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CassazionesentenzaSezione 5

Cassazione n. 32139/2025

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no di Aversa (CE), in persona dell’amministratore delegato pro tempore , nella qualità di incorporante la “[OSCURATO:SOCIETA].”, rappresentatae difesa dalProf.

Avv. [OSCURATO:PERSONA] , con studio in Vicenza, e dal Prof.

Avv. [OSCURATO:PERSONA], con studio in Roma, ove è elettivamente domiciliata (indirizz i pec per notifiche e comunicazioni: andreagiovanardi@legalmail .it ; gi useppe - [OSCURATO:EMAIL]), giusta procura in margine al ricorso introduttivo del presente procedimento; RICORRENTE [OSCURATO:PERSONA] delle Entrate, con sede in Roma, in persona del Direttore Generale pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con sede in Roma, ove per legge domiciliata (indirizzo pec per notifiche e comunicazioni: [OSCURATO:EMAIL]) [OSCURATO:PERSONA] EXART. 2932 COD.

CIV. [OSCURATO:PERSONA] AGEVOLATA avverso la sentenza depositata dalla Commissione t ributaria regionale per la Lombardia il 18 marzo 2019, n. 1263/6/2019; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del26 novembre 2025 dal Dott. [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA]:

1. La “ [OSCURATO:SOCIETA] .”, nella qualità di incorporante la “ [OSCURATO:SOCIETA].”, ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla Commissione t ributaria r egionale per la Lombardia il 18 marzo 2019, n. 1263/6/2019, la quale, in controversia avente ad oggetto l’impugnazione del diniego di definizione agevolata in ordine all’avviso di liquidazione n. 2014/003/SC/000002580/0/005 notificato dall’Agenzia delle Entrate il 17 agosto 2016, per le imposte di registro, ipotecaria e catastale su sentenza civile depositata dal Corte di Appello di Milano il 3 luglio 2014, n. 2580/2014, per l’esecuzione in forma specifica di contratto preliminare di compravendita tra [OSCURATO:PERSONA] e la “[OSCURATO:SOCIETA] .”, mediante il trasferimento iussu iudicis dell’immobile promesso in vendita sotto la condizione sospensiva del versamento del residuo prezzo di € 500.000,00 (in aggiunta alla caparra confirmatoria di € 80.000,00), non verificatasi a causa dell’inadempienza della “ELMAS.p.A.”, ha accolto l’appello proposto da ll’Agenzia delle Entrate nei confronti della “[OSCURATO:SOCIETA].”, nella qualità di incorporante la “[OSCURATO:SOCIETA].”, avverso la sentenza depositata dalla Commissione tributaria provinciale diMilano il 16 giugno 2017, n. 4217/21/2017, con condanna alla rifusione delle spese giudiziali.

2. Il giudice di appello ha riformato la decisione di prime cure –che aveva accolto il ricorso originario della contribuente - sul presupposto: a) che l’atto impositivo era munito di adeguata motivazione e non necessitava dell’allegazione di copia della sentenza soggetta a registrazione; b) che l’instaurazione del contraddittorio preventivo non era indispensabile per la validità dell’atto impositivo, esulandosi dal campo dei c.d.

“tributi armonizzati”; c) che la sentenza ex art. 2932 c od . c iv ., che abbia disposto il trasferimento di un immobile in favore del promittente acquirente, subordinatamente al pagamento del corrispettivo pattuito, è soggetta ad imposta in misura proporzionale e non in misura fissa, anche se ancora impugnabile, trovando applicazione l'art. 27 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, alla stregua del quale non sono considerati sottoposti a condizione sospensiva gli atti i cui effetti dipendano, in virtù di condizione meramente potestativa, dalla mera volontà dell'acquirente, ovvero, nella specie, dall'iniziativa del promittenteacquirente. 3.L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.

4. In corso di causa, lacontribuente ha depositato l’istanza per la definizione agevolata della controversiacon la quietanza del versamento in unica soluzione della somma dovuta, ai sensi dell’art. 6 del d.l. 23 ottobre 2018 , n. 119, convertito , con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136 .

Comunicato a mezzo pec il diniego della definizione agevolata della controversiada parte dell’amministrazione finanziaria, la contribuente ha proposto impugnazione dinanzi a questa Corte con lo stesso ricorso per cassazione della sentenza di appello. 5.La ricorrente ha depositato memoria ex art. 380 - bis .1 cod. proc. civ. [OSCURATO:PERSONA]:

1. Il ricorso è affidato a due motivi con riguardo al diniego di definizione agevolata, e d a sette motivi con riguardo alla sentenza impugnata.

2. Vanno preliminarmente scrutinat e le censure attinenti al diniego di definizione agevolata. 2.1 Con il primo motivo, si denuncia: «

1. I llegittimità del provvedimento di diniego della definizione agevolata della controversia tributaria comunicato in data 20 gennaio 2020.

Violazione e/o falsa applicazione, da parte dell’agenzia delle entrate, dell’art. 6, comma 1, d.l. n. 119 del 23 ottobre 2018. la lite per la quale è stata trasmessa la domanda di definizione agevolata ha ad oggetto un “atto impositivo” e rientra quindi trale liti definibili». 2.2 Con il secondo motivo, si denuncia: «Illegittimità del provvedimento di diniego della definizione agevolata della controversia tributario comunicato in data 20 gennaio 2020.

Violazione dei principi espressi dalla giurisprudenza della Corte di Cassazione, che, se applicati al caso in esame, portano a concludere che l’avviso di liquidazione dell’imposta e irrogazione delle sanzioni num. 2014/003/SC000002580/0/005 è un atto avente natura impositiva». 2.3 I predetti motivi – la cui stretta ed intima connessione consiglia la trattazione congiunta per la comune attinenza alla possibilità di definizione agevolata della lite – sono fondati, derivandone l’assorbimento dei motivi concernenti la sentenza impugnata, il cui esame viene a risultare superfluo ed ultroneo. 2.4 Le «controversie definibili» sono state individuate dall’art. 1, comma 1, del d.l. 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136, nelle «controversie attribuite alla giurisdizione tributaria in cui è parte l'Agenzia delle entrate, aventi ad oggetto atti impositivi, pendenti in ogni stato e grado del giudizio, compreso quello in Cassazione e anche a seguito di rinvio». 2.5 Secondo la motivazione del provvedimento adottato dalla [OSCURATO:PERSONA] n. 1 di Milano dell’Agenzia delle Entrate il 20 gennaio 2020,prot. n. 11588, « la domanda di definizione agevolata della controversia tributaria (…) è respinta per i seguenti motivi: la lite oggetto della presente domanda non è definibile.

Il comma 1 dell’art. 6del D.L. 119/2018 prescrive che la definizione agevolata attiene alle controversie pendenti “aventi ad oggetto atti impositivi”».

Inoltre: «Come chiarito anche dalla circolare n. 10 del 15/05/2019, “Le liti aventi ad oggetto avvisi di liquidazione relativi all’applicazione dell’imposta di registro agli atti giudiziari non sono definibili ai sensi dell’articolo 6, avendo essenzialmente una funzione di riscossione dell’imposta dovuta in relazione alla registrazione dei predetti atti”». 2.6 Dunque, in base alla prospettazione dell’amministrazione finanziaria, la lite non sarebbe definibile, in quanto essa avrebbe ad oggetto l’avviso di liquidazione dell’imposta di registro e irrogazione delle sanzioni n. 2014/003/SC/000002580/0/005, che non sarebbe un «atto impositivo», in quanto avrebbe una funzione di mera riscossione dell’imposta. 2.7 L’assunto non è condivisibile. 2.8 Secondo la circolare emanata dall’Agenzia delle Entrate l’1 aprile 2019, n. 6 (in materia di “Definizione agevolata delle controversie tributarie -Articolo 6 e articolo 7, comma 2 lettera b) e comma 3, del decreto-legge 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136”): «Il comma 1 dell’articolo 6 prescrive che la definizione agevolata attiene alle controversie pendenti “aventi ad oggetto atti impositivi”, vale a dire avvisi di accertamento, provvedimenti di irrogazione di sanzioni, atti di recupero dei crediti d’imposta indebitamente utilizzati e ogni altro atto di imposizione che rechi una pretesa tributaria quantificata.

Ne deriva che restano escluse dalla definizione le liti avverso gli atti diversi da quelli precedentemente indicati, (...) che non costituiscono atti impositivi o che non recano una pretesa tributaria determinata» (par. 2.3).

