Cassazione n. 33984/2025

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.16827/2022 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] che ha indicato recapito Pec, in forza di procura allegata al ricorso, elettivamente domiciliata in Roma alla piazza dei Martiri di Belfiore n. - r icorrent e – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; –controricorrente– avverso la sentenzan. 2/202 2 della Commissione tributaria regiona l e delVeneto, depositata il 4 gennaio 2022; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 24 ottobre 2025dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] 2012/2014 – Professionista – Autonoma organizzazione 1. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Venezia accoglieva il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA] contro il diniego sull’istanza di rimborso Irap per gli anni dal 2012 al 2014. 2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale del Veneto accoglieva l’appello erariale e, in riforma della impugnata decisione , rigettava l’originario ricorso, ritenendo rilevanti, ai fini della sussistenza dell’autonoma organizzazione, le circostanze che la contribuente operasse presso tre studi da essa coordinati e che erogasse elevate spese per prestazioni di terzi collaboratori. 3. Contro tale decisionela contribuente propone ricorso affidato a due motivi, cui resiste l’Agenzia delle Entrate con controricorso. Il ricorso è stato fissato ex art. 380 - bis .1 c.p.c . per l ’adunanza cameraledel 24 ottobre 2025. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di impugnazione, proposto in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., si deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 2, comma 1 e 3, comma 1,lett. c) del d.lgs. n. 446 del 1997 in combinato disposto con gli artt. 2697,primo e secondo comma,2727 e 2729 c.c., in quanto la CTR avrebbe disatteso i criteri interpretativi in tema di autonoma organizzazione: a) poiché non ha indagato se i compensi a terzi si riferissero ad attività connesse a quelle oggetto della professione, connessione rilevant e ai fini predetti ; b) poiché l’esercizio dell’attività professionale in tre studi medici non è sintomo di autonoma organizzazione, avendo essa allegato di disporre di una sola segretaria e di disporre di beni strumentali minimi. 1.1.Il motivo è infondato. L’art. 2 del d.lgs. n. 446/1997 stabilisce che il presupposto dell’IRAP, già definita dall’art. 1 come imposta a carattere reale, è «l'esercizio abituale di una attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi». La Corte costituzionale, con la sentenza n. 156 del 2001, ha ribadito che l’IRAP non è un’imposta sul reddito, bensì un’imposta di carattere reale che colpisce il valore aggiunto prodotto dalle attività autonomamente organizzate, e ha rilevato che mentre l’elemento organizzativo è connaturato alla nozione stessa di impresa, altrettanto non può dirsi per quanto riguarda l’attività di lavoro autonomo, ancorché svolta con carattere di abitualità, nel senso che è possibile ipotizzare un’attività professionale svolta in assenza di organizzazione di capitali o lavoro altrui, con la conseguente inapplicabilità dell’imposta, per difetto del suo necessario presupposto, l’autonoma organizzazione, il cui accertamento, in mancanza di specifiche disposizioni normative, costituisce questione di mero fatto, rimessa pertanto al giudice di merito. Cass., Sez. U., n. 9451/2016 (in continuità con Cass., Sez. U., n. 12108/2009, ma specificando ulteriormente i requisiti dell'impiego del lavoro altrui) ha chiarito i parametri alla cui stregua la questione di fatto deve essere valutata: «con riguardo al presupposto dell'IRAP, il requisito dell'autonoma organizzazione - previsto dall'art. 2 del d.lgs. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 446 -, il cui accertamento spetta al giudice di merito ed è insindacabile in sede di legittimità se congruamente motivato, ricorre quando il contribuente: a) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell'organizzazione e non sia, quindi, inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse; b) impieghi beni strumentali eccedenti, secondo l'id quod plerumque accídit, il minimo indispensabile per l'esercizio dell'attività in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui che superi la soglia dell'impiego di un collaboratore che esplichi mansioni di segreteria ovvero meramente esecutive». Ove si verta in tema di rimborso l’onere di dare la prova di tali elementi fattuali grava unicamente sul contribuente. Alla luce di tali premesse, la prima doglianza, con cui la ricorrente lamenta che la CTR non avrebbe indagato se i compensi a terzi si riferissero ad attività connesse a quelle oggetto della professione svolta, essendo solo in tal caso rilevanti al fine di far ritenere sussistente l’autonoma organizzazione, trascura del tutto di considerare che in tema di rimborso l’onere di allegazione e prova grava sul contribuente, il quale, nel caso di specie , nel ricorso non allega alcunchè a tale propositoné evidenzia di averlo fatto nel corso del giudizio di merito; lo stesso precedente citato nel corpo del motivo (e cioè Cass. n. 14392/2020) è stato reso, in tema di rimborso, su ricorso della difesa erariale nei confronti di una sentenza che aveva accolto il ricorso del contribuente, e quindi in una fattispecie diversada quella in esame. La seconda doglianzacensura la ritenuta rilevanza , da parte della CTR,dell’esercizio dell’attività in tre ambulatori; la censura è del tutto generica, evidenziando una circostanza (l’utilizzo di un’unica segretaria) evidentemente non idonea a scalfire la pregnanza di tale elemento, e omette peraltro di confutare la specifica affermazione della CTR che ha evidenziato come la contribuente coordinasse i tre ambulatori, correttamente dandovi rilevanza al fine di ritenere sussistente il requisito della autonoma organizzazione. 2. Con il secondo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n.5 c.p.c. , si deduce omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione circa un fatto decisivo per il giudizio, che è stato oggetto di discussione tra le parti, censurando la motivazione illogica, incompleta ed apodittica. 2.1. Il motivo è inammissibile. In seguito alla riformulazione dell'art.360, primo comma, n. 5, c.p.c., disposta dall'art. 54 del d.l.n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l.n. 134 del 2012, nella cui vigenza ricade il ricorso in esame, non sono più ammissibili nel ricorso per cassazione le censure di contraddittorietà e insufficienza dellamotivazione della sentenza di merito impugnata, in quanto il sindacato di legittimità sullamotivazione resta circoscritto alla sola verifica del rispetto del «minimo costituzionale» richiesto dall'art. 111, sesto comma, Cost., che viene violato qualora lamotivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili, o risulti perplessa ed obiettivamente incomprensibile, purché il vizio emerga dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali (Cass., Sez. U., n. 8053/2014; Cass. n. 7090/2022). Vizio che del resto neanche sussiste, avendo la CTR evidenziato nella propria motivazione gli specifici elementi in fatto rilevanti ai fini di ritenere sussistente l’autonoma organizzazione (l’esercizio di attività in tre ambulatori, coordinati dalla contribuente, la presenza di voci di spesa per beni strumentali e servizi di terzi, di entità elevata). 3. Il ricorso va quindi respinto. Alla soccombenza segue la condannadella ricorrente al pagamento delle spese di lite, liquidate in dispositivo. P.Q.M rigetta il ricorso; condanna [OSCURATO:PERSONA] al pagamento delle spese di lite in favore dell’Agenzia delle entrate, spese che liquida in euro 3.300,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unifica