Cassazione n. 51428/2023

la seguente SENTENZA sul ricorso proposto da: [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA] avverso la sentenza del 23/05/2022 della CORTE APPELLO di PERUGIAvisti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]; lette le conclusioni del Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore [OSCURATO:PERSONA] che ha chiesto dichiararsi l'inammissibilità del ricorso Ricorso trattato ex. art. 23 comma 8 D.L. 137/2020. [OSCURATO:PERSONA] 1.Con sentenza del [OSCURATO:DATA_NASCITA] la Corte di appello di Perugia, in parziale riforma della sentenza di primo grado, ha affermato la penale responsabilità di [OSCURATO:PERSONA] per i reati di cui all' art. 10 bis del Divo 74/2000, per non aver, nella qualità di legale rappresentante della società [OSCURATO:PERSONA] s.r.I., versato per l'anno d'imposta 2015 le ritenute operate sulle retribuzioni dei lavoratori dipendenti, risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti, (capo c); per i reati di cui agli artt. 10 ter D.Ivo 74/2000, per non aver, nella qualità di legale rappresentante della [OSCURATO:PERSONA] s.r.I., società che svolgeva attività di pulizia di impianti industriali e di fornitura di servizi eco-ambientali, versato l'imposta sul valore aggiunto dovuta sulla base della dichiarazione annuale per il periodo di imposta 2015 (capo d) e per il periodo di imposta 2014 (capo e). 2.Avverso la suddetta sentenza in epigrafe indicata, [OSCURATO:PERSONA] ricorre per cassazione articolando sei motivi di ricorso. 2.1. Con il primo motivo di ricorso, il ricorrente lamenta ai sensi dell'art. 606, lett.b, c ed e, cod. proc. pen. il diniego di rinnovazione dell'istruttoria dibattimentale, funzionale, in particolare, all' ammissione di perizia contabile, rilevante al fine di accertare l'ammontare delle somme puntualmente versate all'Erario in adempimento del piano di rateizzazione concordato relativamente ai debiti di imposta del 2014, 2015 e 2016, sì da poter imputare tali pagamenti all'ammontare dell'imposta che si pretende sia stata evasa, nonché di integrare la lacunosa documentazione contabile acquisita mediante un'analisi tecnica dei bilanci societari, anche per verificare la sussistenza di una crisi di liquidità. Rappresenta che non è stato accertato neppure se, nel corso della verifica fiscale svolta in merito al capo di imputazione sub c), siano stati sentiti i lavoratori in ordine all'effettiva consegna delle certificazioni delle ritenute retributive, relativamente al capo di imputazione sub c). 2.2. Con il secondo motivo di ricorso, il ricorrente deduce violazione di legge e vizio della motivazione in ordine all'affermazione della penale responsabilità per i reati contestati, nonostante l'assoluta impossibilità di adempiere al pagamento delle imposte a causa di una imprevista e non altrimenti fronteggiabile crisi di liquidità. La Corte territoriale non ha affatto valutato tale condizione, sebbene le prove documentali e dichiarative abbiano fornito indiscutibili elementi che attestavano una forte crisi del settore, determinata dal fallimento di una grande azienda - la [OSCURATO:SOCIETA]. — verso la quale la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. vantava crediti per la prestazione di servizi di pulizie industriali, risultanti dalle fatture emesse e non riscosse. Il ricorrente rappresenta l'impossibilità, per un'impresa in crisi, di accedere a finanziamenti bancari e l'assenza di beni personali cui attingere per far fronte ai debiti tributari, e quindi la sussistenza di condizioni oggettive che rendevano inesigibile la condotta doverosa omessa. 2.3. Con il terzo motivo di ricorso lamenta vizio della motivazione in ordine all'affermato mancato adempimento degli oneri di allegazione. Rappresenta di aver prodotto la documentazione atta a dimostrare la crisi di liquidità sopraggiunta e l'impossibilità di adempiere, \\O e di aver ampiamente argomentato in ordine alla inutile ricerca di soluzioni finanziarie idonee a reperire la liquidità necessaria. La Corte di appello ha negato la crisi di liquidità basandosi esclusivamente sulle dichiarazioni di due testi dell'accusa (Panarese e Cenci), senza considerare che Equitalia aveva concesso, sulla base della analisi die bilanci societari, un piano di rateizzazione straordinario, previsto dall'art.19, comma primo quinquies del d.P.R. 602/1973, riservato ai contribuenti che si trovano per ragioni estranee alla loro volontà in una grave situazione economica legata alla congiuntura economica. Il ricorrente, con motivi specifici di gravame, ha dimostrato di aver effettuato ingenti versamenti mensili, in adempimento della suddetta rateizzazione, poi revocata a causa della dichiarazione di fallimento della società. 