Cassazione n. 21060/2023

o la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 21031‒2021R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in persona del curatore dott. [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso, per procura speciale in calce al ricorso, dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] ed elettivamente domiciliato in Roma, alla via Zanardelli, n. 34 , presso lo studio legale dell’avv. [OSCURATO:PERSONA]; -ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA], in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi n. 12; -controricorrente - Oggetto: TRIBUTI‒ accise –trasporto merci – credito d’imposta - rimborso avverso la sentenza n. 73/04/2021 della Commissione tributaria regionale della TOSCANA, depositata il 21/01/2021; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del giorno 1 1 /0 5 /202 3 dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA] LUCIOTTI; Rilevato che: 1. La [OSCURATO:SOCIETA]., esercente l’attività di autotrasporto per conto terzi e, come tale, avente diritto all’agevolazione fiscale di cui al d.P.R. n. 277 del 2000, ovvero al credito d’imposta su una quota di accisa sul gasolio impiegato nella specifica attività, con riferimento agli anni d’imposta dal 2011 al 2014 avanzava alla competente Agenzia delle dogane istanza di rimborso per complessivi 266.686,65 euro da poter utilizzare in compensazione; istanza reiterata, a seguito del fallimento della società contribuente, dal curatore al fine di ottenerne il rimborso. 2. Nel corso della verifica avviata dall’Agenzia delle dogane veniva erogato un rimborso di 51.258,41 euro. 3. All’esito di tale verifica, però, l’amministrazione doganale disconosceva in toto il credito chiesto a rimborso e quindi emetteva un invito al pagamento della somma di 51.462,83 euro a titolo di recupero degli importi precedentemente corrisposti per l’anno 2011 nonché per rimborsi concessi superiori a quelli spettanti, nonché provvedimento di diniego di rimborso per le istanze relative al periodo dal 1° gennaio 2011 al 31 marzo 2014. 4. [OSCURATO:PERSONA] impugnava entrambi i provvedimenti dinanzi alla CTP di Firenze che respingeva il ricorso. Anche l’appello proposto dal Fallimento veniva rigettato dalla CTR della Toscana che, con la sentenza in epigrafe indicata, riteneva perentori i termini previsti dall’art. 4, comma 3, del d.l. n. 277 del 2000, così come modificato dall’art. 61 del d.l. n. 1 del 2012, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 27 del 2012 (modific a applicabil e all’anno d’imposta 2011 in quanto intervenuta quando il termine previsto originariamente non era ancora scaduto) e, quindi, tardiva l’istanza di rimborso presentata dal contribuente in data 28/04/2015 in relazione al credito sorto nell’anno 2011 . Con riferimento al credito maturato negli anni d’imposta dal 2012 al 2014, la CTR ritenevaessere intervenuta la decadenza di cui all’art. 75 del d.P.R. n. 445 del 2000 stante l’accertata non veridicità delle dichiarazioni presentatedalla società contribuente. 5. Avverso tale statuizione la curatela fallimentare propone ricorso per cassazione affidato a quattro motiv i , illustrati con memoria, cui replical’Agenzia delle entrate con controricorso. Considerato che: 1. Con il primo motivo di ricorso viene dedotta, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 8 della legge n. 448 del 1998, 3 e 4 del d.P.R. n. 277 del 2000 e 2946 cod. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto perentorio il termine semestrale previsto dall’ultima parte del comma 3 dell’art. 4 del d.P.R. n. 277 del 2000 per la presentazione dell’istanza di rimborso del credito non utilizzato in compensazione. 2. Il motivo è infondato e va rigettato. 3. Va premesso che nella specie non è in discussione la tardività della richiesta di rimborso avanzata dal curatore fallimentare soltanto in data 28 aprile 2015, sulla quota di accisa riferita all’anno d’imposta 2011, ma soltanto la natura perentoria o meno del termine previsto dal comma 3 dell’art. 4 del d.P.R. n. 277 del 2000. 