Cassazione n. 39126/2021

ato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 826 del ruolo generale dell’anno 2015 proposto da: Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, è domiciliata; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA]; F i r m a t o D a : U R S A I A A N N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : c 7 a 6 5 c 5 c 2 9 d 8 c 7 4 e 4 1 9 4 4 7 0 a 9 1 3 1 6 6 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 Numero registro generale 826/2015 Numero sezionale 5397/2021 Numero di raccolta generale 39126/2021 Data pubblicazione 09/12/2021 - intimato – per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale delle Marche, n. 142/4/2013, depositata in data 14 novembre 2013; considerato che: dall’esposizione in fatto della sentenza censurata si evince che: l’Agenzia delle entrate aveva emesso nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] un avviso di accertamento con il quale aveva recuperato l’Iva esposta in una fattura in quanto ritenuta emessa a fronte di un’operazione inesistente; avverso l’avviso di accertamento [OSCURATO:PERSONA] aveva proposto ricorso deducendo che la fattura, relativa ad un’operazione straordinaria di cessione, conferimento, fusione di azienda nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] & c. snc, era stata emessa per errore, in quanto, in realtà, era stata poi sostituita da altra fattura, recante lo stesso numero identificativo, relativa all’effettiva operazione realizzata di affitto di azienda; la Commissione tributaria provinciale di [OSCURATO:PERSONA] aveva accolto il ricorso; avverso la pronuncia del giudice di primo grado l’Agenzia delle entrate aveva proposto appello; la Commissione tributaria regionale delle Marche ha rigettato l’appello, in particolare ha ritenuto che: in rito, era infondato il motivo di appello con il quale si riproponeva l’eccezione di inammissibilità del ricorso introduttivo per tardività; nel merito, si era formata la prova, ai sensi dell’art. 115 cod. proc. civ., del mancato utilizzo della fattura originariamente emessa, non avendo l’ufficio contestato che la suddetta fattura, anche se emessa per errore, non era mai stata riportata nelle scritture contabili delle parti; la circostanza che la fattura originaria non era stata mai registrata né annotata né utilizzata dalla società destinataria trovava conferma nel giudizio penale; l’Agenzia delle entrate ha quindi proposto ricorso per la cassazione della sentenza affidato ad un unico motivo di censura; il contribuente è rimasto intimato; 2 F i r m a t o D a : U R S A I A A N N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : c 7 a 6 5 c 5 c 2 9 d 8 c 7 4 e 4 1 9 4 4 7 0 a 9 1 3 1 6 6 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 Numero registro generale 826/2015 Numero sezionale 5397/2021 Numero di raccolta generale 39126/2021 Data pubblicazione 09/12/2021 ritenuto che: con l’unico motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 3), cod. proc. civ., per violazione e falsa applicazione degli artt. 21, 23, 26 e 27 d.P.R. n. 633/1972, per avere ritenuto che, una volta che il contribuente aveva emesso la fattura oggetto della ripresa, la circostanza che la stessa non fosse stata riportata nelle scritture contabili della emittente e della società destinataria comportava il venire meno della legittimità della pretesa; il motivo è fondato; il giudice del gravame ha ritenuto sussistere la prova del mancato utilizzo della fattura, sia per effetto del principio di non contestazione che in relazione alla pronuncia penale, in quanto la stessa non risultava registrata o annotata né utilizzata dalla società destinataria, quindi mai inserita nella contabilità della medesima, per cui non poteva ritenersi che fosse stata emessa per operazioni oggettivamente inesistenti; va quindi precisato, in generale, che l’emissione di una fattura è di per sé indice della esistenza dell’operazione fatturata, sicché è onere del contribuente fornire la prova dell’inesistenza dell’operazione; sotto tale profilo, secondo quanto previsto dall’art. 21, comma 1, d.P.R. n. 633/1972, «La fattura, cartacea o elettronica, si ha per emessa all'atto della sua consegna, spedizione, trasmissione o messa a disposizione del cessionario o committente», circostanza