCURATO:PERSONA]Arrigo– Ricorrente [OSCURATO:PERSONA]-RISCOSSIONE, [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del legale rappresentante p.t., elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende- Controricorrente [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., in persona del legale rappresentante p.t.- [OSCURATO:PERSONA] la sentenza n. 3535/67/2014della Commissione tributaria regionale della Lombardia,sez. staccata di Brescia, depositata l’[OSCURATO:DATA_NASCITA]; udita la relazione della causa svolta nell’adunanza cameraledel 24novembre 2022 dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA], IVA –Operazioni soggettivamente inesistenti RGN 5144/2015 Consigliere rel. [OSCURATO:PERSONA] che L’Agenzia delle entrate notificò alla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in liquidazione, gli avvisi d’accertamento, relativi agli anni d’imposta dal 2005al 2008, con cui, contestando l’emissione di fatture relative ad operazioni inesistenti, determinò il maggior imponibile ai fini Ires ed Irap, nonché la maggiore Iva dovuta dalla società, ed irrogò le sanzioni . N otificò inoltre la c artella di pagamento per gli anni 2005 e 2006 , a seguito di iscrizione dei crediti d’imposta nei ruoli straordinari, ai sensi degli artt. 11 e 15 bis del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602. Gli atti impositivi traevano origine da una verifica operata dalla GdF di Monopoli nei confronti della ditta individuale [OSCURATO:PERSONA], segnalata come società priva di dipendenti e ritenuta emittente di fatture per operazioni inesistenti, che risultava avere tra i suoi clienti l’odierna ricorrente. A seguito di ulteriori verifiche eseguite dalla GdF di Chiari e del processo verbale da questaredatto, alla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. furono contestate fatture fittizie a debito, con conseguente ripresa ad imponibile dei costi dichiarati nelle annualità accertate, nonché l’indetraibilità dell’iva a debito. Tutti gli atti furono impugnati dalla società dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Brescia, che previa riunione dei ricorsi, con sentenza n. 42/15/2012 ne respinse le ragioni . L’appello proposto dinanzi alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, sez. staccata di Brescia, fu rigettato con la sentenza n. 3535/67/2014, ora al vaglio della Corte. Il giudice d’appello ha confermato le statuizioni della commissione provinciale,evidenziando l’irrilevanza della regolare tenuta della contabilità e della formale esecuzione dei pagamenti,la genericità delle fatture emesse dalla ditta DiLeo, nonché l’assoluta carenza di organizzazione e d i struttura aziendale del medesimo; ha valorizzato la circostanza che il titolare della ditta,che risultava aver eseguito in subappalto lavori per conto del [OSCURATO:PERSONA] presso i cantieri della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., aveva neg ato tali commissioni, circostanza riscontrata anche da elementi obiettivi (per essere un ditta già dichiarata fallita). Ha pertanto ritenuto provata la fittizietà delle operazioni, falsamente fatturate, con conseguente indeducibilità dei costi e indetraibilità dell’Iva. Nello specifico ha ritenuto che gli elementi presuntivi addotti dall’Agenzia delle entrate supportassero gli atti impositivi e che di contro [OSCURATO:PERSONA] 5144/2015 Consigliere rel. Federici l’onere probatorio incombente sul contribuente in merito alla effettività delle operazioni non fosse stato soddisfatto. La società ha censurato la sentenza, della quale ha chiesto la cassazione, affidandosi a sei motivi, cui ha resistito con controricorso l’Agenzia delle entrate. [OSCURATO:PERSONA] è rimasta intimata. Nell’adunanza camerale del 24 novembre 2022 la causa è stata discussa e decisa. Considerato che La ricorrente ha denunciato: con il primo motivo la violazione e falsa applicazione dell’art. 3, comma 1, lett. d), del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, degli artt. 54-56 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, degli artt. 2697, 2727, 2729 cod. civ., degli artt. 109 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, e 19 d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., quanto alla erronea decisione assunta dalla commissione regionale in ordine alla sussistenza di presunzioni gravi precise e concordanti della fittizietà delle operazioni fatturate, a fronte degli elementi probatori in senso contrario addotti dalla contribuente; con il secondo motivo l’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio, oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., quanto all’omesso esame della