Cassazione n. 07558/2024

nciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 11247/2018R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] , elettivamente domiciliat o in [OSCURATO:PERSONA] (NA), via Roma n. 285, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:EMAIL]) e dell’avv. [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:EMAIL]), che lo rappresentanoe difendono giusta procura speciale a margine del ricorso; –ricorrente – contro Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; –controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Basilicatan. 650/01/17, depositata il 19 settembre 2017. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 5 ottobre 202 3 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con sentenza n. 650 / 0 1 /1 7 del 19 / 0 9 /201 7 la Commissione tributaria regionale della Basilicata (di seguito CTR) accoglieva l’appello Oggetto: Tributi -Cartella di pagamento.Cons. est. G.M. Nonno principale proposto da ll’Agenzia delle entrate (di seguito AE) e rigettava l’appello incidentale proposto da [OSCURATO:PERSONA] avverso la sentenza n. 76/03 / 1 6 della Commissione tributaria provinciale di Potenza (di seguito CTP), la quale, previa riunione di cinque ricorsi connessi,aveva accolto parzialmente quello proposto dal contribuente avverso l’avviso di accertamento per IRPEF, IRAP e IVA relative all’anno 2006 ed integralmente quelli proposti avverso gli avvisi di accertamento relativi alle medesime imposte e agli anni 2007, 2008, 2009 e 2010. 1.1. C ome si evince dalla sentenza impugnata, gli avvisi di accertamento erano «scaturiti da una verifica fiscale e da accertamenti bancari dai quali erano risultati movimentazioni che non trovavano riscontro nella documentazione contabile». 1.2. La CTR accoglieva l’appello principale proposto da [OSCURATO:PERSONA] e rigettava l’appello incidentale proposto da [OSCURATO:PERSONA] evidenziando, per quanto ancora interessa,che: a) l’art. 2495 cod. civ. non era applicabile all’imprenditore individuale, che non veniva meno con la cancellazione dal registro delle imprese; b) la sussistenza di movimentazioni bancarie non giustificate implicava presuntivamente la continuazione dell’attività imprenditoriale, sicché era legittima l’imputazione a detta attività dellemovimentazioni riscontrate . 2. Avverso la sentenza della CTR [OSCURATO:PERSONA] ricorso per cassazione affidato a due motivi. 3. AE ed [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. (di seguito Equitalia) resistevano in giudizio con separati controricorsi. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso [OSCURATO:PERSONA] contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione dell’art. 32, secondo comma, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e dell’art. 51, secondo comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, per avere la CTR ignorato che l’attività commerciale svolta dal contribuente Cons. est. G.M. Nonno è cessata in data 27/11/2006, come accertato dalla Guardia di finanza, sicché non troverebbero applicazione le previsioni di legge sopra richiamate. 1.1. Con il secondo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di un fatto decisivo che è stato oggetto di discussione tra le parti, per non avere la CTR considerato che la sentenza di primo grado avrebbe ritenuto la cessazione dell’attività commerciale del contribuente, per come evincibile dal verbale della Guardia di finanza. 2. I motivi, che possono essere congiuntamente esaminati, involgendo, sotto diversi profili, la medesima questione, vanno disattesi. 2.1. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, la presunzione (relativa) della disponibilità di maggior reddito, desumibile dalle risultanze dei conti bancari a norma dell'art. 32, primo comma, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, non è riferibile ai soli titolari di reddito di impresa o di reddito di lavoro autonomo, ma si estende alla generalità dei contribuenti come è reso palese dal richiamo, operato dal citato art. 32, anche all'art. 38 del medesimo d.P.R., riguardante l'accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche (attinente ad ogni tipologia di reddito di cui esse siano titolari). 2.1.1. La previsione in oggetto si articola nel modo che segue: a) i «dati ed elementi» attinenti ai rapporti bancari possono essere utilizzati nei confronti di tutti i contribuenti destinatari di accertamenti previsti dagli artt. 38, 39, 40 e 41 del d.P.R. n. 600 del 1973 (persone fisiche, titolari di reddito determinato in base alle scritture contabili, redditi di soggetti diversi dalle persone fisiche, redditi accertati d'ufficio); b) la presunzione secondo cui i versamenti ed i prelevamenti sono considerati ricavi o compensi può essere utilizzata nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa o di reddito di lavoro autonomo, soggetti all'obbligo di tenuta delle scritture contabili (con la correzione Cons. est. G.M. Nonno apportata dalla Corte Cost. con la sentenza n. 228 del 2014 che ha dichiarato l'illegittimità della presunzione di maggiori compensi desumibile dai prelevamenti effettuati dai titolari di reddito di lavoro autonomo). 2.1.2. Pertanto, mentre l'operazione bancaria di prelevamento conserva validità presuntiva nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa, le operazioni bancarie di versamento hanno efficacia presuntiva di maggiore disponibilità reddituale nei confronti di tutti i contribuenti, i quali possono contrastarne l'efficacia adempiendo l'onere di dimostrare che «ne hanno tenuto conto ai fini della determinazione del reddito soggetto ad imposta o che non hanno rilevanza allo stesso fine» (così, sostanzialmente, Cass. n. 1519 del 20/01/2017; conf.Cass. n. 29572 del 16/11/2018; nel senso indicato si veda anche Cass. n. 22931 del 26/09/2018, nonché la giurisprudenza ivi richiamata). 