Cassazione n. 08617/2026

[OSCURATO:SOCIETA]., p.i. 00850240151, in persona del legale rappresentantep.t., rappresentata e difesa dagli avv. [OSCURATO:PERSONA] e LorenzoLodoli-Controricorrente[OSCURATO:PERSONA] la sentenza n. 43/2025 della Corte di giustizia tributaria di II gradodella Lombardia, depositata il 7.01.2025;udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio il 12.03.2026dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA].RGN 7603/2025Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 7603/2025Numero sezionale 2326 6/2026Numero di raccolta generale 8617/2026Data pubblicazione 07/04/2026La controversia trae origine da un controllo doganale eseguito suoperazioni di importazione di merce della [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., relative alperiodo maggio-giugno 2012, effettuate materialmente dallo spedizionieredoganale [OSCURATO:SOCIETA]., nella qualità di rappresentante indiretto.A seguito dei controlli documentali fu rilevato che la [OSCURATO:PERSONA] importato merce, acquistata tramite società controllate sedenti inCina, che incorporava marchi e immagini coperti da diritto d’autore, per lacui commercializzazione erano state pagate royalties. Poiché nel valoredichiarato della merce non emergeva che fossero compresi i diritti di licenza,l’ufficio procedette all’accertamento delle maggiori imposte dovute a titolodi dazi ed Iva all’importazione. Contestualmente fu emesso atto diirrogazione delle sanzioni, pari ad € 360.266,00 notificato alla societàimportatrice ed alla [OSCURATO:SOCIETA], quale obbligato solidale.Quest’ultima propose ricorso avverso l’atto sanzionatorio dinanzi allaCommissione tributaria provinciale di Milano, che fu rigettato con sentenzan. 5954/2016.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Lombardia accolse invecel’appello della contribuente con sentenza n. 5212/2018, annullando lasanzione.Con ordinanza n. 26461/2023 la Corte di cassazione cassò la decisione,ritenendo che il giudice d’appello, nell’interpretare il contenuto degli attiregolanti i rapporti obbligatori esistenti tra licenziante e produttori dellamerce importata a mezzo dello spedizioniere, non avesse tenuto conto dialcuni indicatori che deponevano per una diversa interpretazione dei poteridi controllo del licenziante sul licenziatario -questione incidente sull’obbligodi tener conto o meno delle royalties al fine della determinazione del valoredella merce in dogana-. La sentenza fu pertanto cassata e il giudizio rinviatodinanzi alla Corte di giustizia di II grado della Lombardia, per un nuovoesame delle ragioni d’appello della società.Con sentenza n. 43/2025 il giudice del rinvio ha riconosciuto che sullabase delle regole di controllo della licenziante e dei produttori sussistevanoi presupposti per riconoscere che le royalties dovevano essere comprese nelRGN 7603/2025Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 7630 3/2025Numero sezionale 2366/2026Numero di raccolta generale 8617/2026Data pubblicazione 07/04/2026valore della merce, così che l’accertamento doganale risultava fondato. Conriferimento alle sanzioni, tuttavia, sulla premessa che lo spedizioniere eraobbligato al pagamento in solido, ha ritenuto che in rapporto ai dazi lasanzione, pari al 300% del tributo doganale dovesse essere rideterminatanella più equa misura del 100%, nel rispetto del principio di proporzionalitàdi derivazione comunitaria. Quanto all’Iva all’importazione, richiamandoalcuni precedenti della giurisprudenza di legittimità, che avevano escluso laresponsabilità solidale del rappresentante indiretto per tale imposta, haritenuto di annullare la sanzione riferita all’iva all’importazione.Per la cassazione della sentenza l’Agenzia delle dogane ha propostoricorso, affidato ad un unico motivo, cui ha resistito la [OSCURATO:SOCIETA] concontroricorso.Nell’adunanza camerale del 12 marzo 2026 la causa è stata discussa edecisa.RAGIONI DELLA DECISIONEIn via preliminare deve disattendersi l’eccezione sollevata nelcontroricorso, in merito al giudicato formatosi nelle more in favore dellasocietà importatrice, in forza della sentenza n. 18226/2023 del 26 marzo2023, che ha definitivamente annullato l’atto di irrogazione delle sanzioniemesse nei confronti della [OSCURATO:PERSONA], quale obbligato in solido con laSogemar.La richiesta di estensione del giudicato è inammissibile.A tal fine è sufficiente richiamare il principio secondo il qualeil giudicato esterno, la cui capacità espansiva nel processo tributario èidonea ad incidere su elementi riguardanti anche più periodi di imposta, puòessere dedotto e provato anche per la prima volta in sede di legittimità,purché esso si sia formato dopo la conclusione del giudizio di merito o dopoil deposito del ricorso per cassazione (Cass., 22 novembre 2021, n. 35920).Nel caso di specie, a fronte della sentenza richiamata dallacontroricorrente, in merito al giudicato formatosi con la pronuncia dilegittimità pubblicata il 26 marzo 2023, la sentenza qui al vaglio della Corteè stata pronunciata dal giudice d’appello