2.4. Con il quarto motivo deduce violazione di legge e vizio della motivazione in ordine all'omessa valutazione delle sentenze prodotte in giudizio, passate in giudicato, con le quali, in relazione al medesimo reato relativamente alla annualità del 2013, è stato assolto [OSCURATO:PERSONA], precedente amministratore della società omonima e padre dell'imputato. 2.5. Con il quinto motivo di ricorso, il ricorrente lamenta il contrasto tra quanto dichiarato dal teste Panarese, operante del nucleo di Polizia Tributaria e quanto emerge dalle risultanze documentali. In particolare, rappresenta che da quanto risulta dalla documentazione relativa all'ammissione all'amministrazione controllata della [OSCURATO:SOCIETA]. e dalle deposizioni testimoniali acquisite nel corso dell'istruttoria, nel 2014, la società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. non aveva emesso alcuna fattura alla [OSCURATO:SOCIETA]., né aveva dalla stessa società incassato alcunché. Il consulente Piersantini ha infatti dichiarato che la [OSCURATO:SOCIETA] non ha versato alcuna somma alla [OSCURATO:SOCIETA]. dal 2012 in poi, anzi che il credito maturato in epoca precedente alla declaratoria di insolvenza era rimasto intatto. Tale credito ammontava nel 2013 a quasi 3 milioni di euro, percentuale di mancato incasso che, anche alla luce della recente giurisprudenza di legittimità sul tema, non può certo ritenersi fisiologica. È illogica e non corrisponde a vero anche l'affermazione secondo cui la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. ha dirottato la liquidità conseguita al pagamento di debiti diversi, restando inadempiente rispetto a quelli maturati con l'Erario. Infatti, è stata allegata documentazione attestante il versamento in favore dell'Erario di 2.837.260 euro tra il 2014 e il 2015, e di euro 1.891.904,00 per l'anno 2016. Anche il curatore Angeli ha affermato che il contribuente ha pagato il debito erariale e non solo l'aggio e le spese. Allo stesso modo, il consulente Piersantini ha affermato che tutto il flusso di liquidità era orientato verso il pagamento dell'Erario e dei fornitori. Non risulta quindi fondata l'affermazione, basata su mere valutazioni personali, che la società godesse, in quelle annualità, di un surplus finanziario. 2.6. Con il sesto motivo di ricorso il ricorrente lamenta vizio della motivazione in ordine alla omessa valutazione delle esigenze di tutela della continuità produttiva. L'istituto della transazione fiscale, di cui all'art. 182 L.F., consente il pagamento anche dilazionato e parziale dei crediti, in ragione delle esigenze di continuità aziendale, da considerarsi rilevanti e prevalenti. La Corte territoriale ha invece ritenuto che tale privilegio non potesse essere accordato alla società [OSCURATO:PERSONA] s.r.I., senza valutare che la regolare prosecuzione dell'attività delle acciaierie \\b locali, il mantenimento dei posti di lavoro, la prosecuzione dei versamenti rateali delle imposte, avrebbe consentito di salvaguardare l'azienda. 3. Il Procuratore generale presso questa Corte, con requisitoria scritta, ha chiesto dichiararsi l'inammissibilità del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. La prima doglianza non può trovare ingresso in questa sede. La giurisprudenza ha, infatti, chiarito che la rinnovazione dell'istruzione dibattimentale in appello, integrando un'eccezione alla presunzione di completezza dell'istruzione dibattimentale espletata in primo grado, è istituto di carattere eccezionale, potendosi fare ricorso ad esso quando l'integrazione probatoria appaia assolutamente indispensabile. L'eccezionalità, d'altronde, va valutata non sulla base del parametro costituito dall'incidenza che la prova, a parere della parte, potrebbe avere sulla decisione ma in relazione all'indispensabilità della integrazione istruttoria per emettere una pronuncia in ordine alla regiudicanda (Cass., 26/04/2000, Accettola, Rv. 