Peraltro, con preciso riguardo agli «avvisi di liquidazione dell’imposta di registro, delle imposte ipotecarie e catastali e dell’imposta di successione» (par. 2.3.4), dopo aver premesso che «tali atti non presuppongono, di norma, operazioni di rettifica delle dichiarazioni presentate dai contribuenti», lo stesso documento dell’amministrazione finanziaria ha precisato che, «nel caso in cui l’Ufficio si limiti a determinare l’entità del tributo dovuto, secondo i dati dichiarati dal contribuente stesso, la lite sull’avviso di liquidazione non è definibile».

La successiva circolare emanata dall’Agenzia delle Entrate il 15 maggio 2019, n. 10 (in materia di “Definizione agevolata delle controversie tributarie - Articolo 6 e articolo 7, comma 2, lettera b) e comma 3, del decreto-legge 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136 – Risposte a quesiti ”) , ha espressamente affermato –in risposta a specifico quesito sul punto - che: « Le liti aventi ad oggetto avvisi di liquidazione relativi all’applicazione dell’imposta di registro agli atti giudiziari non sono definibili ai sensi dell’articolo 6, avendo essenzialmente una funzione di riscossione dell’imposta dovuta in relazione alla registrazione dei predetti atti» (par. 1.1). 2.9 Con riguardo alla tassazione degli atti giudiziari, l a questione non è stata affrontata in termini specifici da questa Corte, la quale, in una serie di recenti arresti (sulla scia dell’attuale orientamento delle Sezioni Unite sulla nozione di “atto impositivo”: Cass., Sez.

Un., 25 giugno 2021, n. 18298), ha deciso –su un piano generale - che, in tema di definizione agevolata, anche il giudizio avente ad oggetto l'impugnazione dell'avviso di liquidazione delle imposte proporzionali di registro, ipotecaria e catastale dà origine a una controversia suscettibile di definizione ai sensi dell'art. 6 del d.l. 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136, laddove tale atto si riveli espressione di una finalità sostanzialmente impositiva, in quanto suscettibile di esprimere, nei confronti del contribuente, una pretesa fiscale maggiore di quella applicata, in via provvisoria, al momento della richiesta di registrazione (in termini: Cass., Sez. 5^, 20 luglio 2021, n. 20683; Cass., Sez. 5^, 4 gennaio 2022, n. 9; Cass., Sez. 5^, 25 gennaio 2022, n. 2054; Cass., Sez. 5^, 14 marzo 2022, n. 8139; Cass., Sez. 5^, 8 aprile 2022, n. 11479; Cass., Sez. 5^, 23 maggio 2022, n. 16484; Cass., Sez. 5^, 6 giugno 2022, n. 18001; Cass., Sez. 6^-5, 8 giugno 2022, n. 18409; Cass., Sez. Trib., 24 luglio 2025, n. 21020). 2.10 Per quanto concerne gli atti giudiziari, sul piano normativo, il d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, prevede che essi «sono soggetti all'imposta anche se al momento della registrazione siano stati impugnati o siano ancora impugnabili, salvo conguaglio o rimborso in base a successiva sentenza passata in giudicato» (art. 37, comma 1) e che, in mancanza di richiesta delle parti litiganti o dei soggetti interessati, la registrazione è eseguita d’ufficio, previa riscossione dell’imposta dovuta (art. 15, comma 1, lett. a).

In mancanza del pagamento o del deposito, l'ufficio procede alla notifica di apposito un avviso di liquidazione al soggetto o ad uno dei soggetti obbligati al pagamento dell'imposta, con invito ad effettuare entro il termine di sessanta giorni il pagamento dell'imposta e, se dallo stesso dovuta, della pena pecuniaria irrogata per omessa richiesta di registrazione, indicando gli estremi dell'atto da registrare o il fatto da denunciare e la somma da pagare (art. 54, comma 5). 2.11 Quanto al contenuto del predetto avviso di liquidazione, la più recente giurisprudenza di questa Corte ha affermato che, in materia di imposta di registro su atti giudiziari definitori di procedimenti nei quali il contribuente sia stato parte, l'avviso di liquidazione può ritenersi adeguatamente motivato anche quando, riportando esso gli estremi identificativi essenziali sia dell'atto giudiziario medesimo (natura del provvedimento, ufficio emanante, estremi di ruolo e pubblicazione) sia dei criteri normativi e matematici di determinazione del dovuto (base imponibile, aliquota tariffaria applicata ed imposta liquidata), non alleghi l'atto in sé.

Tuttavia, nel caso in cui il contribuente contesti in maniera specifica e circostanziata la sufficienza motivazionale dell'avviso e la comprensibilità della pretesa impositiva rinveniente da quelle sole indicazioni, il giudice di merito deve procedere al vaglio complessivo del livello motivazionale dell'avviso stesso, indipendentemente dalla allegazione o non allegazione ad esso dell'atto giudiziario tassato, anche in relazione agli eventuali elementi di complessità ed equivocità che possano in concreto emergere da quest'ultimo (Cass., Sez. 5^, 29 settembre 2021, n. 26340 – da ultime, vedansi anche: Cass., Sez. 6^ - 5, 24 gennaio 2022, n. 1973; Cass., Sez. 5^, 22 marzo 2022, n. 9172; Cass., Sez. 5^, 5 aprile 2022, n. 10898; Cass., Sez. 6^-5, 8 giugno 2022, n. 18416; Cass., Sez. Trib., 13 ottobre 2023, n. 28584).

Nel pervenire a tale conclusione, la Corte ha rimarcato come, «nel caso di sentenze o lodi, in particolare, questa valutazione di congruità motivazionale non può prescindere dalla maggiore o minore complessità e varietà tipologica e di effetti delle statuizioni giudiziali tassate in ragione, a titolo meramente esemplificativo, del numero delle parti interessate dal giudizio; del numero, complessità, interdipendenza e connessione dei capi decisori e della loro specifica riferibilità ed inerenza (in caso di pluralità di parti) alla sfera giuridica del contribuente inciso quale parte in senso sostanziale del rapporto racchiuso nel giudizio e dei suoi effetti decisori; della eventuale sussistenza di fenomeni successori nel processo che possano aver determinato la scissione soggettiva tra parte del medesimo e parte del rapporto tributario da esso poi derivato; della più o meno immediata individuabilità in esse degli elementi economici rilevanti per l'imposizione; della presenza di dubbi interpretativi sulla reale portata della statuizione, così come desumibile dall'integrazione di motivazione e dispositivo; della pluralità delle voci tariffarie astrattamente applicabili agli effetti giuridici del decisum ecc...

Deriva quindi da questa impostazione, volta ad ampliare e non a restringere la tutela del contribuente, che il criterio discretivo non passa attraverso la formalità della 'allegazione -non allegazione', vista una varia e sfuggente fenomenologia che può presentare tanto avvisi adeguatamente motivati pur in assenza di allegazione dell'atto giudiziale in esso specificamente indicato, quanto avvisi non adeguatamente motivati pur in presenza di allegazione -bensì attraverso un controllo sostanziale ed effettivo (spettante al giudice di merito perché di natura prettamente fattuale) della concreta congruità motivazionale dell'avviso nella valutazione complessiva ed interdipendente del contenuto suo proprio (livello di specificazione ed identificazione del provvedimento giudiziale tassato, oltre che degli elementi essenziali e dei parametri di liquidazione dell'imposta applicati), degli elementi già noti al contribuente (in quanto parte del processo definitosi con quel provvedimento), del livello di maggiore o minore complessità ed intellegibilità di tale provvedimento in rapporto alla imposizione» (Cass., Sez. 5^, 29 settembre 2021, n. 26340).

È evidente, quindi, che la meticolosa analisi dei parametri regolanti l’onere motivazionale postula, a monte, l’esigenza di un sindacato postumo sull’esercizio della potestà impositiva in relazione alla registrazione degli atti giudiziari, alla complessità ed alla molteplicità delle cui statuizioni deve essere calibrata e commisurata l’illustrazione delle ragioni sottese alla liquidazione dell’imposta di registro in base all’art. 8 della tariffa –parte prima annessa al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131. 2.12 Per cui, l’avviso di liquidazione ex art. 54, comma 5, del citato d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, si atteggia alla tipica stregua di un atto sostanzialmente impositivo e non di un atto meramente liquidatorio.

Difatti, quest’ultimo non esigerebbe, per sua natura, una motivazione complessa, postulando che i criteri impositivi siano chiaramente prefissati per legge e che l’indicazione della base imponibile possa essere facilmente desunta dal contenuto testuale dell’atto soggetto ad imposizione.