il 7 gennaio 2025. Ne discende cheRGN 7603/2025Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 7603/2025Numero sezionale 2346 6/2026Numero di raccolta generale 8617/2026Data pubblicazione 07/04/2026il giudicato doveva essere invocato già in sede di giudizio rescissorio, ciò acui la società non ha provveduto.Esaminando ora il merito, con l’unico motivo la ricorrente ha denunciatola violazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360, primo comma, n.4, c.p.c. La sentenza sarebbe affetta da vizio di extrapetizione, per mancatacorrispondenza tra chiesto e pronunciato. Nel medesimo motivo ha anchedenunciato il vizio di motivazione apparente della decisione, per manifestae irriducibile contraddittorietà.L’Agenzia, che nell’atto di impugnazione ha dichiarato di fare quiescenzaalla riduzione della sanzione applicata sui dazi, critica invece la statuizionedel giudice d’appello, laddove questi, richiamando alcuni precedenti dellaCorte di legittimità, ha ritenuto che, quanto allo spedizioniere operante nellaqualità di rappresentante indiretto, la sanzione non poteva trovareapplicazione sull’Iva all’importazione, per trattarsi di un tributo interno, che,pur essendo liquidato e riscosso con modalità operative analoghe a quelledei diritti doganali, non costituiva un dazio e non era conseguentementeimputabile in via solidale al rappresentante indiretto ai sensi della disciplinadoganale. Sostiene che così decidendo, la statuizione avrebbe superato ilimiti del potere del giudice del rinvio, posto che di tale questione nulla erastato esaminato dal giudice di legittimità, né era mai emersa nelle difesedello spedizioniere nei gradi di merito, che invece si era opposto sull’assuntoche l’iva fosse stata già versata mediante il meccanismo del reverse charge.Nelle proprie difese la controricorrente, ricostruendo la vicendaprocessuale, ha riportato pedissequamente le ragioni, reiterate nei varigradi, per le quali aveva contestato l’applicazione delle sanzioni. Ha inoltreevidenziato che nel giudizio parallelo, introdotto dall’obbligato principale,ossia la [OSCURATO:PERSONA], questa aveva ottenuto definitivo riconoscimentodelle proprie ragioni con l’ordinanza n. 18226/2023, emessa da questaCorte, che aveva annullato l’atto sanzionatorio (il medesimo attosanzionatorio), giungendo a conclusioni opposte a quelle poi raggiunte dallasentenza n. 26461/2023, che costituisce il giudizio rescindente del presenteprocesso.RGN 7603/2025Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 7603/2025Numero sezionale 2356 6/2026Numero di raccolta generale 8617/2026Data pubblicazione 07/04/2026Ciò premesso, il motivo d’impugnazione erariale, per come articolato,non trova fondamento e va rigettato.L’Agenzia delle dogane sostiene che il giudice del rinvio, nello statuireche il rappresentante indiretto non risponde in via solidale con il debitored’imposta principale (l’importatrice [OSCURATO:PERSONA]) della maggiore Ivaall’importazione, avrebbe deciso ultra petita, violando dunque i propri limitidecisionali.In realtà, la piana lettura della sentenza n. 26461/2023, pronunciata daquesta Corte in riforma della sentenza del giudice tributario di II grado -cheaveva escluso le royalties dal valore della merce da dichiarare in dogana,assorbendo ogni altra questione-, si era concentrata proprio sulla natura esul potere di controllo del licenziante dei marchi sul produttore, ed avevaritenuto che dagli “indicatori” non potesse dedursi l’esclusione del potere dicontrollo del licenziante sul terzo produttore, il che, rimessa poi la causa algiudice del rinvio, avrebbe portato a conclusioni opposte in ordine allainclusione delle royalties nel valore della merce in dogana, e dunque allarideterminazione del suddetto valore ed alle conseguenti pretese erariali inordine alla irrogazione delle sanzioni.Ma tali conclusioni, il cui perimetro doveva essere rispettato dal giudicedel rinvio, non invadevano né tanto meno inibivano le ulteriori questioniposte dalla società spedizioniera sin dal ricorso introduttivo, nel concretol’assoggettamento dello spedizioniere alle sanzioni, ragioni che eranorisultate assorbite dalla prima decisione della Commissione regionale, poicassata con la citata ordinanza n. 26461/23.Nel controricorso la società ha elencato puntualmente le ragioni per lequali aveva impugnato l’atto di irrogazione delle sanzioni. Nello specifico,tanto in primo grado, quanto in secondo grado, si era doluta sotto più profilidella irrogazione delle sanzioni e tra questi profili, a parte che manca unespresso riferimento all’unica cui fa richiamo la difesa erariale -l’applicazionedel reverse charge e la denuncia di una doppia imposizione-, in ogni casosono evidenti le critiche riconducibili ai principi del d.lgs. 472/1997. Inparticolare, si richiama la violazione dell’art. 6, ossia le cause di nonpunibilità. Il controricorso peraltro contiene numerose ragioni per le quali loRGN 7603/2025Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 7 60 3/2025Numero sezionale 2366/2026Numero di raccolta