216532; Cass., 2/12/2002, Raviolo, Rv. 222977). Ciò premesso, occorre in primo luogo puntualizzare che l'error in procedendo invocato dalla difesa ai sensi dell'art. 606, lett. d) cod. proc. pen., rileva solo quando si tratti di prova inizialmente richiesta dalle parti e ciò nondimeno non ammessa quando la stessa, confrontata con le motivazioni addotta a sostegno della pronuncia impugnata, rivesta valore decisivo, ovverossia risulti idonea a contrastare circostanze altrimenti acquisite, sovvertendo l'esito del giudizio. Ne consegue che, per quanto concerne la perizia contabile richiesta dalla difesa, il suo mancato accoglimento non può mai configurare il vizio espressamente dedotto: la perizia non può, infatti, farsi rientrare nel concetto di prova decisiva, trattandosi di un mezzo di prova "neutro", sottratto alla disponibilità delle parti e rimesso alla discrezionalità del giudice, laddove il motivo di cui all'art6. 606 lett. d) cod. proc. pen., si riferisce esclusivamente, come si desume dal richiamo all'art. 495, comma secondo, cod. proc. pen., alle prove a discarico che abbiano carattere di decisività ( Sez. U, n.39746 del 23/03/2017, Rv.270936). Quanto alle censure concernenti il vizio motivazionale ex art. 606, lett. e), cod. proc. pen., risulta dalla motivazione della sentenza impugnata che la richiesta di rinnovazione dell'istruttoria dibattimentale non sia stata accolta, in quanto il materiale probatorio acquisito, sia documentale che testimoniale, non lasciava trasparire alcuna incompletezza che ponesse il giudice nella condizione di impossibilità a decidere allo stato degli atti. Il giudice a quo, infatti, ha anche aggiunto, con specifico riferimento alla richiesta di perizia contabile, la superfluità di un accertamento volto a stabilire se i pagamenti del piano di rateizzazione concesso dall'Agenzia delle entrate fossero imputabili alle annualità in contestazione. Premesso che la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. aveva chiesto e ottenuto 91 rateizzazioni dall'anno 2009 al 2017, allorché era stata emessa \U\\ l'ultima cartella esattoriale del 2017, per debiti scaduti e non contestati per complessivi 15 milioni di euro, in proposito, la Corte ha richiamato quanto dichiarato dal teste Panarese, appartenente al Nucleo di Polizia Tributaria che, nel corso della deposizione de 01/07/2020, aveva dichiarato che, relativamente alle imposte oggetto di notizia di reato, la società non aveva presentato istanze di rateizzazione e che i piani di rateizzazione e i relativi versamenti concernevano debiti pregressi, diversi da quelli contestati al ricorrente. Pertanto, il giudice a quo ha ritenuto superflua la richiesta di espletamento di perizia contabile finalizzata a chiarire a quali debiti tributari dovessero essere imputati i pagamenti effettuati in adempimento del piano di rateizzazione, essendo risultato ampiamente provato che il debito rateizzato non concerneva le odierne contestazioni. Conseguentemente la perizia richiesta non varrebbe comunque a superare le mancate produzioni documentali a carico dell'imputato, ove avesse voluto dimostrare l'eccepita rateizzazione del debito riferito alle annualità in contestazione, a fortiori dovendo escludersi la necessità di acquisire le deposizioni testimoniali, anch'esse richieste ai sensi dell'art. 603, cod. proc. pen. Infine, con riferimento alla richiesta di un'analisi tecnica dei bilanci societari, emerge dalla motivazione della sentenza impugnata una valutazione dei bilanci di esercizio e dei relativi allegati per le annualità 2014 e 2015, con analitica ricostruzione dei costi e del fatturato. 2.In ordine alla doglianza relativa al capo di imputazione sub c), relativa all'omesso versamento delle ritenute ai sensi dell'art. 10 bis del D.Ivo 74/2000, occorre osservare come il giudice a quo abbia ritenuto raggiunta la prova sulla base non solo dell'analisi dei modelli 770 prodotti in giudizio dalla Pubblica accusa, ma anche delle dichiarazioni rese dai testi appartenenti alla G. di F. Gentili e Panarese, che avevano riferito di aver verificato le posizioni dì tutti i lavoratori dipendenti e collaboratori della [OSCURATO:PERSONA] s.r.I., con specifico riferimento alla annualità del 2015, e accertato che la società aveva corrisposto a 202 dipendenti e a 33 professionisti