Richiamando l’orientamento inaugurato dalle Sezioni Unite sulla nozione generale di “atto impositivo”, che è stato individuato nel primo ed unico atto col quale la pretesa fiscale è comunicata al contribuente e che, come tale, è impugnabile ex art. 19 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, non solo per vizi propri, ma anche per motivi attinenti al merito della pretesa impositiva (Cass., Sez.

Un., 25 giugno 2021, n. 18298 – nello stesso senso: Cass., Sez. 5^, 11 giugno 2022, n. 17941; Cass., Sez. Trib., 6 ottobre 2022, n. 29163; Cass., Sez. Trib., 7 settembre 2023, n. 26090; Cass., Sez. Trib., 31 gennaio 2024, n. 2901; Cass., Sez. Trib., 27 agosto 2024, n. 23183; Cass., Sez. Trib., 24 settembre 2024, n. 25560; Cass., Sez. Trib., 12 marzo 2025, n. 6587), in sintonia e continuità con tale esegesi, questa Corte ha ammesso la definizione agevolata exart. 6 del d.l. 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136, per l’avviso di liquidazione dell’imposta di registro sul decreto di omologazione di concordato preventivo, sul presupposto che, a prescindere dal nomen utilizzato (parametro formale non dirimente), la lite ha poi ad oggetto proprio un atto di imposizione, e non di mera liquidazione o riscossione, che, pur tenendo fermi i valori economici così come risultanti dalla proposta concordataria omologata, esprimeva in realtà una finalità sostanzialmente impositiva là dove: a) applicava un’imposta in misura proporzionale del 3% in luogo di quella (richiesta dalla parte) in misura fissa; b) ciò all’esito di una valutazione prettamente giuridica in ordine sia alla applicabilità nel caso concreto della lett. a) (trasferimento di diritti reali), invece che della lett. g) (omologazione) dell’art. 8 della tariffa –parte prima allegata al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, sia (pur nell’ambito della lett. a) all’individuazione della base imponibile nell’intero fabbisogno concordatario piuttosto che nel solo controvalore dell’attivo fallimentare e delle azioni revocatorie trasferite al terzo assuntore (in termini: Cass., Sez. 5^, 4 maggio 2022, n. 14139).

Tale conclusione è conforme all’indirizzo delineatosi nel vigore dell’art. 6, comma 1, del d.l. 6 luglio 2011, n. 98, convertito, con modificazioni, dalla legge 15 luglio 2011, n. 111 (Cass., Sez. Trib., 9 settembre 2022, nn. 26591 e 26631; Cass., Sez. Trib., 25 ottobre 2023, n. 29574; Cass., Sez. Trib., 22 luglio 2024, n. 20165) e, ancor prima, nel vigore dell’art. 39, comma 12, del d.l. 6 luglio 2011, n. 98, convertito, con modificazioni, dalla legge 15 luglio 2011, n. 111, che rinvia all’art. 16 della legge 27 dicembre 2002, n. 289 (Cass., Sez. 5^, 24 giugno 2016, nn. 13136 e 13137), in relazione all’applicazione dell’imposta di registro sui decreti ingiuntivi muniti di provvisoria esecutività, a tenore del quale, premesso che il carattere meramente liquidatorio, e non impositivo, dell'atto deve essere desunto dal contenuto sostanziale e dalla funzione di quest'ultimo, non già dalla sua rubricazione nominale e qualificazione formale (Cass., Sez. 5^, 20 febbraio 2009, n. 4129; Cass., Sez. 5^, 6 ottobre 2010, n. 20731; Cass., Sez. 5^, 23 novembre 2020, n. 26533), la peculiarità del caso è data dal fatto che l'avviso di liquidazione in oggetto non si limita ad applicare - sulla base di elementi e parametri economici desumibili ictu oculi dall'atto stesso, in assenza di qualsivoglia valutazione discrezionale da parte dell'amministrazione finanziaria - l'imposta di registro in misura proporzionale commisurata all'entità della somma ingiunta, ma esprime, a monte, un'opzione prettamente impositiva sulla tipologia del presupposto imponibile e sul regime di imposizione conseguentemente ritenuto ad esso applicabile.

Su tale presupposto, non può dirsi che la controversia abbia mera natura liquidatoria solo perché scaturita da un atto con il quale l'amministrazione si è limitata a “conteggiare” il dovuto, instaurando un rapporto percentuale tra aliquota applicabile ed ammontare imponibile dell'ingiunzione; posto che la contestazione del contribuente verteva non già sulla correttezza “matematica” di tale conteggio, e nemmeno sul fatto che i fattori di liquidazione presi a riferimento dall'amministrazione emergessero effettivamente ictu oculidal decreto ingiuntivo, senza necessità di accertamenti o rettifiche di sorta; bensì proprio sull'applicabilità nella specie dell'imposizione proporzionale del 3% sul valore contenuto nel provvedimento giudiziario, piuttosto che nella misura fissa prevista in caso di assoggettamento ad IVA e, in ogni modo, per il rapporto sostanziale in esso dedotto. 2.13 In tale contesto, secondo un diffuso orientamento di questa Corte, ciò che rileva ai fini della qualificazione dell'atto come impositivo e della conseguente inclusione della relativa controversia (allora) nell'ambito applicativo dell’art. 16 della legge 27 dicembre 2002, n. 289 (il cui comma 3, lett. a), individua le liti pendenti –ai fini della condonabilità –con quelle aventi ad oggetto «avvisi di accertamento, provvedimenti di irrogazione delle sanzioni e ogni altro atto di imposizione»), è la sua effettiva funzione, a prescindere dalla qualificazione formale dell'atto stesso.

Pertanto, la natura impositiva dell'atto, ai fini anzidetti, va riconosciuta quando esso sia destinato ad esprimere, per la prima volta, nei confronti del contribuente, una pretesa fiscale, essendo sufficiente che la contestazione da parte di quest'ultimo sia idonea ad integrare una controversia effettiva, e non apparente, sulla legittimità, sotto qualsiasi profilo (tranne che su aspetti relativi a meri errori di calcolo), della pretesa medesima (Cass., Sez. 5^, 20 marzo 2006, n. 6186; Cass., Sez. 5^, 20 febbraio 2009, n. 4129; Cass., Sez. 5^, 12 marzo 2009, n. 5938; Cass., Sez. 5^, 2 luglio 2009, n. 15548; Cass., Sez. 5^, 7 luglio 2010, n. 16075; Cass., Sez. 5^, 6 ottobre 2010, n.20731; Cass., Sez. 5^, 8 marzo 2013, n. 5879; Cass., Sez. 5^, 27 settembre 2013, n. 22158; Cass., Sez. 5^, 9 gennaio 2014, n. 209; Cass., Sez. 5^, 7 maggio 2014, n. 9806; Cass., Sez. 5^, 25 marzo 2016, n. 5977; Cass., Sez. 5^, 18 ottobre 2021, n. 28598; Cass., Sez. Trib., 6 ottobre 2022, n. 29163; Cass., Sez. Trib., 31 gennaio 2024, n. 2901; Cass., Sez. Trib., 24 luglio 2025, n. 21020). 2.14 È, pertanto, di per sé irrilevante la circostanza che l’atto contenga la liquidazione di imposte dichiarate e non versate, una volta che, da un lato, si tratta del primo atto con cui l'amministrazione fa valere la propria pretesa nei confronti del contribuente, e, dall'altro, quest'ultimo ha instaurato una controversia effettiva e non apparente sui contenuti dell’obbligazione tributaria. 2.15 Non è, dunque, condivisibile la deduzione che l'ufficio si sarebbe qui limitato - in una situazione nella quale l'avviso di liquidazione era reso necessario dalla mancata previsione di autoliquidazione del tributo - a stabilire l'entità dell'imposta sulla base dei dati dichiarati dallo stesso contribuente avanti al giudice, e risultanti dal decreto ingiuntivo; senza disconoscerli né rettificarli in vista di una maggiore pretesa impositiva.

È vero, al contrario, che l'attività dell'amministrazione finanziaria non si è esaurita nella mera liquidazione, essendo quest'ultima operazione direttamente conseguita ad un atteggiamento tipicamente impositivo, perché volto ad applicare, in esito ad una determinata valutazione giuridica, il regime di imposizione proporzionale di registro proprio dell'atto giudiziario (artt. 37 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, e 8, comma 1, lett. b), dell’annessa tariffa –parte prima), in luogo di quello in misura fissa sostenuto dal contribuente. 2.16 La conclusione qui accolta si pone nell'ambito del consolidato orientamento di legittimità formatosi sull'art. 16 della legge 27 dicembre 2002, n. 289, in base al quale l'immediata liquidazione di un tributo è consentita soltanto sulla base di elementi emergenti de planodalla dichiarazione, e presuppone, pertanto, la mancanza non soltanto di rettifiche di valore, ma anche di valutazioni giuridiche.