generale 8617/2026Data pubblicazione 07/04/2026spedizioniere riteneva inapplicabili a sé le sanzioni, ragioni che trovanoconferma nello stesso ricorso erariale, che infatti a pag. 10 richiama tutti imotivi d’appello della società, tra cui le obiettive condizioni di incertezzadelle sanzioni.Non si rinvengono dunque limitazioni difensive, circoscritte alla solainvocazione del reverse charge, argomento, lo si ribadisce, del tutto assentenel testo della sentenza del giudice di legittimità -che questo Collegio haovviamente diritto di leggere-, così come è assente nella pronuncia quiimpugnata.E comunque, anche se sviluppata ampiamente, nel ricorso inriassunzione, come afferma la difesa erariale (pag. 14 del ricorso), ciò nonvuol dire che fosse l’unica ragione d’appello, essendo ovvio che il perimetrodel giudizio di rinvio, nel quale va riesaminato l’appello originale, è quellodelle ragioni in esso contenute, salvo che per le questioni già trattate in sededi legittimità e definitivamente giudicate.Pertanto, il giudice del rinvio, nel negare la sussistenza della solidarietàpassiva dello spedizioniere -quale rappresentante indiretto della societàimportatrice- nell’obbligazione derivante dalla irrogazione delle sanzioni, nonha deciso ultra petita, ma ha semplicemente esaminato le ragioni di ricorso,e poi d’appello, formulate dalla società spedizioniera e mai prima esaminate.In ogni caso, la controversia non lascia spazio a conclusioni diverse,sotto il diverso profilo della compatibilità tra l’eventuale giudicato e ladisciplina unionale, anche per come interpretata dalla giurisprudenza dellaCorte di giustizia (cfr. Cass., 7 aprile 2025, n. 9094; 26 luglio 2022, n.23379, secondo cui, a proposito dei giudizi d’ottemperanza, ha affermatoche in tale sede deve essere verificata la compatibilità del dictum contenutonella sentenza passata in giudicato con una decisione della CommissioneUE).A tal fine va evidenziato che la CGUE, con decisione emessa in causa C-714/20, il 12 maggio 2022, ha affermato i principi secondo cui: 1) L’articolo77, paragrafo 3, del regolamento (UE) n. 952/2013 del Parlamento europeoe del Consiglio, del 9 ottobre 2013, che istituisce il codice doganaledell’Unione, deve essere interpretato nel senso che, in base a tale solaRGN 7603/2025Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 7603/2025Numero sezionale 2376 6/2026Numero di raccolta generale 8617/2026Data pubblicazione 07/04/2026disposizione, il rappresentante doganale indiretto è debitore unicamente deidazi doganali dovuti per le merci che ha dichiarato in dogana e non anchedell’imposta sul valore aggiunto all’importazione per le stesse merci.2) L’articolo 201 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, deve essereinterpretato nel senso che non può essere riconosciuta la responsabilità delrappresentante doganale indiretto per il pagamento dell’imposta sul valoreaggiunto all’importazione, in solido con l’importatore, in assenza didisposizioni nazionali che lo designino o lo riconoscano, in modo esplicito einequivocabile, come debitore di tale imposta.La giurisprudenza di legittimità, con riferimento alla normativa vigenteratione temporis, ha peraltro affermato in tema che l'Iva all'importazionenon fa parte dell'obbligazione doganale definita dall'art. 5 del RegolamentoUE del 9 ottobre 2013, n. 952 (istitutivo del codice doganale dell'Unione) e,pertanto, del suo mancato pagamento risponde unicamente l'importatore enon anche il suo rappresentante indiretto, in assenza di specifiche edinequivoche disposizioni nazionali che ne prevedano la responsabilitàsolidale (cfr. Cass., 27 luglio 2022, n. 23526; 3 agosto 2023, n. 23661; 23maggio 2024, n. 14382).Si tratta dei riferimenti giurisprudenziali, ed in primis, ovviamente, quelliunionali, a cui il giudice d’appello del giudizio rescissorio ha fattocorrettamente richiamo, così che anche sotto tale profilo la decisione non ècensurabile.Dalle ragioni enunciate discende anche la assenza di pregio della censuraerariale, che ha voluto anche lamentare l’apparenza della decisione. Alcontrario essa è fondata su un ragionamento giuridicamente corretto elogicamente coerente, ampiamente al di sopra del minimo costituzionalerichiesto, né tanto meno illogica o contraddittoria.In conclusione, il ricorso va rigettato. All’esito del giudizio le speseprocessuali seguono la regola della soccombenza e vanno liquidate come dadispositivo. P.Q.MRGN 7603/2025Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 7603/2025Numero sezionale 2386 6/2026Numero di raccolta generale 8617/2026Data pubblicazione 07/04/2026La Corte rigetta il ricorso. Condanna l’Agenzia delle entrate alla rifusionein favore della controricorrente delle spese processuali sostenute nel giudiziodi legittimità, che si liquidano nell’importo di € 8.200,00 per competenze, €200,00 per esborsi, oltre spese generali nella misura del 15% e accessoricome per legge.Così deciso in Roma, il giorno 12 marzo 2026Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA] 7603/2025Consigliere rel. Federici