documentazione allegata dalla contribuente per provare l’effettività delle operazioni; con il terzo motivo la violazione e falsa applicazione dell’art. 14, comma 4 bis, della l.24 dicembre 1993, n. 537, nella formulazione introdotta con l'art. 8, comma 1, del d.l. 2 marzo 2012, n. 16, convertito con modificazioni dalla l. 26 aprile 2012, n. 44, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., quanto all’erronea affermazione della indeducibilità dei costi ove documentati da fatture inesistenti; con il quarto motivo la nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., quanto all’omessa pronuncia sulla illegittimità dell’avviso d’accertamento per violazione degli artt. 19,21 e 74 del d.P.R. n. 633 del 1972 relativamente alla detraibilità dell’Ivain regime di inversione contabile; con il quinto motivo la violazione e falsa applicazione degli artt. 19, 21 e 74, comma 7, del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, primo RGN 5144/2015 Consigliere rel. Federici comma, n. 3, cod. proc. civ., quanto alla decisione assunta sulla indetraibilità dell’iva anche per le ipotesi di operazioni, cui è applicabile il regime del reverse charge; I motivi possono essere trattati congiuntamente per essere tutti indirizzati a criticare la decisione, assunta dalla commissione regionale lombarda,per erro nea interpretazione di norme sostanziali o processuali , disciplinanti la fatturazione di operazioni ine sistenti, o per vizio di motivazione, con conseguente ripresa ad imponibile dei costi dedotti e dell’ivaindetraibile. Deve premettersi che i motivi articolati dalla ricorrente sono fondati sul presupposto che la fattispecie controversa trovi collocazione nelle operazioni soggettivamente inesistenti, mentre dalla difesa della Agenzia delle entrate e soprattuttodalla stessa sentenza - come meglio sarà appresso chiarito - emerge che la fittizietà delle fatture è stata ricondotta dal giudice regionale nell’alveo delle operazioni oggettivamente inesistenti. È utile comunque soffermarsi su quelli che in tema di fatturazione di operazioni inesistenti sono gli approdi della giurisprudenza di legittimità, partendo innanzitutto dal perimetro entro cui l’art. 14, comma 4 bis, della l. n. 537 del 1993, nella formulazione introdotta con l'art. 8, comma 1, del d.l. n. 16 del 2012cit., regola la deducibilità dei costi e la detraibilità dell’iva. La giurisprudenza di legittimità, a seguito della modifica introdotta nel 2012 all’art. 14, comma 4 bis, cit.,ha chiarito il significato, la portata ed i limiti interpretativi della disciplina regolatrice le operazioni inesistenti, soggettivamente ed oggettivamente tali, anche quando relazionate a condotte penalmente rilevanti. Nello specifico l’art. 8 prevede che «1. Ilcomma 4-bis dell'articolo 14 della legge 24 dicembre 1993, n. 537, è sostituito dal seguente: "4-bis. Nella determinazione dei redditi di cui all'articolo 6, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, di cui aldecreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo per il quale il pubblico ministero abbia esercitato l'azione penale o, comunque, qualora il giudice abbia emesso il decreto che dispone il giudizio ai sensi dell'articolo 424 del codice di procedura penaleovvero sentenza di non luogo a procedere RGN 5144/2015 Consigliere rel. Federici ai sensi dell'articolo 425 dello stesso codicefondata sulla sussistenza della causa di estinzione del reato prevista dall'articolo 157 del codice penale. Qualora intervenga una sentenza definitiva di assoluzione ai sensi dell'articolo 530 del codice di procedura penaleovvero una sentenza definitiva di non luogo a procedere ai sensi dell'articolo 425 dello stesso codicefondata sulla sussistenza di motivi diversi dalla causa di estinzione indicata nel periodo precedente, ovvero una sentenza definitiva di non doversi procedere ai sensi dell'articolo 529 del codice di procedura penale, compete il rimborso delle maggiori imposte versate in relazione alla non ammissibilità in deduzione prevista dal periodo precedente e dei relativi interessi". 2.Ai fini dell'accertamento delle imposte sui redditi non concorrono alla formazione del reddito oggetto di rettifica i componenti positivi direttamente afferenti a spese o altri componenti negativi relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati, entro i limiti dell'ammontare non ammesso in deduzione delle predette spese o altri componenti negativi. In tal caso si applica la sanzione amministrativa dal 25 al 50 per cento dell'ammontare delle spese o altri componenti negativi relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati indicati nella dichiarazione dei redditi. In nessun caso si applicano le disposizioni di cui all'articolo 12 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, e la sanzione èriducibile esclusivamente ai sensi dell'articolo 16, comma 3, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472. 