In modo tale che la definizione dell'atto come avviso di liquidazione non vale di per sé ad escludere la sua natura di atto impositivo, quando esso sia destinato ad affermare, per la prima volta, nei confronti del contribuente, la pretesa fiscale sulla base di valutazioni non consistenti nella mera rilevazione di dati dall'atto sottoposto ad imposizione (Cass., Sez. 5^, 20 febbraio 2009, n. 4129; Cass., Sez. 5^, 6 ottobre 2010, n. 20731; Cass., Sez. 5^, 24 giugno 2016, nn. 13136 e 13137; Cass., Sez. 5^, 9 settembre 2022, nn. 26591 e 26631; Cass., Sez. Trib., 25 ottobre 2023, n. 29574; Cass., Sez. Trib., 22 luglio 2024, n. 20165; Cass., Sez. Trib., 24 luglio 2025, n. 21020).

Né può esservi dubbio che la valutazione giuridica possa riguardare, tra il resto, non soltanto il “tipo” di imposta applicabile nel caso di specie, ma anche - nell'ambito della medesima imposta - l'aliquota dovuta in ragione dell'individuazione e della qualificazione dell'atto presupposto. 2.17 Premesso che le circolari n. 6 dell’1 aprile 2019 e n. 10 del 15 maggio 2019, n. 10, non possono avere efficacia vincolante in sede giudiziaria (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 21 marzo 2014, n. 6699; Cass., Sez. 5^, 12 novembre 2019, n. 29163; Cass., Sez. Trib., 29 novembre 2022, n. 35098; Cass., Sez. Trib., 25 maggio 2023, n. 14631; Cass., Sez. Trib., 11 novembre 2024, n. 28948), è convinzione del collegio che la nozione normativa di “atto impositivo” nel contesto dell’art. 6, comma 1, del d.l. 6 luglio 2011, n. 98, convertito, con modificazioni, dalla legge 15 luglio 2011, n. 111, possa comprendere anche i c.d.

“atti liquidatori” (come, per l’appunto, l’avviso di liquidazione ex art. 54, comma 5, del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131), allorquando essi siano destinati ad esprimere, per la prima volta, nei confronti del contribuente, la pretesa impositiva sulla base di valutazioni non consistenti nella mera rilevazione di dati dall'atto sottoposto a registrazione, ma attinenti all'accertamento dell'esistenza e dell'entità dei presupposti e dei criteri dell'imposizione, e non si limitino alla mera liquidazione dell'imposta in base a criteri predeterminati dalla legge e attraverso semplici operazioni contabili (da ultima: Cass., Sez. Trib., 24 luglio 2025, n. 21020). 2.18 D’altra parte, come è stato anche rilevato dalla dottrina più accorta, la registrazione degli atti giudiziari rappresenta raramente un procedimento del tutto automatico, privo di qualsivoglia discrezionalità o attività di carattere interpretativo, imponendo il più delle volte all’amministrazione finanziaria difficoltose ed intricate valutazioni sulla natura e sull’efficacia di complesse ed articolate statuizioni dell’autorità giudiziaria, il cui trattamento impositivo non è di agevole individuazione alla stregua di una esegesi strettamente letterale dei parametri normativi.

Non a caso, è indubbia l’estensione dell’art. 20 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (con riguardo alla natura intrinseca ed agli effetti giuridici delle varie statuizioni), agli atti giudiziari (in tal senso: Cass., Sez. 5^, 19 giugno 2020, n. 12013; Cass.,Sez. 5^, 8 settembre 2021, n. 24159; Cass., Sez. 5^, 25 gennaio 2022, n. 2040; Cass., Sez. Trib., 8 marzo 2023, n. 6875; Cass., Sez. Trib., 28 dicembre 2023, n. 36190; Cass., Sez. Trib., 26 luglio 2024, n. 20946; Cass., Sez. Trib., 25 settembre 2025, n. 26194). 2.19 Parimenti, in tema di imposta di registro, l’art. 21, commi 1 e 2, del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (secondo cui: «1.

Se un atto contiene più disposizioni che non derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, ciascuna di esse è soggetta ad imposta come se fosse un atto distinto.

2. Se le disposizioni contenute nell'atto derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, l'imposta si applica come se l'atto contenesse la sola disposizione che da' luogo alla imposizione più onerosa»), è pacificamente applicabile anche agli atti giudiziali, per cui, al fine di ritenere necessariamente connesse e derivanti l'una dall'altra più statuizioni contenute in uno stesso provvedimento giudiziario, ciò che occorre, in virtù del comma 2 (norma eccezionale e di stretta interpretazione), è che non si possa concepire l'esistenza dell'una senza prescindere dall'altra, configurandosi una connessione oggettiva per volontà della legge o per l'intrinseca natura delle diverse statuizioni; al contrario, non rileva l'esistenza dì una mera connessione soggettiva per volontà delle parti o di natura occasionale, rimanendo in tal caso le disposizioni soggette separatamente ad imposta (ai sensi della regola generale recata dal comma 1, cit.), come se ciascuna fosse un atto distinto (Cass., Sez. 5^, 8 ottobre 2020, n. 21713; Cass., Sez. Trib., 16 giugno 2023, n. 17359). 2.20 Per cui, l’avviso di liquidazione ex art. 54, comma 5, del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, non può solitamente ricondursi ai canoni tradizionali dell’“atto meramente liquidatorio”, che si limita ad una pronta ed agevole determinazione dell’imposta di registro sulla scorta di valori pacificamente rilevati o rilevabili dal tenore testuale dell’atto giudiziario, ma esige, nella maggior parte dei casi, un’attenta e delicata interpretazione delle plurime statuizioni in cui si articola il decisum, sia per l’individuazione e la qualificazione dei capi decisori, che per l’accertamento del valore imponibile e la liquidazione dell’imposta applicabile.

E tanto è particolarmente evidente nel casovagliato dal giudice di legittimità, ove l’atto giudiziario soggetto a registrazione d’ufficio era rappresentato da una sentenza con la quale, attraverso una pluralità di capi decisori, si eraprovveduto, al contempo, alla dichiarazione di nullità di un testamento olografo del de cuius, alla dichiarazione di indegnità di alcuni eredi testamentari, alla condanna alla restituzione di beni ereditari e di somme corrispondenti ai ricavi dei beni ereditari alienati maggiorati di interessi legali e rivalutazione monetaria, alla condanna al pagamento di somme a titolo di indennità di occupazione, alla divisione giudiziale dell’asse ereditario con l’attribuzione di lotti per gruppi di condividenti e l’imposizione un consistente conguaglio in denaro a carico di un gruppo di condividenti e a favore dell’altro (Cass., Sez. Trib., 24 luglio 2025, n. 21020). 2.21 Ne discende che, in presenza delle condizioni previste dall’art. 6, comma 2, lett. a), del d.l. 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136 (soccombenza in primo grado dell’amministrazione finanziaria), la controversia era suscettibile di definizione agevolata.

3. In conclusione, alla stregua delle suesposte argomentazioni, valutandosi la fondatezza del ricorso avverso il diniego di definizione agevolata, non resta che dichiarare l’estinzione del procedimento per cessazione della materia del contendere (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 12 gennaio 2022, n. 721; Cass., Sez. 5^, 8 giugno 2022, n. 18549).

4. Quanto alla regolamentazione delle spese giudiziali: - con riguardo al ricorso avverso il diniego di definizione agevolata (procedimento incidentale) , esse seguono la soccombenza e sono liquidate nella misura fissata in dispositivo (da ultima: Cass., Sez. Trib., 18 novembre 2025, n. 30454); - con riguardo al ricorso avverso la sentenza di appello (procedimento principale), esse restano a carico della parte che le ha anticipate, visto l’esito definitorio della lite (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 12 gennaio 2022, n. 733; Cass., Sez. 5^, 8 giugno 2022, n. 18549).

5. In ragione della definizione agevolata della controversia non si ravvisano i presupposti per imporre il pagamento del c.d.

“doppio contributounificato”, siccome misura applicabile ai soli casi tipici di rigetto, inammissibilità o improcedibilità del gravame e pertanto non suscettibile, per la sua natura latu sensusanzionatoria, di interpretazione estensiva o analogica (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 18 gennaio 2022, n. 1420).

