Cassazione n. 23161/2026

17, depositata il 12/6/2017.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]dal [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 2221/2018Numero sezionale 5241/20261. A seguito di verifica fiscale della Guardia di finanza, TECNONumero di raccolta generale 23161/2026EDIL [OSCURATO:SOCIETA], ora [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] D atCa p.u bsblaicsaz,io ne 14/07/2026operante nel settore delle costruzioni, e i soci [OSCURATO:PERSONA] eCarmine Giuliani ricevevano degli avvisi di accertamento per gli anni2010 e 2011. Considerando l’omessa presentazione delledichiarazioni per i due anni, l’incompleta tenuta delle scritturecontabili e la mancata esibizione dei registri Iva, del libro giornale edei mastrini di contabilità, l’Amministrazione accertava ex art. 39,secondo comma, d.P.R. n. 600 del 1973 redditi d’impresa di euro341.204,00 per il 2010 e di euro 277.635,00 per il 2011 nonché, exart. 5 t.u.i.r., i maggiori redditi attribuibili ai soci in proporzione allerispettive quote sociali.2. La CTP di Foggia, con sentenza n. 385/2015, riuniti i ricorsi,rideterminava il reddito d’impresa del 2010 in euro 100.159,43 ecalcolava una perdita di esercizio per l’anno 2011 di euro328.637,27, chiedendo all’Amministrazione di rideterminare l’Ires,l’Irap e l’Iva, e in relazione ai redditi di partecipazione, l’Irpef,nonché le sanzioni “proporzionalmente ridotte”.3. Con la sentenza n. 2070/2017 la CTR della Puglia, sez. stacc.di Foggia, rigettava l’appello dell’Agenzia delle entrate. Per laCommissione regionale:- l’iter logico-giuridico seguito dal primo giudice era condivisibile ela sentenza, pur contenendo qualche “lieve imprecisione”, dovevaessere confermata;- anche se all’Ufficio era consentito determinare il redditod’impresa ex art. 39, secondo comma, t.u.i.r., il giudice di meritopoteva ricostruire analiticamente il reddito imponibile, come avevafatto la CTP, attraverso una disamina dei documenti contabili sia peri ricavi che i costi;- l’art. 109 t.u.i.r. non ostava alla possibilità per la società dichiedere il riconoscimento dei costi sostenuti e inerenti ai maggiori2 di 8Numero registro generale 2221/2018Numero sezionale 5241/2026Numero di raccolta generale 23161/2026redditi presunti, non potendosi assoggettare a imposta il redditoData pubblicazione 14/07/2026lordo prodotto;- l’eccedenza dell’Iva a credito doveva essere riconosciuta anchein mancanza della dichiarazione annuale, purché fossero rispettati irequisiti sostanziali per il relativo recupero, con onere della prova acarico del contribuente.4. L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso affidato a duemotivi mentre la società e i soci hanno resistito con controricorso.5. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio,ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.6. Nel termine di cui al comma 1, terzo periodo, dello stessoarticolo i controricorrenti hanno depositato memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso, rubricato «nullità dellasentenza e/o del procedimento ex artt. 111 Cost., 1, 2 e 36 del d.lgs.n. 546/1992, 132 e 274 c.p.c. e 118 disposizioni di attuazione delc.p.c. in relazione all’art. 360 1^ co. n. 4 c.p.c.», l’Agenzia delleentrate lamenta che il giudice di appello, accennando a qualche lieveimprecisione non meglio determinata della prima sentenza, hamotivato per relationem senza vagliare i motivi d’impugnazione delladifesa erariale. Nella motivazione della sentenza non vi è traccia diun’autonoma valutazione critica. Con l’atto di appello era statodedotto che i ricavi e i costi erano stati rideterminati in manieraanalitica, senza spiegare le ragioni della diversa quantificazione esulla scorta di vaghe argomentazioni difensive dei contribuenti inassenza di prova dei costi e così del rispetto dei requisiti d’inerenza,certezza, determinabilità oggettiva e competenza. Conl’impugnazione l’Amministrazione aveva specificato: a) che non erapossibile effettuare una riconciliazione tra i bonifici indicati dallasocietà e gli importi emergenti dalle interrogazioni con la banca datidell’Anagrafe tributaria; b) che la mancata presentazione delledichiarazioni annuali, l’assenza dei registri contabili iva, del libro3 di 8Numero registro generale 2221/2018Numero sezionale 5241/2026giornale e dei mastrini di contabilità non consentiva di correlare iNumero di raccolta generale 23161/2026costi risultanti dalle