3.Le disposizioni di cui ai commi 1 e 2 si applicano, in luogo di quanto disposto dalcomma 4-bis dell'articolo 14 della legge 24 dicembre 1993, n. 537, previgente, anche per fatti, atti o attivitàposti in essere prima dell'entrata in vigore degli stessi commi 1 e 2, ove più favorevoli, tenuto conto anche degli effetti in termini di imposte o maggiori imposte dovute, salvo che i provvedimenti emessi in baseal citato comma 4-bisprevigente non si siano resi definitivi. Resta ferma l'applicabilità delle previsioni di cui al periodo precedente ed ai commi 1 e 2 anche per la determinazione del valore della produzione netta ai fini dell'imposta regionale sulle attività produttive». È stato chiarito che ai sensi della norma novellata l'acquirente dei beni può dedurre i costi relativi ad operazioni soggettivamente inesistenti, anche nell'ipotesi in cui sia consapevole del lorocarattere fraudolento, salvi i limiti derivanti, in virtù del d.P.R. n. 917 del 1986, dai principi di effettività, RGN 5144/2015 Consigliere rel. Federici inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità. È invece esclusa la deducibilità dei costi delle operazioni oggettivamenteinesistenti (Cass., 7 dicembre 2016, n. 25249; 6 luglio 2018, n. 17788; 15 marzo 2022, n. 8480). Peraltro per tali ultime operazioni, nonostante siano indeducibili i costi e le spese, ai fine di non computare i ricavi, grava sul contribuente l'onere di provare la natura fittizia dei componenti positivi del reddito che, ai sensi dell'art. 8, comma 2, del d.l. cit., siano direttamente afferenti a spese o ad altri componenti negativi relativi a beni e servizi non effettivamente scambiati o prestati e non devono pertanto concorrere alla formazione del reddito oggetto di rettifica, entro i limiti dell'ammontare non ammesso in deduzione delle predette spese o altri componenti negativi (Cass., 19 dicembre 2019, n. 33915; cfr. anche 20 aprile 2016, n. 7896; 8 ottobre 2014, n. 21189). Si è infatti affermato che per le operazioni oggettivamente inesistenti non vi è simmetria, né automatismo biunivoco, tra costi per acquisti inesistenti e ricavi dichiarati, e ciò giustifica l’onere della prova gravante sul contribuentein merito alla corrispondenza tra ricavi e costi attinenti a beni non effettivamente scambiati (Cass., 17 luglio 2018, n. 19000). In tema di Ivapoi, quanto alla prova di operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno in una frode carosello, questa Corte ha affermato che qualora l'Amministrazione finanziaria contesti che la fatturazione attenga a tale tipo di operazioni, incombe sulla stessa l'onere di provare non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza nel destinatario che l'operazione si inseriva in una evasione d’imposta dimostrando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi specifici, che il contribuente fosse a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo usando l'ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente; ove l'Amministrazione assolva a detto incombente istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un'operazione volta ad evadere l'imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto (Cass., 20 aprile 2018, n. 9851; 30 ottobre 2018, n. 27566; 20 luglio 2020, n. 15369).RGN 5144/2015 Consigliere rel. [OSCURATO:PERSONA] invece alle operazioni oggettivamente inesistenti, l'Amministrazione finanziaria che contesti al contribuente l'indebita detrazione, ha l'onere di provare che l'operazione non è mai stata posta in essere, indicandone i relativi elementi, anche in forma indiziaria o presuntiva, ma non anche quello di dimostrare la mala fede del contribuente, atteso che, una volta accertata l'assenza dell'operazione, non è configurabile la buona fede di quest'ultimo, che sa certamente se ed in quale misura ha effettivamente ricevuto il bene o la prestazione per la quale ha versato il corrispettivo. Peraltro, una volta che l'Amministrazione finanziaria dimostri, anche mediante presunzioni semplici, l'oggettiva inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente, ai fini della detrazione dell'IVA e/o della deduzione dei relativi costi, offrire la controprova dell'effettiva esistenza delle operazioni contestate, non potendo tale onere ritenersi assolto con l'esibizione della fattura, ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia (Cass., 13 marzo 2013, n. 6229; 14 settembre 2016, n. 