P.Q.M La Corte accoglie il ricorso avverso il diniego della definizione agevolata e dichiara definibile la lite ai sensi dell’art. 6 del d.l. 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazion

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
no di Aversa (CE), in persona dell’amministratore delegato pro tempore , nella qualità di incorporante la “[OSCURATO:SOCIETA].”, rappresentatae difesa dalProf. Avv. [OSCURATO:PERSONA] , con studio in Vicenza, e dal Prof. Avv. [OSCURATO:PERSONA], con studio in Roma, ove è elettivamente domiciliata (indirizz i pec per notifiche e comunicazioni: andreagiovanardi@legalmail .it ; gi useppe - [OSCURATO:EMAIL]), giusta procura in margine al ricorso introduttivo del presente procedimento; RICORRENTE [OSCURATO:PERSONA] delle Entrate, con sede in Roma, in persona del Direttore Generale pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con sede in Roma, ove per legge domiciliata (indirizzo pec per notifiche e comunicazioni: [OSCURATO:EMAIL]) [OSCURATO:PERSONA] EXART. 2932 COD. CIV. [OSCURATO:PERSONA] AGEVOLATA avverso la sentenza depositata dalla Commissione t ributaria regionale per la Lombardia il 18 marzo 2019, n. 1263/6/2019; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del26 novembre 2025 dal Dott. [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA]: 1. La “ [OSCURATO:SOCIETA] .”, nella qualità di incorporante la “ [OSCURATO:SOCIETA].”, ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla Commissione t ributaria r egionale per la Lombardia il 18 marzo 2019, n. 1263/6/2019, la quale, in controversia avente ad oggetto l’impugnazione del diniego di definizione agevolata in ordine all’avviso di liquidazione n. 2014/003/SC/000002580/0/005 notificato dall’Agenzia delle Entrate il 17 agosto 2016, per le imposte di registro, ipotecaria e catastale su sentenza civile depositata dal Corte di Appello di Milano il 3 luglio 2014, n. 2580/2014, per l’esecuzione in forma specifica di contratto preliminare di compravendita tra [OSCURATO:PERSONA] e la “[OSCURATO:SOCIETA] .”, mediante il trasferimento iussu iudicis dell’immobile promesso in vendita sotto la condizione sospensiva del versamento del residuo prezzo di € 500.000,00 (in aggiunta alla caparra confirmatoria di € 80.000,00), non verificatasi a causa dell’inadempienza della “ELMAS.p.A.”, ha accolto l’appello proposto da ll’Agenzia delle Entrate nei confronti della “[OSCURATO:SOCIETA].”, nella qualità di incorporante la “[OSCURATO:SOCIETA].”, avverso la sentenza depositata dalla Commissione tributaria provinciale diMilano il 16 giugno 2017, n. 4217/21/2017, con condanna alla rifusione delle spese giudiziali. 2. Il giudice di appello ha riformato la decisione di prime cure –che aveva accolto il ricorso originario della contribuente - sul presupposto: a) che l’atto impositivo era munito di adeguata motivazione e non necessitava dell’allegazione di copia della sentenza soggetta a registrazione; b) che l’instaurazione del contraddittorio preventivo non era indispensabile per la validità dell’atto impositivo, esulandosi dal campo dei c.d. “tributi armonizzati”; c) che la sentenza ex art. 2932 c od . c iv ., che abbia disposto il trasferimento di un immobile in favore del promittente acquirente, subordinatamente al pagamento del corrispettivo pattuito, è soggetta ad imposta in misura proporzionale e non in misura fissa, anche se ancora impugnabile, trovando applicazione l'art. 27 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, alla stregua del quale non sono considerati sottoposti a condizione sospensiva gli atti i cui effetti dipendano, in virtù di condizione meramente potestativa, dalla mera volontà dell'acquirente, ovvero, nella specie, dall'iniziativa del promittenteacquirente. 3.L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso. 4. In corso di causa, lacontribuente ha depositato l’istanza per la definizione agevolata della controversiacon la quietanza del versamento in unica soluzione della somma dovuta, ai sensi dell’art. 6 del d.l. 23 ottobre 2018 , n. 119, convertito , con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136 . Comunicato a mezzo pec il diniego della definizione agevolata della controversiada parte dell’amministrazione finanziaria, la contribuente ha proposto impugnazione dinanzi a questa Corte con lo stesso ricorso per cassazione della sentenza di appello. 5.La ricorrente ha depositato memoria ex art. 380 - bis .1 cod. proc. civ. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Il ricorso è affidato a due motivi con riguardo al diniego di definizione agevolata, e d a sette motivi con riguardo alla sentenza impugnata. 2. Vanno preliminarmente scrutinat e le censure attinenti al diniego di definizione agevolata. 2.1 Con il primo motivo, si denuncia: « 1. I llegittimità del provvedimento di diniego della definizione agevolata della controversia tributaria comunicato in data 20 gennaio 2020. Violazione e/o falsa applicazione, da parte dell’agenzia delle entrate, dell’art. 6, comma 1, d.l. n. 119 del 23 ottobre 2018. la lite per la quale è stata trasmessa la domanda di definizione agevolata ha ad oggetto un “atto impositivo” e rientra quindi trale liti definibili». 2.2 Con il secondo motivo, si denuncia: «Illegittimità del provvedimento di diniego della definizione agevolata della controversia tributario comunicato in data 20 gennaio 2020. Violazione dei principi espressi dalla giurisprudenza della Corte di Cassazione, che, se applicati al caso in esame, portano a concludere che l’avviso di liquidazione dell’imposta e irrogazione delle sanzioni num. 2014/003/SC000002580/0/005 è un atto avente natura impositiva». 2.3 I predetti motivi – la cui stretta ed intima connessione consiglia la trattazione congiunta per la comune attinenza alla possibilità di definizione agevolata della lite – sono fondati, derivandone l’assorbimento dei motivi concernenti la sentenza impugnata, il cui esame viene a risultare superfluo ed ultroneo. 2.4 Le «controversie definibili» sono state individuate dall’art. 1, comma 1, del d.l. 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136, nelle «controversie attribuite alla giurisdizione tributaria in cui è parte l'Agenzia delle entrate, aventi ad oggetto atti impositivi, pendenti in ogni stato e grado del giudizio, compreso quello in Cassazione e anche a seguito di rinvio». 2.5 Secondo la motivazione del provvedimento adottato dalla [OSCURATO:PERSONA] n. 1 di Milano dell’Agenzia delle Entrate il 20 gennaio 2020,prot. n. 11588, « la domanda di definizione agevolata della controversia tributaria (…) è respinta per i seguenti motivi: la lite oggetto della presente domanda non è definibile. Il comma 1 dell’art. 6del D.L. 119/2018 prescrive che la definizione agevolata attiene alle controversie pendenti “aventi ad oggetto atti impositivi”». Inoltre: «Come chiarito anche dalla circolare n. 10 del 15/05/2019, “Le liti aventi ad oggetto avvisi di liquidazione relativi all’applicazione dell’imposta di registro agli atti giudiziari non sono definibili ai sensi dell’articolo 6, avendo essenzialmente una funzione di riscossione dell’imposta dovuta in relazione alla registrazione dei predetti atti”». 2.6 Dunque, in base alla prospettazione dell’amministrazione finanziaria, la lite non sarebbe definibile, in quanto essa avrebbe ad oggetto l’avviso di liquidazione dell’imposta di registro e irrogazione delle sanzioni n. 2014/003/SC/000002580/0/005, che non sarebbe un «atto impositivo», in quanto avrebbe una funzione di mera riscossione dell’imposta. 2.7 L’assunto non è condivisibile. 