Cassazione n. 10718/2022

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 6857 del ruolo generale dell'anno 2015 proposto da: Agenzia delle entrate, in persona del direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, è domiciliata; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]; - intimati - per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Puglia, n. 1686/11/2014, depositata in data 22 luglio 2014; udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12 novembre 2021 dal [OSCURATO:PERSONA]; rilevato che: dalla esposizione in fatto della sentenza impugnata si evince che: l'Agenzia delle entrate aveva notificato a [OSCURATO:PERSONA], quale legale rappresentante e socia della società estinta [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] & [OSCURATO:SOCIETA], nonché al socio [OSCURATO:PERSONA], degli avvisi di accertamento con i quali aveva rettificato la dichiarazione dei redditi ai fini Ires, e contestata una maggiore Iva e Irap, a seguito di indagini compiute sulla situazione contabile e sui conti correnti della società e dei soggetti che avevano rivestito incarichi di rilievo, contestando omessi ricavi, omessa fatturazione di operazioni imponibili e omessa regolarizzazione di acquisti; avverso gli avvisi di accertamento i soci avevano proposto separati ricorsi che erano stati accolti dalla Commissione tributaria provinciale di Bari; avverso la pronuncia del giudice di primo grado l'Agenzia delle entrate aveva proposto separati appelli; la Commissione tributaria regionale ha rigettato gli appelli, in particolare ha ritenuto che: l'avviso di accertamento notificato alla società era inesistente in quanto la società era estinta al momento della notifica; la inesistenza dell'avviso di accertamento comportava anche effetti sulla pretesa nei confronti del socio fatta valere a titolo di reddito di distribuzione, essendo venuto meno il titolo nei confronti della società che costituiva il presupposto della pretesa nei confronti del socio; non era fondato il motivo di appello con il quale si impugnava la sentenza per avere pronunciato, ultra patita, il difetto di motivazione dell'avviso di accertamento nei confronti del socio, nonché il motivo di appello con il quale si contestava la mancata considerazione delle eccezioni relative alla violazione dell'art. 32, d.P.R. n. 633/1972; l'Agenzia delle entrate ha quindi proposto ricorso per la cassazione della sentenza affidato a quattro motivi di censura; i soci sono rimasti intimati;considerato che: con il primo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell'art. 360, comma primo, n. 5), cod. proc. civ., per omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio, consistente nella circostanza che gli avvisi di accertamento erano stati notificati ai soci a seguito della estinzione della società, sicchè era stato fatto valere nei confronti dei medesimi lo stesso credito erariale, a titolo di Irap e Iva, maturato nei confronti della società prima della sua estinzione; con il secondo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell'art. 360, comma primo, n. 3), cod. proc. civ., per violazione e falsa applicazione degli artt. 2312, 2313, 2324 e 2495, cod. civ., nonché dell'art. 110, cod. proc. civ., per non avere ritenuto che, a seguito della estinzione della società, il debito si era trasferito ai soci, sicchè legittimamente la pretesa era stata fatta valere nei confronti dei medesimi, in particolare della socia accomandataria nonché del socio accomandante, a titolo di maggior reddito di partecipazione; i motivi, che possono essere esaminati unitariamente, sono fondati; il giudice del gravame ha tenuto in considerazione la circostanza che la società era estinta al momento della notifica degli avvisi di accertamento nei confronti dei soci, ma ha ritenuto che la notifica effettuata anche alla società estinta comportasse il venire meno del presupposto per potere far valere nei confronti dei soci la pretesa; tale affermazione, tuttavia, è in contrasto con la costante giurisprudenza di questa Corte; invero, questa Corte ha affermato, sul tema, che, in tema di società, una lettura costituzionalmente orientata dell'art. 2495 c.c., comma 2, come modificato dal D.Lgs. 17 gennaio 2003, n. 6, art. 4, nella parte in cui ricollega alla cancellazione dal registro delle imprese l'estinzione immediata delle società di capitali, impone un ripensamento della disciplina relativa alle società commerciali di persone, in virtù del quale la cancellazione, pur avendo natura dichiarativa, consente di presumere il venir meno della loro capacità e soggettività limitata, negli stessi termini in cui analogo effetto si produce per le società di capitali, rendendo opponibile ai terzi tale evento, contestualmente alla pubblicità nell'ipotesi in cui essa sia stata effettuata successivamente all'entrata in vigore del D.Lgs. n. 6 del 2003, e con decorrenza dal 1 gennaio 2004 nel caso in cui abbia avuto luogo in data anteriore (Cass., sez. un., 22 febbraio 2010, n. 4060); questa Corte, a sezioni unite, ha poi ritenuto che, dopo la riforma del diritto societario, attuata dal