4. Al riguardo, è principio giurisprudenziale, che il Collegio condivide e a cui intende dare continuità non essendovi ragioni per discostarsene, quello secondo cui « Ai fini del conseguimento del credito di imposta per il trasporto merci di cui al d.l. n. 265 del 2000, conv., con modif., dalla l. n. 343 del 2000, i termini di cui all'art. 4, comma 3, del d.P.R. n. 277 del 2000, sono perentori, sicché, una volta spirati, la relativa dichiarazione diviene irretrattabile, atteso che il principio della generale emendabilità della stessa incontra il limite delle eventuali decadenze previste dalla legge» (Cass. n. 29130 del 2018). 5. Nella citata pronuncia, che è stata resa con riferimento all’art. 4, comma 3, del d.P.R. n. 277 del 2000 nel testo previgente alla modifica apportatadall’art. 61 del d.l. n. 1 del 2012, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 27 del 2012 (che, diversamente da quanto sostenuto dalla CTR, è previsione normativa applicabile al caso di specie, in quanto il credito chiesto a rimborso era sorto nell’anno d’imposta 2011), si è affermato, « che l'agevolazione in esame contempla, […], due modalità di rimborso del credito d'imposta in favore dell'avente diritto: a) entro il 31 dicembre dell'anno solare in cui è avvenuto il consumo, mediante la compensazione prevista dal d.lgs. n. 241 del 1997, art. 17 (cfr. art. 4, comma 3, del d.P.R. n. 277 del 2000); b) entro il 30 giugno dell'anno solare successivo a quello in cui è avvenuto il consumo, mediante istanza di rimborso in denaro del credito d'imposta ovvero il rimborso, sempre in denaro, della differenza fra l'ammontare complessivo del credito d'imposta e la parte di quest'ultimo utilizzata in compensazione entro l'anno solare precedente (d.P.R. n. 277 del 2000, art. 3, comma 1, e art. 4, comma 3); che tale criterio, anche a fini di certezza del bilancio pubblico, risponde allo scopo di far coincidere la compensazione con il periodo d'imposta relativo al consumo che dà origine al beneficio (e, quindi, con l'annualità in cui deve avvenire il saldo dell'accisa relativa a quel consumo), con la possibilità di slittamento, nei limiti del semestre successivo, del solo rimborso degli importi residui, entro il quale la partita di dare/avere deve essere definita; che tale interpretazione è imposta dal rilievo che le leggi che dispongono agevolazioni tributarie sono di stretta interpretazione, sicché devono esser applicate, rigorosamente, nei termini e nei modi stabiliti anche in rapporto all'interesse della certezza del gettito fiscale rilevante ai fini del bilancio dello Stato (Cass. n. 5413 del 2018)». 6. In tale pronuncia si precisa, altresì, che «la categoricità della formula letterale dell'art. 4 cit. ("gli esercenti... utilizzano il credito in compensazione entro...") e la ratio di contenere nel tempo l'esercizio dell'agevolazione a fini di certezza del gettito fiscale indicano che il doppio termine è imposto a pena di decadenza, pur in assenza di un'espressa qualificazione in tal senso». 7. Diversamente da quanto sostiene la ricorrente nella memoria depositata ai sensi dell’art. 380-bis1 cod. proc. civ., questa Corte con la pronuncia in esame non ha affatto ritenuto che abbia natura perentoria solo il termine previsto dalla disposizione in esame per la compensabilità del credito e non anche quello previsto per la richiesta di rimborso, essendo chiara l’affermazione, appena sopra testualmente trascritta, che ad essere «imposto a pena di decadenza» è «il doppio termine». D’altro canto, la diversa tesi prospettata dalla ricorrente non trova alcuna valida giustificazione e, di certo, non nella impossibilità di «replicare» anche al termine per la richiesta di rimborso l’esigenza di certezza del bilancio dello Stato evidenziata dalla Corte nella sopra citata pronuncia, ponendosi, invece, l’interpretazione fatta da questa Corte,in assoluta coerenza con il dettato normativo , che nessuna distinzione opera con riferimento ai due termini, non avendoli in alcun modo qualificati, con la natura agevolativadella previsione e con le esigenze prospettate. 