2.8 Secondo la circolare emanata dall’Agenzia delle Entrate l’1 aprile 2019, n. 6 (in materia di “Definizione agevolata delle controversie tributarie -Articolo 6 e articolo 7, comma 2 lettera b) e comma 3, del decreto-legge 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136”): «Il comma 1 dell’articolo 6 prescrive che la definizione agevolata attiene alle controversie pendenti “aventi ad oggetto atti impositivi”, vale a dire avvisi di accertamento, provvedimenti di irrogazione di sanzioni, atti di recupero dei crediti d’imposta indebitamente utilizzati e ogni altro atto di imposizione che rechi una pretesa tributaria quantificata. Ne deriva che restano escluse dalla definizione le liti avverso gli atti diversi da quelli precedentemente indicati, (...) che non costituiscono atti impositivi o che non recano una pretesa tributaria determinata» (par. 2.3). Peraltro, con preciso riguardo agli «avvisi di liquidazione dell’imposta di registro, delle imposte ipotecarie e catastali e dell’imposta di successione» (par. 2.3.4), dopo aver premesso che «tali atti non presuppongono, di norma, operazioni di rettifica delle dichiarazioni presentate dai contribuenti», lo stesso documento dell’amministrazione finanziaria ha precisato che, «nel caso in cui l’Ufficio si limiti a determinare l’entità del tributo dovuto, secondo i dati dichiarati dal contribuente stesso, la lite sull’avviso di liquidazione non è definibile». La successiva circolare emanata dall’Agenzia delle Entrate il 15 maggio 2019, n. 10 (in materia di “Definizione agevolata delle controversie tributarie - Articolo 6 e articolo 7, comma 2, lettera b) e comma 3, del decreto-legge 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136 – Risposte a quesiti ”) , ha espressamente affermato –in risposta a specifico quesito sul punto - che: « Le liti aventi ad oggetto avvisi di liquidazione relativi all’applicazione dell’imposta di registro agli atti giudiziari non sono definibili ai sensi dell’articolo 6, avendo essenzialmente una funzione di riscossione dell’imposta dovuta in relazione alla registrazione dei predetti atti» (par. 1.1). 2.9 Con riguardo alla tassazione degli atti giudiziari, l a questione non è stata affrontata in termini specifici da questa Corte, la quale, in una serie di recenti arresti (sulla scia dell’attuale orientamento delle Sezioni Unite sulla nozione di “atto impositivo”: Cass., Sez. Un., 25 giugno 2021, n. 18298), ha deciso –su un piano generale - che, in tema di definizione agevolata, anche il giudizio avente ad oggetto l'impugnazione dell'avviso di liquidazione delle imposte proporzionali di registro, ipotecaria e catastale dà origine a una controversia suscettibile di definizione ai sensi dell'art. 6 del d.l. 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136, laddove tale atto si riveli espressione di una finalità sostanzialmente impositiva, in quanto suscettibile di esprimere, nei confronti del contribuente, una pretesa fiscale maggiore di quella applicata, in via provvisoria, al momento della richiesta di registrazione (in termini: Cass., Sez. 5^, 20 luglio 2021, n. 20683; Cass., Sez. 5^, 4 gennaio 2022, n. 9; Cass., Sez. 5^, 25 gennaio 2022, n. 2054; Cass., Sez. 5^, 14 marzo 2022, n. 8139; Cass., Sez. 5^, 8 aprile 2022, n. 11479; Cass., Sez. 5^, 23 maggio 2022, n. 16484; Cass., Sez. 5^, 6 giugno 2022, n. 18001; Cass., Sez. 6^-5, 8 giugno 2022, n. 18409; Cass., Sez. Trib., 24 luglio 2025, n. 21020). 2.10 Per quanto concerne gli atti giudiziari, sul piano normativo, il d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, prevede che essi «sono soggetti all'imposta anche se al momento della registrazione siano stati impugnati o siano ancora impugnabili, salvo conguaglio o rimborso in base a successiva sentenza passata in giudicato» (art. 37, comma 1) e che, in mancanza di richiesta delle parti litiganti o dei soggetti interessati, la registrazione è eseguita d’ufficio, previa riscossione dell’imposta dovuta (art. 15, comma 1, lett. a). In mancanza del pagamento o del deposito, l'ufficio procede alla notifica di apposito un avviso di liquidazione al soggetto o ad uno dei soggetti obbligati al pagamento dell'imposta, con invito ad effettuare entro il termine di sessanta giorni il pagamento dell'imposta e, se dallo stesso dovuta, della pena pecuniaria irrogata per omessa richiesta di registrazione, indicando gli estremi dell'atto da registrare o il fatto da denunciare e la somma da pagare (art. 54, comma 5). 2.11 Quanto al contenuto del predetto avviso di liquidazione, la più recente giurisprudenza di questa Corte ha affermato che, in materia di imposta di registro su atti giudiziari definitori di procedimenti nei quali il contribuente sia stato parte, l'avviso di liquidazione può ritenersi adeguatamente motivato anche quando, riportando esso gli estremi identificativi essenziali sia dell'atto giudiziario medesimo (natura del provvedimento, ufficio emanante, estremi di ruolo e pubblicazione) sia dei criteri normativi e matematici di determinazione del dovuto (base imponibile, aliquota tariffaria applicata ed imposta liquidata), non alleghi l'atto in sé. Tuttavia, nel caso in cui il contribuente contesti in maniera specifica e circostanziata la sufficienza motivazionale dell'avviso e la comprensibilità della pretesa impositiva rinveniente da quelle sole indicazioni, il giudice di merito deve procedere al vaglio complessivo del livello motivazionale dell'avviso stesso, indipendentemente dalla allegazione o non allegazione ad esso dell'atto giudiziario tassato, anche in relazione agli eventuali elementi di complessità ed equivocità che possano in concreto emergere da quest'ultimo (Cass., Sez. 5^, 29 settembre 2021, n. 26340 – da ultime, vedansi anche: Cass., Sez. 6^ - 5, 24 gennaio 2022, n. 1973; Cass., Sez. 5^, 22 marzo 2022, n. 9172; Cass., Sez. 5^, 5 aprile 2022, n. 10898; Cass., Sez. 6^-5, 8 giugno 2022, n. 18416; Cass., Sez. Trib., 13 ottobre 2023, n. 28584). Nel pervenire a tale conclusione, la Corte ha rimarcato come, «nel caso di sentenze o lodi, in particolare, questa valutazione di congruità motivazionale non può prescindere dalla maggiore o minore complessità e varietà tipologica e di effetti delle statuizioni giudiziali tassate in ragione, a titolo meramente esemplificativo, del numero delle parti interessate dal giudizio; del numero, complessità, interdipendenza e connessione dei capi decisori e della loro specifica riferibilità ed inerenza (in caso di pluralità di parti) alla sfera giuridica del contribuente inciso quale parte in senso sostanziale del rapporto racchiuso nel giudizio e dei suoi effetti decisori; della eventuale sussistenza di fenomeni successori nel processo che possano aver determinato la scissione soggettiva tra parte del medesimo e parte del rapporto tributario da esso poi derivato; della più o meno immediata individuabilità in esse degli elementi economici rilevanti per l'imposizione; della presenza di dubbi interpretativi sulla reale portata della statuizione, così come desumibile dall'integrazione di motivazione e dispositivo; della pluralità delle voci tariffarie astrattamente applicabili agli effetti giuridici del decisum ecc... Deriva quindi da questa impostazione, volta ad ampliare e non a restringere la tutela del contribuente, che il criterio discretivo non passa attraverso la formalità della 'allegazione -non allegazione', vista una varia e sfuggente fenomenologia che può presentare tanto avvisi adeguatamente motivati pur in assenza di allegazione dell'atto giudiziale in esso specificamente indicato, quanto avvisi non adeguatamente motivati pur in presenza di allegazione -bensì attraverso un controllo sostanziale ed effettivo (spettante al giudice di merito perché di natura prettamente fattuale) della concreta congruità motivazionale dell'avviso nella valutazione complessiva ed interdipendente del contenuto suo proprio (livello di specificazione ed identificazione del provvedimento giudiziale tassato, oltre che degli elementi essenziali e dei parametri di liquidazione dell'imposta applicati), degli elementi già noti al contribuente (in quanto parte del processo definitosi con quel provvedimento), del livello di maggiore o minore complessità ed intellegibilità di tale provvedimento in rapporto alla imposizione» (Cass., Sez. 5^, 29 settembre 2021, n. 26340). È evidente, quindi, che la meticolosa analisi dei parametri regolanti l’onere motivazionale postula, a monte, l’esigenza di un sindacato postumo sull’esercizio della potestà impositiva in relazione alla registrazione degli atti giudiziari, alla complessità ed alla molteplicità delle cui statuizioni deve essere calibrata e commisurata l’illustrazione delle ragioni sottese alla liquidazione dell’imposta di registro in base all’art. 8 della tariffa –parte prima annessa al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131. 