D.Lgs. n. 6 del 2003, qualora all'estinzione della società, di persone o di capitali, conseguente alla cancellazione dal registro delle imprese, non corrisponda il venir meno di ogni rapporto giuridico facente capo alla società estinta, si determina un fenomeno di tipo successorio, in virtù del quale: a) l'obbligazione della società non si estingue, ciò che sacrificherebbe ingiustamente il diritto del creditore sociale, ma si trasferisce ai soci, i quali ne rispondono, nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione o illimitatamente, a seconda che, "pendente societate", fossero limitatamente o illimitatamente responsabili per i debiti sociali; b) i diritti e i beni non compresi nel bilancio di liquidazione della società estinta si trasferiscono ai soci, in regime di contitolarità o comunione indivisa, con esclusione delle mere pretese, ancorchè azionate o azionabili in giudizio, e dei crediti ancora incerti o illiquidi, la cui inclusione in detto bilancio avrebbe richiesto un'attività ulteriore (giudiziale o extragiudiziale), il cui mancato espletamento da parte del liquidatore consente di ritenere che la società vi abbia rinunciato, a favore di una più rapida conclusione del procedimento estintivo (Cass., sez.un., 12 marzo 2013, n. 6070); pertanto, la responsabilità dei soci trova giustificazione nel carattere strumentale del soggetto società, sicchè, una volta venuto meno questo, i soci sono gli effettivi titolari dei debiti sociali nei limiti della responsabilità che essi avevano secondo il tipo di rapporto sociale prescelto; la pronuncia censurata, quindi, non è conforme ai principi sopra indicati, per avere erroneamente ritenuto che la notifica alla società estinta ha fatto venire meno il presupposto della responsabilità nei confronti dei soci ai quali, comunque, era stato notificato l'avviso di accertamento; con il terzo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell'art. 360, comma primo, n. 3), cod. proc. civ., per violazione e falsa applicazione dell'art. 42, d.P.R. n. 600/1973, e dell'art. 7, legge n. 212/2000, per avere erroneamente ritenuto che l'avviso di accertamento notificato al socio [OSCURATO:PERSONA] era privo di motivazione; il motivo è fondato; ai fini della valutazione del presente motivo di ricorso, va considerato che la società era stata cancellata dal registro delle imprese, sicchè non può ragionarsi in termini di richiamo per relationem ad un atto non riconducibile nella sfera di conoscibilità del socio, sicchè, a rigore, non può farsi riferimento alla giurisprudenza di questa Corte, secondo cui l'atto notificato alla società è, per definizione, conoscibile dal socio (Cass. Civ., 3 maggio 2002, n. 6330); tuttavia, va tenuto conto del fatto che il giudice del gravame ha risolto la questione del vizio di motivazione dell'atto impugnato sulla base della mera considerazione che nell'avviso di accertamento notificato al socio mancavano i presupposti che sorreggevano la pretesa impositiva, salvo il rinvio alla notifica dell'atto di accertamento notificato alla società, sebbene inesistente; tale considerazione derivava dal contenuto del ricorso proposto dal contribuente che aveva evidenziato che la motivazione dell'avviso di accertamento non "conteneva il riferimento ai presupposti che giustificherebbero, almeno sul piano teorico, l'indirizzo dell'atto nei confronti di soggetto inesistente"; parte ricorrente ha, sul punto, evidenziato che l'avviso di accertamento notificato al socio, oltre che richiamare l'avviso di accertamento notificato alla società, era stato allegato in copia all'atto notificato al contribuente;sotto tale profilo, la questione non può essere risolta solo sulla base della considerazione che, poiché era inesistente l'atto notificato alla società, sussisteva, di conseguenza, il vizio di motivazione dell'avviso di accertamento notificato al socio; in questo ambito, va quindi rilevato che il giudice del gravame non ha valutato se il contenuto dell'avviso di accertamento, notificato alla società inesistente, ma allegato all'avviso di accertamento notificato al socio, comportasse per quest'ultimo la piena conoscenza delle ragioni della ripresa nei suoi confronti; con il quarto motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell'art. 360, comma primo, n. 3), cod. proc. civ., per violazione e falsa applicazione dell'art. 28, comma 4, d.lgs. n. 175/2014, per non avere considerato che, in forza della suddetta previsione, l'avviso di accertamento era stato notificato entro il termine del quinquennio dalla cancellazione della società dal registro delle imprese; l'accoglimento del primo e secondo motivo di ricorso comporta l'assorbimento del presente motivo; in conclusione, sono fondati il primo, secondo e terzo motivo, assorbito il quarto, con conseguente accoglimento del ricorso e rinvio alla Commissione tributaria regionale anche per la liquidazione delle spese di lite; P.Q.M. La Corte: accoglie il primo, secondo e terzo motivo, assorbito il quarto, cassa la sentenza censurata e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Puglia, in diversa composizione, anche pe