Cassazione n. 22744/2024

guente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 2119/2017R.G. proposto da Agenzia delle Entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; –ricorrente – [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’avvocato [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in Roma, Viale del Vignola n. 5, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA], come da procura speciale a margine del controricorso –controricorrente e ricorrente incidentale – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale de l l a Lombardian. 3532/ 07 / 20 1 6 , depositata il 13 . 06 .201 6 . Udita la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA] nella camera di consiglio del30 maggio 2024 . [OSCURATO:PERSONA] - Con la sentenza in epigrafe indicata l a CT R dell a Lombardia accoglieva l’appello proposto da [OSCURATO:PERSONA] contro la sentenza della CTP di Milano, che aveva rigettato i ricors i riuniti Oggetto: Tributi proposti da l predetto contribuente avverso due avvis i di accertamento, per IVA, IRAP e altro, con i qualierano state rettificate le dichiarazioni presentateai fini IRES e IRAP, per gli anni di imposta 2009 e 2010, dalla società cooperativa di produzione e lavoro CLV, ritenuta dall’Ufficio una società di fatto, imputandone il reddito accertato, per trasparenza, ad [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], considerati soci occulti e amministratori di fatto della stessa; - dalla sentenza impugnata si evince , per quanto qui ancora rileva, che: - il primo giudice aveva ritenuto che la qualifica di socio di fatto del ricorrente era dimostrata dal fatto che lo stesso e la figlia Angela si occupavano della gestione contabile e fiscale della CLV, senza avere formalmente alcun incarico professionale; l’Angelotti, che aveva lo studio professionale in Puglia, era presente durante la verifica fiscale nei locali della cooperativa in Muggiò, giustificando tale presenza con il fatto che aveva svolto il ruolo di consulente del Consorzio [OSCURATO:PERSONA] (a cui aderiva anche la CLV); - l ’eccezione di nullità dell ’atto impositivo, in quanto non preceduto dal contraddittorio preventivo , era errata, in quanto al contribuente era stato notificato il PVC, contenente l’espresso avviso della facoltà di presentare memorie e osservazioni, ed era stato rispettato, prima dell’emissione degli avvisi di accertamento, il termine dilatorio previsto dall’art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000; - nel merito, mancava la prova dell’ingerenza del contribuente nella gestione della CVL; in particolare, non risultava da alcun atto o documento che l’Angeletti avesse operato per conto della CVL di cui non era stato socio neppure in epoca precedente; non risultava che egli avesse prestato fideiussioni e/o finanziamenti in favore della predetta cooperativa; non si era mai presentato a terzi (né mai era stato presentato da terzi) come socio, sia pure di fatto, della CLV; - non risulta va che il predetto contribuente a vesse mai ricevuto denaro o altre utilità economiche dalla CLV o da società ad essa collegate; - non si era mai occupato della contabilità della CLV ed era consulente solo della GEST. COMM.; la figlia dell’Angelotti si era limitata a trasmettere in via telematica alcune dichiarazioni fiscali della CLV, che erano state, tuttavia, predisposte dagli uffici amministrativi di quest’ultima; - l’Angelotti era stato presente durante l’accesso dei funzionari dell’Agenzia,che svolgevano la verifica fiscale nei confronti della CLV e in un’altra occasione, in quanto era consulente di tale [OSCURATO:PERSONA], convocato quale rappresentante legale di un’altra cooperativa; -non era possibile verificare se il contribuente si fosse effettivamente contraddetto in ordine alla giustificazione di tali presenze, non essendo state versate in atti le dichiarazioni rese dal medesimo sul punto; - a fronte dell’inerzia dell’Agenzia, erano intervenute, sugli stessi fatti, alcune sentenze in sede tributaria, favorevoli al contribuente, ancorchè non definitive, e un provvedimento di archiviazione di un procedimento penale, che, seppure privo di valenza probatoria, era sintomatico della insufficienza, anche in sede penale, degli elementi acquisiti; -l ’Agenzia delle entrate impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato atre motiv i ; -il contribuente r esisteva con controricorso e proponeva, a sua volta, ricorso incidentale condizionato, affidato ad un unico motivo. [OSCURATO:PERSONA]- C on il primo motiv o d el ricorso principale , la ricorrent e Agenzia deduce la violazione de gli art t . 14 , comma 1, e 59 del d.lgs. n. 546 del 1992, 5 del TUIR, 40, comma 2, del d.P.R. n. 600 del 1973 e 25 del d.lgs. n. 446 del 1997, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., rilevando la nullità della sentenza impugnata per mancata integrazione del contraddittorio fra la società di fatto, il contribuente e gli altri due soci , [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], ai quali erano stati imputati i redditi di partecipazione accertati nei confronti della società; -con il secondo motivo, deduce la violazione degli artt. 111 Cost, 115 cod. proc. civ., 2247, 2697 e 2729 cod. civ., 5 del TUIR, 39 del d.P.R. n. 600 del 1973, 55 del d.P.R. n. 633 del 1972, 25 del d.lgs. n. 447 del 1997, 654 cod. proc. civ. e 20 del d.lgs. n. 74 del 2000, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.,per avere la CTR errato nell’escludere l’idoneità degli elementi addotti dall’Ufficio, al fine di dimostrare il ruolo dell’Angelotti quale amministratore e socio della società di fatto dissimulata attraverso la cooperativa CLV, attribuendo valore decisivo al suo ruolo di commercialista e consulente del consorzio GEST. COMM., senza considerare che tale funzione era irrilevante e che la mancata esteriorizzazione del rapporto societario