2.12 Per cui, l’avviso di liquidazione ex art. 54, comma 5, del citato d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, si atteggia alla tipica stregua di un atto sostanzialmente impositivo e non di un atto meramente liquidatorio. Difatti, quest’ultimo non esigerebbe, per sua natura, una motivazione complessa, postulando che i criteri impositivi siano chiaramente prefissati per legge e che l’indicazione della base imponibile possa essere facilmente desunta dal contenuto testuale dell’atto soggetto ad imposizione. Richiamando l’orientamento inaugurato dalle Sezioni Unite sulla nozione generale di “atto impositivo”, che è stato individuato nel primo ed unico atto col quale la pretesa fiscale è comunicata al contribuente e che, come tale, è impugnabile ex art. 19 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, non solo per vizi propri, ma anche per motivi attinenti al merito della pretesa impositiva (Cass., Sez. Un., 25 giugno 2021, n. 18298 – nello stesso senso: Cass., Sez. 5^, 11 giugno 2022, n. 17941; Cass., Sez. Trib., 6 ottobre 2022, n. 29163; Cass., Sez. Trib., 7 settembre 2023, n. 26090; Cass., Sez. Trib., 31 gennaio 2024, n. 2901; Cass., Sez. Trib., 27 agosto 2024, n. 23183; Cass., Sez. Trib., 24 settembre 2024, n. 25560; Cass., Sez. Trib., 12 marzo 2025, n. 6587), in sintonia e continuità con tale esegesi, questa Corte ha ammesso la definizione agevolata exart. 6 del d.l. 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136, per l’avviso di liquidazione dell’imposta di registro sul decreto di omologazione di concordato preventivo, sul presupposto che, a prescindere dal nomen utilizzato (parametro formale non dirimente), la lite ha poi ad oggetto proprio un atto di imposizione, e non di mera liquidazione o riscossione, che, pur tenendo fermi i valori economici così come risultanti dalla proposta concordataria omologata, esprimeva in realtà una finalità sostanzialmente impositiva là dove: a) applicava un’imposta in misura proporzionale del 3% in luogo di quella (richiesta dalla parte) in misura fissa; b) ciò all’esito di una valutazione prettamente giuridica in ordine sia alla applicabilità nel caso concreto della lett. a) (trasferimento di diritti reali), invece che della lett. g) (omologazione) dell’art. 8 della tariffa –parte prima allegata al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, sia (pur nell’ambito della lett. a) all’individuazione della base imponibile nell’intero fabbisogno concordatario piuttosto che nel solo controvalore dell’attivo fallimentare e delle azioni revocatorie trasferite al terzo assuntore (in termini: Cass., Sez. 5^, 4 maggio 2022, n. 14139). Tale conclusione è conforme all’indirizzo delineatosi nel vigore dell’art. 6, comma 1, del d.l. 6 luglio 2011, n. 98, convertito, con modificazioni, dalla legge 15 luglio 2011, n. 111 (Cass., Sez. Trib., 9 settembre 2022, nn. 26591 e 26631; Cass., Sez. Trib., 25 ottobre 2023, n. 29574; Cass., Sez. Trib., 22 luglio 2024, n. 20165) e, ancor prima, nel vigore dell’art. 39, comma 12, del d.l. 6 luglio 2011, n. 98, convertito, con modificazioni, dalla legge 15 luglio 2011, n. 111, che rinvia all’art. 16 della legge 27 dicembre 2002, n. 289 (Cass., Sez. 5^, 24 giugno 2016, nn. 13136 e 13137), in relazione all’applicazione dell’imposta di registro sui decreti ingiuntivi muniti di provvisoria esecutività, a tenore del quale, premesso che il carattere meramente liquidatorio, e non impositivo, dell'atto deve essere desunto dal contenuto sostanziale e dalla funzione di quest'ultimo, non già dalla sua rubricazione nominale e qualificazione formale (Cass., Sez. 5^, 20 febbraio 2009, n. 4129; Cass., Sez. 5^, 6 ottobre 2010, n. 20731; Cass., Sez. 5^, 23 novembre 2020, n. 26533), la peculiarità del caso è data dal fatto che l'avviso di liquidazione in oggetto non si limita ad applicare - sulla base di elementi e parametri economici desumibili ictu oculi dall'atto stesso, in assenza di qualsivoglia valutazione discrezionale da parte dell'amministrazione finanziaria - l'imposta di registro in misura proporzionale commisurata all'entità della somma ingiunta, ma esprime, a monte, un'opzione prettamente impositiva sulla tipologia del presupposto imponibile e sul regime di imposizione conseguentemente ritenuto ad esso applicabile. Su tale presupposto, non può dirsi che la controversia abbia mera natura liquidatoria solo perché scaturita da un atto con il quale l'amministrazione si è limitata a “conteggiare” il dovuto, instaurando un rapporto percentuale tra aliquota applicabile ed ammontare imponibile dell'ingiunzione; posto che la contestazione del contribuente verteva non già sulla correttezza “matematica” di tale conteggio, e nemmeno sul fatto che i fattori di liquidazione presi a riferimento dall'amministrazione emergessero effettivamente ictu oculidal decreto ingiuntivo, senza necessità di accertamenti o rettifiche di sorta; bensì proprio sull'applicabilità nella specie dell'imposizione proporzionale del 3% sul valore contenuto nel provvedimento giudiziario, piuttosto che nella misura fissa prevista in caso di assoggettamento ad IVA e, in ogni modo, per il rapporto sostanziale in esso dedotto. 2.13 In tale contesto, secondo un diffuso orientamento di questa Corte, ciò che rileva ai fini della qualificazione dell'atto come impositivo e della conseguente inclusione della relativa controversia (allora) nell'ambito applicativo dell’art. 16 della legge 27 dicembre 2002, n. 289 (il cui comma 3, lett. a), individua le liti pendenti –ai fini della condonabilità –con quelle aventi ad oggetto «avvisi di accertamento, provvedimenti di irrogazione delle sanzioni e ogni altro atto di imposizione»), è la sua effettiva funzione, a prescindere dalla qualificazione formale dell'atto stesso. Pertanto, la natura impositiva dell'atto, ai fini anzidetti, va riconosciuta quando esso sia destinato ad esprimere, per la prima volta, nei confronti del contribuente, una pretesa fiscale, essendo sufficiente che la contestazione da parte di quest'ultimo sia idonea ad integrare una controversia effettiva, e non apparente, sulla legittimità, sotto qualsiasi profilo (tranne che su aspetti relativi a meri errori di calcolo), della pretesa medesima (Cass., Sez. 5^, 20 marzo 2006, n. 6186; Cass., Sez. 5^, 20 febbraio 2009, n. 4129; Cass., Sez. 5^, 12 marzo 2009, n. 5938; Cass., Sez. 5^, 2 luglio 2009, n. 15548; Cass., Sez. 5^, 7 luglio 2010, n. 16075; Cass., Sez. 5^, 6 ottobre 2010, n.20731; Cass., Sez. 5^, 8 marzo 2013, n. 5879; Cass., Sez. 5^, 27 settembre 2013, n. 22158; Cass., Sez. 5^, 9 gennaio 2014, n. 209; Cass., Sez. 5^, 7 maggio 2014, n. 9806; Cass., Sez. 5^, 25 marzo 2016, n. 5977; Cass., Sez. 5^, 18 ottobre 2021, n. 28598; Cass., Sez. Trib., 6 ottobre 2022, n. 29163; Cass., Sez. Trib., 31 gennaio 2024, n. 2901; Cass., Sez. Trib., 24 luglio 2025, n. 21020). 2.14 È, pertanto, di per sé irrilevante la circostanza che l’atto contenga la liquidazione di imposte dichiarate e non versate, una volta che, da un lato, si tratta del primo atto con cui l'amministrazione fa valere la propria pretesa nei confronti del contribuente, e, dall'altro, quest'ultimo ha instaurato una controversia effettiva e non apparente sui contenuti dell’obbligazione tributaria. 2.15 Non è, dunque, condivisibile la deduzione che l'ufficio si sarebbe qui limitato - in una situazione nella quale l'avviso di liquidazione era reso necessario dalla mancata previsione di autoliquidazione del tributo - a stabilire l'entità dell'imposta sulla base dei dati dichiarati dallo stesso contribuente avanti al giudice, e risultanti dal decreto ingiuntivo; senza disconoscerli né rettificarli in vista di una maggiore pretesa impositiva. È vero, al contrario, che l'attività dell'amministrazione finanziaria non si è esaurita nella mera liquidazione, essendo quest'ultima operazione direttamente conseguita ad un atteggiamento tipicamente impositivo, perché volto ad applicare, in esito ad una determinata valutazione giuridica, il regime di imposizione proporzionale di registro proprio dell'atto giudiziario (artt. 37 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, e 8, comma 1, lett. b), dell’annessa tariffa –parte prima), in luogo di quello in misura fissa sostenuto dal contribuente. 