18118; 18 ottobre 2021, n. 28628). Quanto alla disciplina prevista dall’art. 21, comma 7, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, è stato evidenziato che in caso di operazione inesistente, in difetto di rettifica o annullamento della fattura, sussiste l'obbligo di versamento dell'imposta per l'intero ammontare indicato in fattura, in quanto l'emissione del documento contabile determina l'insorgenza del rapporto impositivo, senza che ciò contrasti con il principio di neutralità dell'IVA, prevalendo la funzione ripristinatoria conseguente alla eliminazione del difetto di rettifica o annullamento della fattura, a meno che non sia stato eliminato in tempo utile qualsiasi rischio di perdita del gettito fiscale derivante dall'esercizio del diritto alla detrazione (Cass., 11 dicembre 2020, n. 28263; 12 marzo 2021, n. 6983; 19 agosto 2020, n. 17335). La giurisprudenza della CGUE hachiaramente affermato che «dal solo fatto che l’amministrazione tributaria non abbia rettificato, in un avviso di accertamento in rettifica indirizzato all’emittente di tale fattura, l’imposta sul valore aggiunto da esso dichiarata, non si può dedurre che tale amministrazione abbia riconosciuto che detta fattura corrispondeva a un’operazione imponibile effettiva». E che «i principi di neutralità fiscale, di RGN 5144/2015 Consigliere rel. Federici proporzionalità e del legittimo affidamento devono essere interpretati nel senso che non ostano a che il destinatario di una fattura si veda negare il diritto a detrarre l’imposta sul valore aggiunto a monte a causa dell’assenza di un’operazione imponibile effettiva, anche se, nell’avviso di accertamento in rettifica indirizzato all’emittente di tale fattura, l’imposta sul valore aggiunto dichiarata da quest’ultimo non è stata rettificata. Se, tuttavia, tenuto conto di evasioni o irregolarità commesse da tale emittente oa monte dell’operazione dedotta a fondamento del diritto alla detrazione, tale operazione è considerata come non effettivamente realizzata, si deve dimostrare, alla luce di elementi oggettivi e senza esigere dal destinatario della fattura verifiche alle quali non è tenuto, che tale destinatario sapeva o avrebbe dovuto sapere che detta operazione si inseriva nel quadro di un’evasione dell’imposta sul valore aggiunto, circostanza che spetta al giudice del rinvio verificare» (CGUE, in C-642/11, del 31 gennaio2013). Con riferimento invece alle ipotesi di reverse charge o inversione contabile, direcente, in tema di operazioni soggettivamente inesistenti - con principi elaborati in riferimento al commercio di materiale ferroso, ma le cui argomentazioni possono trovare applicazione generale-, si è affermato che in osservanzadei principi di diritto enunciati dalla Corte di giustizia della UE, il diritto di detrazione dell'imposta relativa ad un'operazione di cessione di beni non può essere riconosciuto al cessionario che, sulla fattura emessa per tale operazione in applicazione del suddetto regime, abbia indicato un fornitore fittizio allorquando, alternativamente, il medesimo cessionario: a) abbia egli stesso commesso un'evasione dell'IVA ovvero sapeva o avrebbe dovuto sapere che l'operazione invocata a fondamento del diritto di detrazione s'iscriveva in una simile evasione; b) sia semplicemente consapevole della indicazione in fattura di un fornitore fittizio e non abbia fornito la prova che il vero fornitore sia un soggetto passivo IVA (Cass., 10 febbraio 2022, n. 4250). Si tratta con evidenza di interpretazione ancora più rigorosa in termini di prova richiesta al cessionario. Chiariti i principi di diritto regolatori della materia, dalla lettura della sentenza impugnata emerge senza equivoci che le contestazioni elevate dall’Amministrazione finanziaria nei confronti della società ricorrente afferivano non già ad operazioni soggettivamente inesistenti, ma ad RGN 5144/2015 Consigliere rel. Federici operazioni oggettivamente tali. Il fatto principale da cui parte la segnalazione della GdF di Monopoli, e dalla quale a sua volta trae origine la verifica e poi gli avvisi d’accertamento nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., è costituito non solo dall’assenza di organizzazione e di personale della dita individuale [OSCURATO:PERSONA] - come tale incapace di eseguire i lavori che risultano appaltati dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l,-, ma anche dal dato, altrettanto incontroverso, che l’esecuzione di quei medesimi lavori, per i quali si insisteva sull’affidamento in subappalto alla [OSCURATO:PERSONA], era statanegata dal titolare di quest’ultima. E tale dichiarazione aveva trovato riscontro obiettivo