riscontrabile nella presente fattispecie, posto che è la stessa sentenza che dà per fatto certo che la stessa era stata emessa; quel che rileva, dunque, al fine di contrastare la pretesa dell’amministrazione finanziaria, è che il contribuente fornisca la prova relativa al fatto che la fattura sia stata emessa per mero errore, fornendo, sotto tale profilo, adeguati elementi di prova; l’attenzione, dunque, deve essere spostata alle modalità attraverso cui il soggetto che ha emesso la fattura per mero errore debba rendere 3 F i r m a t o D a : U R S A I A A N N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : c 7 a 6 5 c 5 c 2 9 d 8 c 7 4 e 4 1 9 4 4 7 0 a 9 1 3 1 6 6 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 Numero registro generale 826/2015 Numero sezionale 5397/2021 Numero di raccolta generale 39126/2021 Data pubblicazione 09/12/2021 evidente, sotto il profilo contabile, la sussistenza del suddetto errore successivamente alla emissione della fattura; più precisamente, sotto il profilo contabile, nel caso di emissione di fattura contenente indicazioni erronee, l’art. 26, comma 1, d.P.R. n. 633/1972, prevede l’obbligo di procedere alla rettifica delle inesattezze della fatturazione, in modo da rendere contabilmente evidente sotto quali profili la emissione di una precedente fattura, avente contenuto erroneo, sia stata successivamente oggetto di correzione, da operarsi mediante emissione di nuova fattura e regolare registrazione, secondo le previsioni di cui agli artt. 21 e seguenti; il mancato compimento dei suddetti obblighi contabili espone, dunque, il contribuente alla legittima pretesa dell’amministrazione finanziaria che, sulla base dell’emissione della fattura ed in forza del principio di cartolarità conseguente, ha ritenuto di dovere applicare la previsione di cui all’art. 21, comma 6, d.P.R. n. 633/1972, secondo cui, se sia emessa fattura per operazione inesistente, l’Iva è dovuta per l’intero ammontare indicato in fattura; la suddetta previsione normativa, invero, sottintende la divergenza tra realtà e rappresentazione, poiché, come detto, il legislatore attua il principio di cartolarità o dell’efficacia documentale, secondo cui, per l’esigibilità dell’imposta, il contenuto documentale prevale sulla realtà dell’operazione, e prende in considerazione tutte le ipotesi di fatturazione per eccesso o per operazioni inesistenti, dovute sia ad errore che a frode, salvo che il contribuente non proceda a rendere evidente, sotto il profilo contabile, le variazioni correttive dell’imponibile o delle imposte da effettuarsi nei modi e nei tempi tassativamente prescritti; la sentenza censurata, pertanto, non è conforme ai suddetti principi, avendo erroneamente ritenuto che la pretesa era illegittima in quanto vi era la prova del mancato utilizzo della fattura sia da parte 4 F i r m a t o D a : U R S A I A A N N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : c 7 a 6 5 c 5 c 2 9 d 8 c 7 4 e 4 1 9 4 4 7 0 a 9 1 3 1 6 6 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 Numero registro generale 826/2015 Numero sezionale 5397/2021 Numero di raccolta generale 39126/2021 Data pubblicazione 09/12/2021 dell’emittente che del destinatario solo facendo riferimento alla circostanza che costoro non ne avevano in alcun modo dato conto nelle proprie scritture contabili; invero, l'immissione di una fattura “nel mercato” ed il mancato compimento delle attività idonee a rendere eventualmente evidente, sotto il profilo contabile, l’errore di emissione, mantiene inalterata l'insorgenza del rapporto obbligatorio, stante l'applicazione del principio di cartolarità posto a base del sistema impositivo dell'Iva, non potendo assumere rilevanza, sotto tale profilo, la sola circostanza, valorizzata dal giudice del gravame, della mancata annotazione nelle scritture contabili, posto che, di per sé, tale condotta mantiene comunque inalterato il rischio di utilizzabilità della fattura emessa; ne consegue l’accoglimento del ricorso e la cassazione della sentenza con rinvio alla Commissione tributaria regionale anche per la liquidazione delle spese di lite del presente giudizio. P.Q.M. La Corte: accoglie il ricorso, cassa la sentenza censurata e rinvia alla Commissione tributaria regionale delle Marche, in diversa composizione, anche per