2.16 La conclusione qui accolta si pone nell'ambito del consolidato orientamento di legittimità formatosi sull'art. 16 della legge 27 dicembre 2002, n. 289, in base al quale l'immediata liquidazione di un tributo è consentita soltanto sulla base di elementi emergenti de planodalla dichiarazione, e presuppone, pertanto, la mancanza non soltanto di rettifiche di valore, ma anche di valutazioni giuridiche. In modo tale che la definizione dell'atto come avviso di liquidazione non vale di per sé ad escludere la sua natura di atto impositivo, quando esso sia destinato ad affermare, per la prima volta, nei confronti del contribuente, la pretesa fiscale sulla base di valutazioni non consistenti nella mera rilevazione di dati dall'atto sottoposto ad imposizione (Cass., Sez. 5^, 20 febbraio 2009, n. 4129; Cass., Sez. 5^, 6 ottobre 2010, n. 20731; Cass., Sez. 5^, 24 giugno 2016, nn. 13136 e 13137; Cass., Sez. 5^, 9 settembre 2022, nn. 26591 e 26631; Cass., Sez. Trib., 25 ottobre 2023, n. 29574; Cass., Sez. Trib., 22 luglio 2024, n. 20165; Cass., Sez. Trib., 24 luglio 2025, n. 21020). Né può esservi dubbio che la valutazione giuridica possa riguardare, tra il resto, non soltanto il “tipo” di imposta applicabile nel caso di specie, ma anche - nell'ambito della medesima imposta - l'aliquota dovuta in ragione dell'individuazione e della qualificazione dell'atto presupposto. 2.17 Premesso che le circolari n. 6 dell’1 aprile 2019 e n. 10 del 15 maggio 2019, n. 10, non possono avere efficacia vincolante in sede giudiziaria (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 21 marzo 2014, n. 6699; Cass., Sez. 5^, 12 novembre 2019, n. 29163; Cass., Sez. Trib., 29 novembre 2022, n. 35098; Cass., Sez. Trib., 25 maggio 2023, n. 14631; Cass., Sez. Trib., 11 novembre 2024, n. 28948), è convinzione del collegio che la nozione normativa di “atto impositivo” nel contesto dell’art. 6, comma 1, del d.l. 6 luglio 2011, n. 98, convertito, con modificazioni, dalla legge 15 luglio 2011, n. 111, possa comprendere anche i c.d. “atti liquidatori” (come, per l’appunto, l’avviso di liquidazione ex art. 54, comma 5, del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131), allorquando essi siano destinati ad esprimere, per la prima volta, nei confronti del contribuente, la pretesa impositiva sulla base di valutazioni non consistenti nella mera rilevazione di dati dall'atto sottoposto a registrazione, ma attinenti all'accertamento dell'esistenza e dell'entità dei presupposti e dei criteri dell'imposizione, e non si limitino alla mera liquidazione dell'imposta in base a criteri predeterminati dalla legge e attraverso semplici operazioni contabili (da ultima: Cass., Sez. Trib., 24 luglio 2025, n. 21020). 2.18 D’altra parte, come è stato anche rilevato dalla dottrina più accorta, la registrazione degli atti giudiziari rappresenta raramente un procedimento del tutto automatico, privo di qualsivoglia discrezionalità o attività di carattere interpretativo, imponendo il più delle volte all’amministrazione finanziaria difficoltose ed intricate valutazioni sulla natura e sull’efficacia di complesse ed articolate statuizioni dell’autorità giudiziaria, il cui trattamento impositivo non è di agevole individuazione alla stregua di una esegesi strettamente letterale dei parametri normativi. Non a caso, è indubbia l’estensione dell’art. 20 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (con riguardo alla natura intrinseca ed agli effetti giuridici delle varie statuizioni), agli atti giudiziari (in tal senso: Cass., Sez. 5^, 19 giugno 2020, n. 12013; Cass.,Sez. 5^, 8 settembre 2021, n. 24159; Cass., Sez. 5^, 25 gennaio 2022, n. 2040; Cass., Sez. Trib., 8 marzo 2023, n. 6875; Cass., Sez. Trib., 28 dicembre 2023, n. 36190; Cass., Sez. Trib., 26 luglio 2024, n. 20946; Cass., Sez. Trib., 25 settembre 2025, n. 26194). 2.19 Parimenti, in tema di imposta di registro, l’art. 21, commi 1 e 2, del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (secondo cui: «1. Se un atto contiene più disposizioni che non derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, ciascuna di esse è soggetta ad imposta come se fosse un atto distinto. 2. Se le disposizioni contenute nell'atto derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, l'imposta si applica come se l'atto contenesse la sola disposizione che da' luogo alla imposizione più onerosa»), è pacificamente applicabile anche agli atti giudiziali, per cui, al fine di ritenere necessariamente connesse e derivanti l'una dall'altra più statuizioni contenute in uno stesso provvedimento giudiziario, ciò che occorre, in virtù del comma 2 (norma eccezionale e di stretta interpretazione), è che non si possa concepire l'esistenza dell'una senza prescindere dall'altra, configurandosi una connessione oggettiva per volontà della legge o per l'intrinseca natura delle diverse statuizioni; al contrario, non rileva l'esistenza dì una mera connessione soggettiva per volontà delle parti o di natura occasionale, rimanendo in tal caso le disposizioni soggette separatamente ad imposta (ai sensi della regola generale recata dal comma 1, cit.), come se ciascuna fosse un atto distinto (Cass., Sez. 5^, 8 ottobre 2020, n. 21713; Cass., Sez. Trib., 16 giugno 2023, n. 17359). 2.20 Per cui, l’avviso di liquidazione ex art. 54, comma 5, del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, non può solitamente ricondursi ai canoni tradizionali dell’“atto meramente liquidatorio”, che si limita ad una pronta ed agevole determinazione dell’imposta di registro sulla scorta di valori pacificamente rilevati o rilevabili dal tenore testuale dell’atto giudiziario, ma esige, nella maggior parte dei casi, un’attenta e delicata interpretazione delle plurime statuizioni in cui si articola il decisum, sia per l’individuazione e la qualificazione dei capi decisori, che per l’accertamento del valore imponibile e la liquidazione dell’imposta applicabile. E tanto è particolarmente evidente nel casovagliato dal giudice di legittimità, ove l’atto giudiziario soggetto a registrazione d’ufficio era rappresentato da una sentenza con la quale, attraverso una pluralità di capi decisori, si eraprovveduto, al contempo, alla dichiarazione di nullità di un testamento olografo del de cuius, alla dichiarazione di indegnità di alcuni eredi testamentari, alla condanna alla restituzione di beni ereditari e di somme corrispondenti ai ricavi dei beni ereditari alienati maggiorati di interessi legali e rivalutazione monetaria, alla condanna al pagamento di somme a titolo di indennità di occupazione, alla divisione giudiziale dell’asse ereditario con l’attribuzione di lotti per gruppi di condividenti e l’imposizione un consistente conguaglio in denaro a carico di un gruppo di condividenti e a favore dell’altro (Cass., Sez. Trib., 24 luglio 2025, n. 21020). 2.21 Ne discende che, in presenza delle condizioni previste dall’art. 6, comma 2, lett. a), del d.l. 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136 (soccombenza in primo grado dell’amministrazione finanziaria), la controversia era suscettibile di definizione agevolata. 3. In conclusione, alla stregua delle suesposte argomentazioni, valutandosi la fondatezza del ricorso avverso il diniego di definizione agevolata, non resta che dichiarare l’estinzione del procedimento per cessazione della materia del contendere (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 12 gennaio 2022, n. 721; Cass., Sez. 5^, 8 giugno 2022, n. 18549). 4. Quanto alla regolamentazione delle spese giudiziali: - con riguardo al ricorso avverso il diniego di definizione agevolata (procedimento incidentale) , esse seguono la soccombenza e sono liquidate nella misura fissata in dispositivo (da ultima: Cass., Sez. Trib., 18 novembre 2025, n. 30454); - con riguardo al ricorso avverso la sentenza di appello (procedimento principale), esse restano a carico della parte che le ha anticipate, visto l’esito definitorio della lite (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 12 gennaio 2022, n. 733; Cass., Sez. 5^, 8 giugno 2022, n. 18549). 5. In ragione della definizione agevolata della controversia non si ravvisano i presupposti per imporre il pagamento del c.d. “doppio contributounificato”, siccome misura applicabile ai soli casi tipici di rigetto, inammissibilità o improcedibilità del gravame e pertanto non suscettibile, per la sua natura latu sensusanzionatoria, di interpretazione estensiva o analogica (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 18 gennaio 2022, n. 1420). P.Q.M La Corte accoglie il ricorso avverso il diniego della definizione agevolata e dichiara definibile la lite ai sensi dell’art. 6 del d.l. 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazion
Sentenza Cassazione n. 32139/2025 — Fons Iuris — Fons Iuris