nellacircostanza che la [OSCURATO:PERSONA] risultava all’epoca già fallita e cessata . Dunque ciò che l’ufficiomette in discussioneè l’esistenza oggettiva delle operazionie nella sentenza il giudice regionale fa richiamo alla “effettività” delle operazioni. In essa si fa infatti ripetut o richiamo all a “inesistenza effettiva delle operazioni documentate dalle fatture” e all’onere (del contribuente) di dimostrare “l’effettiva esistenza delle operazioni economiche in contestazione”, e, ancora, della irrilevanza della esibizione di mezzi di pagamento “perdimostrare l’effettività delle operazioni”. A fronte dei ripetuti richiami alla obiettiva inesistenza delle operazioni, il fatto che nel penultimo rigo della pag. 2 è menzionata la fittizietà “sia soggettiva che oggettiva delle fatture emesse per operazioni inesistenti” costituisce dunque una accezione generica, che non sposta né mette in discussione la natura della fattispecie oggetto di contestazione. Per mera completezza, proprio dagli stralci della sentenza di primo grado, riportati nel ricorso (pag. 26 e poi pagg. 58-59), si avverte come «i richiami giurisprudenziali della ricorrente non colgono nel segno perché, a monte di ogni altra considerazione, riguardano ipotesi ritenute “soggettivamente inesistenti”, laddove, nella specie, l’Ufficio contesta l’oggettiva realtà della esecuzione delle opere». A fronte dunque dello specifico riferimento alle operazioni oggettivamente inesistenti, che si pone come fattispecie ontologicamente distinta dalle operazioni soggettivamente inesistenti, sia quanto al concreto atteggiarsi della condotta illegittima rilevante ai fini fiscali, sia per le conseguenze e le interpretazioni giuridiche delle due fattispecie con particolare riguardo agli oneri probatori, l’atto d’appello della contribuente contiene una critica generica a tale qualificazione, senza tuttavia una RGN 5144/2015 Consigliere rel. Federici specifica censura allo “stravolgimento” del “fatto” contestato, che pertanto, in termini processuali, resta sostanzialmente cristallizzato e rispetto al quale la decisione della commissione regionale risulta coerente. Esaminando allora le doglianze sviluppate dalla ricorrente nei primi cinque motivi, è da ritenersi infondato il primo, con il quale, invocando la disciplina sostanziale in materia d’accertamento delle imposte dirette e dell’iva,nonché le regole sulle prove presuntive, ha lamentato l’erroneità della decisione in ordine alla sussistenza di presunzioni gravi, precise e concordanti della fittizietà delle operazioni fatturate, a fronte degli elementi probatori in senso contrario addotti dalla contribuente. In tema di prove presuntive la giurisprudenza di legittimità ha tracciato le regole cui deve attenersi il giudice di merito nella valutazione degli indizi, in particolare affermando che la gravità, precisione e concordanza richiesti dalla legge vanno ricavati dal loro complessivo esame, in un giudizio globale e non atomistico di essi (ciascuno dei quali può essere insufficiente), ancorché preceduto dalla considerazione di ognuno per individuare quelli significativi, perché è necessaria la loro collocazione in un contesto articolato, nel quale un indizio rafforza e ad un tempo trae vigore dall’altro in vicendevole completamento (cfr. Cass., 2 marzo 2017, n. 5374; 16 maggio 2017, n. 12002; Cass., 12 aprile 2018, n. 9059; 25 ottobre 2019, n. 27410). Ebbene, le regole di governo della prova presuntiva risultano ben osservate nel caso di specie, nel quale per un verso il giudice d’appello ha ritenuto irrilevante la tenuta regolare della contabilità e la regolare registrazione delle fatture, per altro aspetto ha valorizzato gli elementi addotti dall’Agenzia delle entrate, quali la genericità delle fatture emesse dalla ditta [OSCURATO:PERSONA], l’assoluta carenza di organizzazione aziendale, la mancanza di data certa dei contratti d’appalto, l’inesistenza del contratto di subappalto con la [OSCURATO:PERSONA], il riconoscimento, in capo al contribuente, dell’onere dellaprova sulla «effettiva esistenza delle operazioni economiche in contestazione». In realtà, nelle numerose pagine dedicate al primo motivo , la contribuente ha riporta t o tutti gli elementi indiziari allegati nel giudizio, insistendo sulla loro rilevanza aifini della decisione della causa, sebbene nei due gradi di merito la propria prospettazione fosse stata rigettata. Con ciò RGN 5144/2015 Consigliere rel. Federici richiede una rivalutazione della controversia nel merito , che tuttavia è inammissibile in sede di legittimità, per essere attività riservata al giudice di merito quale giudice del “fatto”. Inammissibile è il