Cassazione n. 21058/2026

ale rappresentante pro tempore, rappresentato e difesodall'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO-ricorrente incidentale-contro[OSCURATO:PERSONA] S.P.A. – [OSCURATO:PERSONA] in persona del legalerappresentante pro tempore, rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] unitamente all’avvocato [OSCURATO:PERSONA]-controricorrente incidentale-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] diLombardia n. 2737/2024 depositata il 21/10/2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 29/04/2026 dallaConsigliera [OSCURATO:PERSONA].1. Il presente giudizio trae origine da un avviso di accertamento emesso perl’anno di imposta 2017, a seguito di rettifica della dichiarazione IVApresentata da [OSCURATO:SOCIETA]. [OSCURATO:SOCIETA] per il lavoro (successivamenteincorporata da [OSCURATO:SOCIETA]. [OSCURATO:SOCIETA] per il lavoro) e del conseguenterecupero a tassazione (e irrogazione delle sanzioni) in relazione all’indebitadetrazione dell’imposta sul valore aggiunto applicata alla prestazione diservizi di formazione del personale (erogati dalla società controllata [OSCURATO:SOCIETA].), che, ad avviso dell’[OSCURATO:SOCIETA] delle Entrate,riguardavano operazioni esenti ex art. 10, comma 1, n. 20, d.P.R. n. 633del 1972.2. La società contribuente ha impugnato l’atto impositivo appena richiamatodavanti alla Corte di giustizia tributaria di primo grado di Milano, che haaccolto il ricorso con sentenza parzialmente riformata, su appello propostodall’[OSCURATO:SOCIETA] delle Entrate, dalla Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Lombardia (hinc: CGT2) con la sentenza n. 2737/2024 pubblicata inNumero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/2026data 27/10/2024, con la quale la pretesa impositiva è stata limitata alla(sola) debenza del tributo, escludendo le sanzioni.3. La CGT2 ha rilevato, in primo luogo, che la contribuente è una societàche opera nel settore della somministrazione del personale e relativaformazione professionale ([OSCURATO:SOCIETA] Per il Lavoro debitamente autorizzata dalMinistero), iscritta a uno specifico [OSCURATO:PERSONA] istituito presso ilMinistero del Lavoro e obbligata a versare un contributo pari al 4% delleretribuzioni lorde corrisposte ai lavoratori che somministra (addebitato aiclienti) ad un fondo denominato Forma.Temp, che si occupa in concreto delfinanziamento della formazione erogata gratuitamente ai lavoratorisomministrati. In secondo luogo, ha rilevato che nel caso di specie leprestazioni formazione erogate e pagate dalla contribuente sono statefornite da [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., soggetto attuatore accreditatopresso il fondo stesso, che ha organizzato i corsi finanziati dalla sovvenzionedel Fondo ed emesso le fatture, con addebito dell’IVA a carico dellacontribuente, che l’ha, quindi, portata in detrazione.3.1. In sintesi, la CGT2 ha ritenuto che:− nel caso di specie sussiste sia il requisito soggettivo - che discendedalla funzione pubblicistica svolta da [OSCURATO:SOCIETA], in qualitàdi agenzia per il lavoro autorizzata dal Ministero del Lavoro e dellePolitiche Sociali ex. d.lgs. n. 276 del 2003 (senza che lo stesso vengameno per il fatto che l’attività di formazione sia erogata da [OSCURATO:SOCIETA]., restando immutata la natura di formazionedelle prestazioni rese ed il ruolo del soggetto formatore dellacommittente) - sia il requisito oggettivo costituito dallo svolgimento(a mezzo di soggetti attuatori accreditati) di corsi di formazioneprofessionale finanziati dal [OSCURATO:PERSONA]Temp, soggetto a controlloe vigilanza pubblica, le cui risorse sono ex lege destinate alle finalitàistituzionali di promozione di interventi e percorsi di qualificazione eNumero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/2026riqualificazione professionale, previdenziale, di inserimento ereinserimento nel mercato del lavoro;− la [OSCURATO:PERSONA] (QRU), consociata della contribuenteOPENJOBMETIS, è iscritta ad un apposito albo sulla base dellaprocedura di accreditamento, realizzando uno dei modelliorganizzativi inerenti le attività di formazione in specie finanziate dalfondo;− è infondata la richiesta – per l’ipotesi di ritenuta non applicabilitàdell’esenzione di cui all’art. 10, comma 1, n. 20, d.P.R. n. 633 del1972 – di ritenere, comunque, fondata la detrazione, ai sensi dell’art.6, comma 6, d.lgs. n. 471 del 1997 (alla luce delle modificheapportate dall’art. 1, comma 935, legge n. 205 del 2017).4. La CGT2 ha, invece, escluso la debenza delle sanzioni irrogatedall’[OSCURATO:SOCIETA] delle Entrate, riscontrando una situazione di obiettivaincertezza normativa.5. Contro la sentenza della CGT2 la società contribuente ha proposto ricorsoin cassazione, affidandosi a sette motivi.6. L’[OSCURATO:SOCIETA] delle Entrate ha resistito con