scritture contabili ai ricavi; c) che le coDnatcal puusbbiloicnaziio ne 14/07/2026del primo giudice erano smentite per il 2010 dalla comunicazioneannuale dati Iva presentata dalla stessa società, da cui si evincevanooperazioni attive per euro 533.529,00 e operazioni passive per euro299.918,00; d) che il giudice aveva riconosciuto spese per personaledipendente di euro 86.627,00 per il 2010 e di euro 492.598,00 peril 2011 a fronte dell’omessa presentazione del Mod. 770 edell’omessa esibizione dei bilanci societari.2. Il primo motivo è fondato.2.1 La motivazione di un provvedimento giurisdizionale può benriprodurre il contenuto di un atto diverso (di provenienza di un altrogiudice, delle parti o di terzi) o ad esso rinviare, purché le ragionidella decisione siano chiare ed attribuibili al risultato dellavalutazione del giudicante che le abbia "fatte proprie" (Cass.32224/2025). È nulla, per violazione degli artt. 36 e 61 del d.lgs. n.546 del 1992, nonché dell’art. 118 disp. att. c.p.c., la sentenza dellacommissione tributaria regionale completamente privadell’illustrazione delle censure mosse dall’appellante alla decisione diprimo grado e delle considerazioni che hanno indotto la commissionea disattenderle e che si sia limitata a motivare per relationem allasentenza impugnata mediante la mera adesione ad essa, poiché, intal modo, resta impossibile l’individuazione del thema decidendum edelle ragioni poste a fondamento della decisione e non può ritenersiche la condivisione della motivazione impugnata sia stata raggiuntagravame (Cass. 9830/2024 e Cass. 24452/2018). Detti precedentisono conformi all’insegnamento delle Sezioni unite, secondo cui lamotivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla in quanto affettada error in procedendo, allorquando, benché graficamente esistente,non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perchérecante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il4 di 8Numero registro generale 2221/2018Numero sezionale 5241/2026Numero di raccolta generale 23161/2026ragionamento seguìto dal giudice per la formazione del proprioData pubblicazione 14/07/2026convincimento, cioè tali da lasciare all’interprete il compito diintegrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass., Sez. U.16159/2018, che richiama Cass., Sez. U., 22232/2016; Cass., Sez.U., 766/2017 e Cass., Sez. U., n. 22229, 22230 e 22231/2016).2.2 La motivazione della sentenza della CTR non rispetta il minimocostituzionale. Dalla stessa sentenza risulta che l’Amministrazioneappellante avesse contestato con l’appello che la sentenza di primogrado non spiegasse perché erano state disattese le riprese atassazione; che non era possibile “riconciliare i bonifici con gli importiriscontrati” e che la mancanza di parte della documentazionecontabile e le gravità delle irregolarità non consentiva di ritenererispettati i principi dell’art. 109 t.u.i.r. (v. motivazione della CTR,pag. 4). [OSCURATO:PERSONA] regionale si è di fatto limitata a affermareche, anche a fronte di una determinazione induttiva del reddito aisensi dell’art. 39, secondo comma, t.u.i.r., era consentita unaricostruzione analitica del reddito imponibile prendendo inconsiderazione tutti i costi effettivamente sostenuti dall’impresa,perché diversamente si assoggetterebbe a imposta il reddito lordo(v. motivazione della CTR, pag. 4 e 5). La questione sollevatadall’appellante era diversa perché l’Amministrazione escludeva chenel caso concreto fosse possibile una ricostruzione analitica, tenutoconto della limitata documentazione e della sua sostanzialeinattendibilità. Il giudice di appello dichiara di condividere l’iterlogico-giuridico del primo giudice ma non considera che l’appellanteaveva contestato la possibilità di effettuare la ricostruzione sullabase dei documenti contabili depositati. Non fornisce unaspiegazione sull’idoneità e attendibilità della documentazione néchiarisce in quale passo della motivazione il primo giudice avessefornito questa giustificazione.2.3 Il precedente della Sezioni Unite richiamato (Cass.17757/2016) afferma che la neutralità dell'imposizione armonizzata5 di 8Numero registro generale 2221/2018Numero sezionale 5241/2026Numero di raccolta generale 23161/2026sul valore aggiunto comporta che, pur in mancanza di dichiarazioneData pubblicazione 14/07/2026annuale per il periodo di maturazione, l'eccedenza d'imposta, cherisulti da dichiarazioni periodiche