secondo motivo, con il quale denuncia l’omesso esame della documentazione allegata dalla contribuente per provare l’effettività delle operazioni. A parte che il motivo esula dal limitato perimetro entro il quale può denunciarsi il vizio di motivazione della sentenza, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., come riformulato dall'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, convertito con modificazioni dalla l. 7 agosto 2012, n. 134, il motivo è inammissibile ai sensi dell’art. 348-ter, quarto e quinto comma, cod.proc. civ, trattandosi di fatti già esaminati nei due gradi di merito e decisi in senso conforme in entrambi i gradi. Infondato è il terzo motivo, con cui si lamenta il mancato riconoscimento della deducibilità dei costi documentati da fatture pur inesistenti , in violazione della espressa previsione contenuta nell’art. 14, comma 4 bis, della l. 24 dicembre 1993, n. 537, come modificato dall'art. 8, comma 1, del d.l. . 16 del 2012, cit. Come già evidenziato, nell’ipotesi di operazioni oggettivamente inesistenti i costi restano indeducibili, e, pur indeducibili i costi, anche in questo casoper quanto già chiarito dalla giurisprudenza di legittimità, grava sul contribuente l'onere di provare la natura fittizia dei componenti positivi del reddito che, ai sensi dell'art. 8, comma 2, del d.l. cit., siano direttamente afferenti a spese o ad altri componenti negativi relativi a beni e servizi non effettivamente scambiati o prestati. Nel caso di specie non emerge che la società abbia provveduto a provarealcunché. Infondati infine sono il quarto ed il quinto motivo, con i quali, quanto alla decisione assunta sulla indetraibilità dell’iva anche per le ipotesi di operazioni,cui è applicabile il regime del reverse charge, la contribuente ha denunciato l’omessa pronuncia sulla illegittimità degli avvisid’accertamento per violazione degli artt. 19, 21 e 74 del d.P.R. n. 633 del 1972, nonché la violazione e falsa applicazione delle medesime norme sotto il profilo dell’errore nella loro interpretazione. In particolare la contribuente ha sostenuto che le operazioni registrate in inversione contabile non sarebbero imponibili ai fini iva.RGN 5144/2015 Consigliere rel. [OSCURATO:PERSONA] giudice regionale non ha omesso di pronunciarsi. Dopo aver rappresentato i fatti processuali, richiamato la giurisprudenza di legittimità in tema di operazioni oggettivamente inesistenti, vagliato le prove presuntive mediante analisi degli indizi e degli elementi addotti dalle parti, ha concluso riconoscendo la correttezza degli accertamenti eseguiti dall’Agenzia delle entrate, con ciò richiamando anche la disciplina Iva in merito alla rettifica delle dichiarazioni. La sentenza, letta nella sua interezza, non è affatto omissiva, statuendo sulla infondatezza della totalità delle censure mosse dalla società appellante. Peraltro, secondo la recentegiurisprudenza formatasi in tema di reverse charge,neppure ove la fattispecie per cui è causa fosse stata riconducibile nell’alveo delle operazioni soggettivamente inesistenti si sarebbe potuto procedere alla detraibilità dell’iva. Tanto meno è dato evincere che le operazioni registrate ai sensi dell’art. 74 del d.P.R. n. 633 cit., nella loro generalità, non siano imponibili, come sembra prospettare la difesa della contribuente. Il mancato espresso richiamo in sentenza alla disciplina relativa all’iva in regime di inversione contabile è dunque del tutto coerente con la decision e assunt a e con l’oggetto della controversia, afferente a d operazioni oggettivamente inesistenti. Con il sesto motivo la società ha invocato la nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., quanto all’omessa pronuncia sulla carenza dei presupposti soggettivi per l’applicazione delle sanzioni. Il motivo è fondato. Nella pronuncia il giudice d’appello ha espressamente richiamato la pretesa difensiva della contribuente, con cui ha invocato la riduzione al minimo delle sanzioni. Ebbene, la sentenza ha del tutto ignorato il motivo, non potendo certo ritenersi che sul punto il giudice regionale abbia deciso implicitamente, laddove ha dichiarato di assorbire ogni altra deduzione (ultima pagina). L’affermazione resta infatti del tutto generica, soprattutto se ricondotta alla espressa censura sull’applicazione, quanto all’an e d a l quan tum , delle sanzioni irrogate. Il motivo va dunque accolto e, limitatamente al suo accoglimento, la sentenza va cassata e rinviata alla Corte di giustizia tributaria di II grado RGN 5144/2015 Consigliere rel. Federici della Lombardia, sez. staccata di Brescia, che in diversa composizione, oltre che liquidare le spese del presente