2.1.3. Più nel dettaglio, il contribuente deve provare «che i versamenti sono registrati in contabilità e che i prelevamenti sono serviti per pagare determinati beneficiari, anziché costituire acquisizione di utili; pertanto, in virtù della disposta inversione dell'onere della prova, grava sul contribuente l'onere di superare la suddetta presunzione (relativa) dimostrando la sussistenza di specifici costi e oneri deducibili, che dev'essere fondata su concreti elementi di prova e non già su presunzioni o affermazioni di carattere generale o sul mero richiamo all'equità» (Cass. n. 15161 del 16/07/2020; Cass.n. 16896 del 24/07/2014; Cass. n. 13035 del 24/07/2012; Cass. n. 25365 del 05/12/2007; Cass. n. 18016 del 09/09/2005). 2.1.4. A fronte della presunzione legale prevista dagli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972, la quale«non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall'art. 2729 c.c. per le presunzioni semplici», la prova richiesta al contribuente è analitica, «con specifica indicazione della riferibilità di Cons. est. G.M. Nonno ogni versamento bancario, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non attengono ad operazioni imponibili, cui consegue l'obbligo del giudice di merito di verificare con rigore l'efficacia dimostrativa delle prove offerte dal contribuente per ciascuna operazione e di dar conto espressamente in sentenza delle relative risultanze» (Cass. n. 13112 del 30/06/2020; Cass. n. 10480 del 03/05/2018; Cass. n. 11102 del 05/05/2017). 2.1.5. Al fine di superare la presunzione posta a carico del contribuente dall'art. 32 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, pertanto, non è sufficiente una prova generica circa ipotetiche distinte causali dell'affluire di somme sul proprio conto corrente, ma è necessario che il contribuente fornisca la prova analitica della riferibilità di ogni singola movimentazione alle operazioni già evidenziate nelle dichiarazioni, ovvero dell'estraneità delle stesse alla sua attività (Cass.n. 4829 del 11/03/2015; Cass. n. 21303 del 18/09/2013). 2.1.6. In questo contesto, «a fronte della presunzione legale di ricavi non contabilizzati, e quindi occulti, scaturenti da prelevamenti bancari non giustificati, il contribuente imprenditore può sempre, anche in caso di accertamento analitico-induttivo, eccepire l'incidenza percentuale dei costi relativi, che vanno, dunque, detratti dall'ammontare dei prelievi non giustificati» (così Cass. n. 6874 del 08/03/2023, in applicazione dei principi derivanti da Corte cost. n. 10 del 31/01/2023, innovando rispetto al precedente orientamento in materia). 2.1.7. Sotto altro profilo, «le verifiche fiscali finalizzate a provare, per presunzioni, la condotta evasiva possono anche indirizzarsi sui conti bancari intestati al coniuge o al familiare del contribuente, potendo desumersi la riferibilità a quest'ultimo da elementi sintomatici, quali: il rapporto di stretta familiarità, l'ingiustificata capacità reddituale dei prossimi congiunti nel periodo di imposta considerato, l'infedeltà delle dichiarazioni e l'esercizio di attività da parte del Cons. est. G.M. Nonno contribuente compatibile con la produzione della maggiore redditività riferita a dette persone» (Cass. n. 549 del 15/01/2020; si vedano, altresì, Cass. n. 428 del 14/01/2015; Cass. n. 20668 del 01/10/2014; Cass. n. 21420 del 30/11/2012; Cass. n. 26173 del 06/12/2011). 2.2. Ciò premesso in punto di diritto, va prima di tutto osservato che gli accertamenti bancari possono riguardare sia gli imprenditori commerciali che i soggetti non imprenditori, sicché il rilievo di parte ricorrente secondo il quale la circostanza che l’attività commerciale di [OSCURATO:PERSONA] sia cessata nel novembre del 2006 farebbe venir meno il presupposto applicativo delle disposizioni di legge dettate in materia di indagini bancarie non è corretto, con conseguente infondatezza del motivo in parte qua. 2.3. Sotto un differente profilo, la sentenza impugnata ha all’evidenza accertato in punto di fatto che l’attività commerciale del contribuente è continuata in epoca successiva alla cessazione formale dell’impresa, per come evincibile dalle stesse movimentazioni in conto corrente, con ciò superando le indicazioni contenute nel processo verbale di constatazione e pienamente adeguandosi al principio di diritto enunciato da Cass. n. 13369 del 30/06/2015 , erroneamente intesa dalla ricorrente. 2.4. Ne deriva che il primo motivo è anche inammissibile perché, pur deducendo apparentemente una violazione di norme di legge, mira, in realtà, alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass. n. 3340 del 05/02/2019; Cass. n. 640 del 14/01/2019; Cass. n. 24155 del 13/10/2017; Cass. n. 8758 del 04/07/2017; Cass. n. 8315 del 05/04/2013). 2.5. Infondato è, invece, il secondo motivo, perché la CTR non ha affatto omesso l’esame del processo verbale di constatazione redatto dalla Guardia di finanza, ma ne ha tenuto conto superandolo; ne deriva Cons. est. G.M. Nonno che non sussiste alcuna omissione di fatti rilevanti idonea a mettere in discussione l’accertamento di fatto del giudice di merito. 3. In conclusione, il ricorso va rigettato. 3.1. Il ricorrente va condannato al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del presente giudizio, liquidate come in dispositivo avuto conto di un valore della lite dichiarato di euro 822.967,00. 4.2. Poiché il ricorso è stato proposto successivamente al 30 gennaio 2013 ed è rigettato, sussistono le condizioni per dare atto –ai sensi dell'art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, che ha aggiunto il comma 1 quater dell'art. 13 del testo unico di cui al d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 – della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la stessa impugnazione, ove dovuto. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese del presente giudizio, che liquida in euro 10.000 ,00, oltre alle spese di prenotazione a debito. Ai sensi dell'art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall'art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dichiara la sussistenza dei