8. Conclusivamente sul punto, il motivo va accolto restando assorbiti il secondo e terzo motivo con cui la ricorrente deduce, rispettivamente, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.: a)la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 8 della legge n. 448 del 1998, 3 e 4 del d.P.R. n. 277 del 2000 e 14 del d.lgs. n. 504 del 1995, in cui sisostiene che, anche a voler ritenere coerente con il sistema la previsione di un termine di decadenza per l’esercizio dell’azione di rimborso, tale termine doveva essere individuato in quello biennale previsto dall’art. 14 del TUA (d.P.R. n. 504 del 1995) che, seppur norma di carattere generale, la CTR aveva ritenuto non applicabile al caso di specie sul presupposto che la disposizione vigente ratione temporis, e quindi prima della modifica apportata dal d.l. n. 193 del 2016, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 225 del 2016, si riferiva esclusivamente alle imposte indebitamente versate e non anche ai tributi legittimamente corrisposti e successivamente riconosciuti a credito quale effetto di un’agevolazione fiscale; b) la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 8 della legge n. 448 del 1998, 3 e 4 del d.P.R. n. 277 del 2000, 14 del d.lgs. n. 504 del 1995 e 21 del d.lgs. n. 546 del 1992, in cui si sostiene che aveva errato la CTR che, pur escludendo l’applicabilità dell’art. 14 TUA, non aveva comunque ritenuto applicabile l’art. 21 del d.lgs. n. 546 del 1992, con dies a quoda individuarsi, per l’anno d’imposta 2011, dalla «conclusione dell’arco temporale entro il quale il credito poteva essere utilizzato solo in compensazione, giusta l’art. 4, comma 3, primo periodo del d.P.R. n. 277 del 2000». 9. Con il quarto motivo viene dedotta, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt.75 del d.P.R. n. 445 del 2000, 8 della legge n. 448 del 1998nonché 3 e 4 del d.P.R. n. 277 del 2000 , per avere la CTR ritenuto, in relazione agli anni d’imposta dal 2012 al 2014, che la non veridicità delle dichiarazioni della società contribuente comportasse la decadenza dal diritto al rimborso integrale del credito e non soltanto per la parte contestata dall’amministrazione doganale, nella specie per 29.848,10 euro rispetto all’importo complessivo richiesto a rimborso pari a 230.390,11 euro. 10. Il motivo è fondato e va accolto alla stregua del principio giurisprudenziale secondo cui «In tema di agevolazioni d'accise sul gasolio per autotrazione, le carenze, gli errori o le falsità contenute nella dichiarazione trimestrale di consumo accertate dall'Amministrazione doganale dopo la formazione del silenzio- assenso e la fruizione del credito determinano la perdita dei benefici, con l'irrogazione delle conseguenti sanzioni, limitatamente agli importi irregolarmente dichiarati o documentati e non rispetto all'intera agevolazione, salvo che l'attestazione mendace o erronea investa un elemento costitutivo dell'istanza» (Cass. n. 5812 del 2020), come ad esempio la dichiarazione di essere impresa esercente attività di autotrasporto. 11. Nella specie è pacifico tra le parti che l’irregolarità della dichiarazione atteneva ad elementi, quali la percorrenza chilometrica ed i litri di gasolio consumati, incidenti solo ed esclusivamente sull’entità del creditochiesto a rimborso, sicché la richiesta doveva essere rigettata unicamente per quella parte di credito accertato come non spettante ma non per l’intero. 12. La sentenza, che a tale principio non si è attenuta, va cassata in accoglimento del motivo in esamee la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, che provvederà anche alla regolamentazione delle spese del presente giudizio di legittimità. P.Q.M. accoglie il quarto motivo di ricorso, rigetta il primo, assorbiti gli altri; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di seco