le retribuzioni dovute e effettivamente operato le ritenute Irpef. Trattasi di motivazione assai puntuale, coerente, priva di discrasie logiche, del tutto idonea a rendere intelligibile il percorso concettuale seguito dal giudice e perciò a superare lo scrutinio di legittimità, non risultando da nessun segmento dell'iter logico -giuridico esperito dai giudici di merito l'assoluta necessità della verifica richiesta dalla Difesa. D'altronde, condivisibilmente è stato affermato, nella giurisprudenza di legittimità, che, in tema di controllo sulla motivazione, alla Corte di cassazione è normativamente preclusa la possibilità non solo di sovrapporre la propria valutazione delle risultanze processuali a quella compiuta nei precedenti gradi ma anche di saggiare la tenuta logica della pronuncia portata alla sua cognizione mediante un raffronto tra l'apparato argomentativo che la sorregge ed eventuali altri modelli di ragionamento mutuati dall'esterno. Il sindacato di legittimità è dunque limitato alla verifica della coerenza strutturale della sentenza in sé considerata, necessariamente condotta alla stregua degli stessi parametri valutativi da cui essa è "geneticamente" informata, ancorché questi siano ipoteticamente sostituibili da altri (Sez. U, 31/05/2000, Jakani, Rv. 216260). E, nel caso di specie, l'impianto ki\VS\ motivazionale della sentenza impugnata è assolutamente solido e privo di incongruenze e di contraddizioni. D'altronde, devono considerarsi disattese le deduzioni difensive che, anche se non espressamente confutate, siano logicamente incompatibili con la decisione adottata, purché siano spiegate in modo logico e adeguato le ragioni del convincimento (Sez. U, 24/11/1999, Spina). 3. Le ulteriori doglianze, inerenti tutte al tema della responsabilità, esulano dal novero delle censure deducibili in sede di legittimità, investendo profili di valutazione della prova e di ricostruzione del fatto riservati alla cognizione del giudice di merito, le cui determinazioni, al riguardo, sono insindacabili in cassazione ove siano sorrette da motivazione congrua, esauriente ed idonea a dar conto dell'iter logico-giuridico seguito dal giudicante e delle ragioni del decisum. In tema di sindacato del vizio di motivazione, infatti, il compito del giudice di legittimità non è quello di sovrapporre la propria valutazione a quella compiuta dai giudici di merito in ordine all'affidabilità delle fonti di prova, bensì di stabilire se questi ultimi abbiano esaminato tutti gli elementi a loro disposizione, se abbiano fornito una corretta interpretazione di essi, dando esaustiva e convincente risposta alle deduzioni delle parti, e se abbiano esattamente applicato le regole della logica nello sviluppo delle argomentazioni che hanno giustificato la scelta di determinate conclusioni a preferenza di altre (Sez. U, 13/12/1995, Clarke, Rv. 203428). Nel caso di specie, con riferimento alla lamentata crisi di liquidità che ha patito la società nel corso del 2015, che il ricorrente sia stata causata dalla insolvenza e poi dal fallimento della società [OSCURATO:SOCIETA]., la Corte territoriale ha affermato che dal bilancio relativo al 2014 risulta un utile di oltre 66.000 euro e che a fronte di costi per manodopera pari a circa 4 milioni di euro, dalle schede contabili dei clienti riportate nello stato patrimoniale, si evince un fatturato attivo di oltre 5.641.328,10 euro e un incasso di euro 5.479.970,00. Inoltre, con riferimento alla [OSCURATO:SOCIETA]., a fronte di un fatturato di euro 3.570.578,00 euro, vi era stato un incasso di una somma pari a 2.170.253,00 euro. Ne segue quindi che la società ha incassato, in quella annualità, una somma di circa 7 milioni di euro, a fronte di un omesso versamento di Iva pari a 678.672,00 euro. Inoltre, con riferimento al 2015, la società ha depositato due bilanci di esercizio. Il primo da cui emergeva un utile di esercizio di 128.807,00 e il secondo depositato il 9 febbraio 2018 ma riferibile sempre al 2015, dal quale risulta una perdita di esercizio di euro 27.241.544,00, derivante dalla contabilizzazione dei debiti erariali e previdenziali non indicati nei precedenti anni di esercizio: a riprova del fatto che, come sagacemente osservato dai giudici del gravame, l'imputato ha dirottato la liquidità conseguita unicamente al pagamento di