e regolari versamenti per un annoe sia dedotta entro il termine previsto per la presentazione delladichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui ildiritto è sorto, va riconosciuta dal giudice tributario se il contribuenteabbia rispettato tutti i requisiti sostanziali per la detrazione, sicché,in tal caso, nel giudizio d'impugnazione della cartella emessa dalfisco a seguito di controllo formale automatizzato non può esserenegato il diritto alla detrazione se sia dimostrato in concreto, ovveronon sia controverso, che si tratti di acquisti compiuti da un soggettopassivo d'imposta, assoggettati ad Iva e finalizzati ad operazioniimponibili. L’Amministrazione aveva però posto in discussione chesussistessero i requisiti sostanziali per la detrazione. In tema di Iva,la detrazione dei costi richiede la loro inerenza all'attività di impresa,da intendersi come necessità di riferire i costi sostenuti all'eserciziodell'attività imprenditoriale, escludendo quelli che si collocano in unasfera estranea ad essa, secondo una valutazione qualitativa e nonquantitativa o utilitaristica, la cui prova, in caso di contestazionidell'amministrazione finanziaria, è a carico del contribuente,dovendo l’interessato provare l'imponibile maturato e, quindi,l'esistenza e la natura del costo, i relativi fatti giustificativi e la suaconcreta destinazione alla produzione, quale atto di impresa perchéin correlazione con l'attività di impresa e non ai ricavi in sé (Cass.3747/2025). Quale sia la “pluralità di dati che i giudici di merito, nelloro insindacabile potere di apprezzamento, hanno ritenuto gravi eprecisi”, come allegano i controricorrenti (v. controricorso, pag. 5),non emerge, nemmeno attraverso una motivazione sintetica, dallalettura della sentenza.3. Con il secondo motivo di ricorso, rubricato «violazione e falsaapplicazione dell’art. 109 del TUIR e dell’art. 2697 c.c. in relazioneall’art. 360 c.p.c. n. 3 c.p.c.», l’Agenzia deduce che la sentenza non6 di 8Numero registro generale 2221/2018Numero sezionale 5241/2026rispetta i principi in tema di deducibilità dei costi e dell’onere dellaNumero di raccolta generale 23161/2026prova perché il giudizio non verteva sulla possibilità per il gDiautad piucbbeli cdaziio ne 14/07/2026merito di rideterminare la pretesa impositiva. Occorreva stabilire finoa quale punto e sulla base di quali elementi esaminati dal giudice dimerito potessero riconoscersi ai contribuenti costi maggiori rispettoa quelli accordati dall’Ufficio. Il giudice li aveva rideterminati sullascorte di mere allegazioni in assenza d’idonea documentazionecontabile di supporto, come stigmatizzato anche nel PVC dellaGuardia di finanza. Costi ulteriori rispetto a quelli determinatisecondo i coefficienti presunti di reddito del DPCM 22 dicembre 1999avrebbero potuto riconoscersi solo se fosse stata fornita la provadella loro effettiva esistenza. Erano stati riconosciuti costi per ilpersonale dipendente di euro 86.627,18 per il 2010 e di euro492.598,00 per il 2011 in completa assenza di documentazione, soloperché il loro ammontare era stato riportato nel ricorso. Anche solol’abnormità dei costi rispetto al volume d’affari smentiva laricostruzione dei ricorrenti.4. Il secondo motivo, relativo alla deducibilità dei costi contestatidall’Amministrazione, rimane assorbito dall’accoglimento del primorelativo alla motivazione apparente.5. In conclusione, deve essere accolto il primo motivo del ricorso,assorbito il secondo. La sentenza impugnata va cassata in relazioneal motivo accolto con rinvio alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Puglia, affinché, in diversa composizione,proceda a nuovo e motivato esame nel rispetto dei principi sopraillustrati, nonché provveda a regolare le spese del giudizio dilegittimità a norma degli artt. 385, terzo comma, seconda parte,c.p.c. e 62, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992. P.Q.MLa Corte accoglie il primo motivo del ricorso, assorbito il secondo;cassa la sentenza in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte diGiustizia Tributaria di secondo grado della Puglia, sez. stacc. di7 di 8Numero registro generale 2221/2018Numero sezionale 5241/2026Numero di raccolta generale 23161/2026Data pubblicazione 14/07/2026motivato esame nonché provveda a regolare le spese del giudizio dilegittimità tra le parti.Così deciso in Roma, l’[OSCURATO:DATA_NASCITA].la PresidenteAndreina Giudicepietro8 di 8