costituiva proprio il presupposto per configurare una società occulta, e non valorizzando il ruolo di intermediario della figlia dell’Angelotti nella trasmissione delle dichiarazioni fiscali della cooperativa e la presenza del contribuente presso la sede di detta società al momento dell’accesso effettuato dai funzionari dell’Agenzia; censura, inoltre, il rilievo dato dai giudici di appello all’intervenuta archiviazione del procedimento penale, in violazione del principio di autonomia del procedimento penale rispetto a quello tributario; -con il terzo motivo, deduce l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., per non avere la CTR considerato il ruolo di amministratore e socio dell’Angelotti della società di fatto dissimulata mediante la cooperativa CVLe il fatto che le dichiarazioni fiscali della cooperativa erano state trasmesse dalla figliadi [OSCURATO:PERSONA]; - con l’unico motivo del ricorso incidentale condizionato, il contribuente denunciala violazione dell’art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR escluso l’obbligatorietà del contraddittorio preventivo; - preliminarmente va disattesa l’eccezione della controricorrente di inammissibilità del ricorso per violazione del principio di autosufficienza, in quanto il ricorso contiene tutti gli elementi necessari a rappresentare le ragioni per cui si chiede la cassazione della sentenza di merito e consente a questa Corte la valutazione della fondatezza di tali ragioni, senza la necessità di far rinvio ed accedere a fonti esterne allo stesso ricorso e, quindi, ad elementi od atti attinenti al pregresso giudizio di merito (Cass., Sez. U., 24 febbraio 1998, n. 1998); - peraltro, gli atti e i documenti richiamati nel ricorso sono stati sufficientemente localizzati e, comunque, nel corpo del ricorso ne è stato riportato il contenuto nelle parti essenziali; -ciò posto, il primo motivo del ricorso principale è fondato; - la controversia involge la configurabilità, o meno, di una società di fatto tra l’odierno ricorrente ed altri soci, sicché i due gradi del giudizio di merito avrebbero dovuto svolgersi con la partecipazione necessaria di tutti i soci, invece assenti; - a tale proposito va rigettata l’eccezione di inammissibilità del motivo, sollevata dalla controricorrente, in quanto in ordine alla asserita violazione del contradditorio non si è formato alcun giudicato implicito, non essendosi i giudici di merito pronunciati sul punto e non avendo le parti espressamente sollecitato l’esame di detta questione; -ciò detto, costituisce principio consolidato di questa Corte quello per cui «nel processo tributario, la controversia relativa alla configurabilità o meno di una società di fatto comporta il litisconsorzio necessario di tutti i soggetti coinvolti, che sussiste, oltre che nelle ipotesi espressamente previste dalla legge, nei casi in cui, per la particolare natura o configurazione del rapporto giuridico dedotto in giudizio e per la situazione strutturalmente comune ad una pluralità di soggetti, la decisione non possa conseguire il proprio scopo se non sia resa nei confronti di tutti» (ex multis Cass. n. 23261 del 27/09/2018; Cass. n. 24025 del 03/10/2018; Cass. n. 14387 del 25/06/2014); - ne consegue che il ricorso proposto anche da uno soltanto dei soggetti interessati impone l'integrazione del contraddittorio ai sensi dell'art. 14, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 ed il giudizio celebrato senza la partecipazione di tutti i litisconsorti necessari è affetto da nullità assoluta, rilevabile in ogni stato e grado del procedimento, anche di ufficio (Cass. 28/02/2018, n. 4580; Cass. 22/01/2018, n. 1472); - il litisconsorzio necessario sussiste anche quando, come nel caso in esame, la controversia verte (anche) sulla configurabilità o meno di una società di fatto, venendo in rilievo non solo nelle ipotesi espressamente previste dalla legge, ma anche in tutti i casi in cui, per la particolare natura o configurazione del rapporto giuridico dedotto in giudizio e per la situazione strutturalmente comune ad una pluralità di soggetti, la decisione non possa conseguire il proprio scopo se non sia resa nei confronti di tutti questi soggetti (Cass. 25/06/2014, n. 14387);- a nche con riferimento all'IRAP, questa Corte ha affermato che, trattandosi di imposta assimilabile all'ILOR - in forza dei suo carattere reale, della sua non deducibilità dalle imposte sui redditi e della sua proporzionalità (cfr. art. 17, comma 1, e art. 44 del decreto legislativo n. 446 del 1997 - ed essendo essa imputata per trasparenza ai soci, ai sensi dell'art. 5 del d.P.R. n. 917 del 1986, al pari delle imposte sui redditi, il litisconsorzio necessario del soci sussiste anche nel giudizio di accertamento della relativa imposta dovuta dalla società (Cass., Sez. U., 20 giugno 2012, n. 10145; Cass., Sez. U., 29 maggio 2017, n. 13452; Cass., 24 luglio 2018, n. 19599); - in conclusione, in accoglimento del primo motivo del ricorso principale, assorbiti gli altri e l’unico motivo del ricorso incidentale, va dichiarata la nullità dell'intero giudizio di merito, con cassazione dell'impugnata sentenza e di quella di primo grado; la causa va rinviata, anche per le spese, alla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Milano , in diversa composizione, che dovrà disporre l'integrazione del contraddittorio ai sensi dell'art. 14, d.lgs. n. 546 del 1992 nei confronti dei litisconsorti pretermessi, procedere a nuovo esame dell'impugnazione originaria e provvedere anche alla regolazione delle spese del presente giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte accoglie il primo motivo d el ricorso principale , assorbiti gli altrie l’unico motivo del ricorso incidentale , e, decidendo sul ricorso, dichiara la nullità dei giudizi di merito per omessa integrazione del contraddittorio, cassa la sentenza impugnata e quella di primo gr