debiti diversi, restando invariabilmente inadempiente rispetto a quelli maturati nei confronti dell'Erario. La crisi di liquidità è perciò palesemente smentita dalla disamina dei bilanci dai quali, in quanto chiusi in attivo, coerentemente è stato desunto che la volontà imprenditoriale sia quella di dare continuità all'attività aziendale, avendo l'imputato effettuato una scelta di priorità che esclude l'inesigibilità dell'adempimento lamentato. Invero, costituisce ius receptum che, in tema di omesso versamento delle ritenute fiscali operate sulle retribuzioni dei lavoratori dipendenti, la situazione di difficoltà finanziaria dell'impresa non esclude la responsabilità per il reato previsto dall'art. 10-bis del D. Lgs. n. 74 del 2000, atteso che l'obbligo del predetto versamento prescinde dall'effettiva riscossione delle relative somme e che il mancato adempimento del debitore è riconducibile all'ordinario rischio di impresa, evitabile anche con il ricorso alle procedure di storno dai ricavi dei corrispettivi non riscossi (Sez. 3, n. 3124 del 27/11/2013, Rv. 25884, Sez. 3, n. 6506 del 24/09/2019, Rv. 278909). Allo stesso modo, si afferma che anche l'omesso versamento dell'IVA dipeso dal mancato incasso per inadempimento contrattuale non esclude la sussistenza del dolo richiesto dall'art. 10-ter d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, atteso che l'obbligo del predetto versamento prescinde dall'effettiva riscossione delle relative somme e che il mancato adempimento del debitore è riconducibile all'ordinario rischio di impresa, evitabile anche con il ricorso alle procedure di storno dai ricavi dei corrispettivi non riscossi (Sez. 3, n. 27202 del 19/05/2022, Rv. 283347). Peraltro, siffatta conclusione è avvalorata dalla deposizione del curatore fallimentare che ha dichiarato che, una volta aperto il fallimento, la società era stata in grado di prestare i propri servizi, pagare i fornitori e far fronte ai debiti previdenziali continuando a percepire utili. Quanto all'avvenuto fallimento della società [OSCURATO:SOCIETA], suo cliente, la censura è all'evidenza generica, non venendo neppure indicate le fatture insolute. Pertanto, siffatta conclusione è avvalorata dalla deposizione del curatore fallimentare che ha dichiarato che una volta aperto il fallimento, la società era stata in grado di prestare i propri servizi, pagare i fornitori e far fronte ai debiti previdenziali continuando a percepire utili. Quanto all'intervenuto fallimento della [OSCURATO:SOCIETA], suo cliente, la censura è all'evidenza generica, non venendo neppure indicate le fatture insolute. Il giudice a quo ha quindi affermato che, privilegiando la non prioritaria esigenza di assicurare continuità all'azienda, la società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. ha effettuato una precisa scelta di destinare la liquidità ottenuta con il saldo delle fatture al pagamento di debiti diversi da quelli tributari, fronteggiando i debiti più urgenti e facendo sistematico ricorso alla rateizzazione dei debiti tributari maturati a vario titolo. Dalle cadenze motivazionali della sentenza d'appello è dunque enucleabile una attenta analisi della regiudicanda, poiché la Corte territoriale ha preso in esame tutte le deduzioni difensive ed è pervenuta alle proprie conclusioni attraverso un itinerario logico-giuridico in nessun modo censurabile, sotto il profilo della razionalità, e sulla base di apprezzamenti di fatto non qualificabili in termini di contraddittorietà o di manifesta illogicità e perciò insindacabili in questa sede. Né la Corte suprema può esprimere alcun giudizio sull'attendibilità delle acquisizioni probatorie, giacché questa prerogativa è attribuita al giudice di merito, con la conseguenza che le scelte da quest'ultimo compiute, se coerenti, sul piano della razionalità, con una esauriente analisi delle risultanze agli atti, si sottraggono al sindacato di legittimità (Sez. U, 25/11/1995, Facchini, Rv. 203767). 4. Il ricorso, dunque, deve essere dichiarato inammissibile, con conseguente condanna al pagamento delle spese processuali, nonché di una somma, ravvisandosi profili di colpa nella determinazione della causa di inammissibilità, in favore della Cassa delle ammende, equitativamente liquidata come da dispositivo. PQM Dichiara inammissibile il ricorso e cond