controricorso, proponendo,contestualmente, ricorso incidentale con un motivo.7. La società contribuente ha depositato controricorso al ricorso incidentale.8. La società contribuente ha, altresì, depositato memoria ex art. 380-bis.1c.p.c., nonché istanza di trattazione in pubblica udienza.RAGIONI DELLA DECISIONE1. In via preliminare, occorre disattendere l’istanza di trattazione dellacausa in pubblica udienza chiesta dalla parte ricorrente in via incidentale.Le Sezioni Unite di questa Corte hanno, infatti, precisato che l'art. 375c.p.c., nel testo novellato dal d.lgs. n. 149 del 2022, delinea un rapporto diregola-eccezione, secondo cui i ricorsi sono normalmente destinati adessere definiti all'esito dell'adunanza camerale nelle forme previste dall'art.380 bis.1 c.p.c., salvo nei casi di revocazione ex art. 391 quater c.p.c. e diNumero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/2026particolare rilevanza della questione di diritto, ipotesi quest'ultima nonricorrente ove la questione sia già stata risolta dalla Corte ovvero qualora ilprincipio di diritto da enunciare sia solo apparentemente nuovo, perchéconseguenza della mera estensione di principi già affermati, seppur inrelazione a fattispecie concrete diverse rispetto a quelle già vagliate (Cass.,Sez. U, 19/02/2024, n. 4331). Nel caso di specie (v. infra, 7.1. e 7.2.) vienein rilievo una norma di carattere interpretativo contenuta nella leggefinanziaria del 2025, coerente con gli orientamenti di questa Corte.2. Con il primo motivo di ricorso principale è stata denunciata laviolazione e falsa applicazione dell’art. 10, comma 1, n. 20), d.P.R. 26ottobre 1972, n. 633, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.,per aver la CGT2 ritenuto di natura “esente” le prestazioni di formazionerese alla [OSCURATO:SOCIETA], agenzia per il lavoro (art. 4 del d.lgs. 276/2003)dalla [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., società di formazione finanziata dalfondo Forma.Temp (ente previsto dall’art. 12, comma 4, d.lgs. n. 276 del2003), come confermato dall’art. 1, comma 38, legge 30 dicembre 2024,n. 207 (legge di bilancio 2025).2.1. Con tale motivo la ricorrente ha censurato la sentenza impugnata,laddove afferma che la fattispecie relativa alle prestazioni ricevute daQuanta S.p.A. ([OSCURATO:SOCIETA] per il Lavoro ai sensi dell’art. 4, d.lgs. n. 276 del2003) ed erogate dalla [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. (soggetto attuatoreaccreditato al [OSCURATO:PERSONA].Temp., costituito ai sensi dell’art. dell’art. 12,comma 4, d.lgs. n. 276 del 2003) integrasse sia il requisito oggettivorichiesto dall’art. 10, comma 1, n. 20, d.P.R. n. 633 del 1972, consistentenell’erogazione di prestazioni di formazione, sia il requisito soggettivo,avendo ritenuto l’accreditamento della [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. pressoil fondo Forma.Temp idoneo a integrare il “riconoscimento” da parte di unapubblica amministrazione, nonostante la natura privatistica del predettofondo e nonostante la natura meramente formale della procedura diaccreditamento presso lo stesso.Numero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/2026L’infondatezza della decisione impugnata è confermata dall’introduzionedell’art.1, comma 38, n. 207 del 2024 (legge di bilancio 2025), dove si leggeche: «Le prestazioni di formazione rese ai soggetti autorizzati allasomministrazione di lavoro ai sensi dell'articolo 4 del decreto legislativo 10settembre 2003, n. 276, da enti e società di formazione finanziati attraversoil fondo bilaterale costituito ai sensi dell'articolo 12, comma 4, del citatodecreto legislativo n. 276 del 2003 sono imponibili ai fini dell'imposta sulvalore aggiunto.»Tale disposizione, ad avviso di parte ricorrente, assolve alla funzione dirimediare alle incertezze interpretative pregresse e non introduce, invece,un nuovo regime di imponibilità IVA per le prestazioni di formazione ricevutedalle agenzie per il lavoro, non essendo altrimenti giustificabile la sanatoriadei comportamenti pregressi. Tanto più che non sono riscontrabili effetti perfinanziari: la contribuente ha pagato l’IVA addebitata in rivalsa dalla societàfornitrice del servizio, che a sua volta ha adempiuto ai versamenti neiconfronti dell’Erario.3. Con il secondo motivo di ricorso principale è stata denunciata laviolazione e falsa applicazione degli artt. 10, comma 1, n. 20), 19 e 21,d.P.R. 26/10/1972, n. 633, e degli artt. 132 e 133 Direttiva 2006/112/CEdel 28 novembre 2006 (hinc: Direttiva IVA 2006), in relazione all’art. 360,c. 1, n. 3, c.p.c., per aver la CGT2 ritenuto di natura “esente” le prestazionidi formazione erogate da una società privata con scopo di lucro, accreditatapresso un ente (fondo Forma.Temp) anch’esso di natura privatistica.3.1. Con tale motivo la sentenza impugnata viene censurata nella partein cui ha considerato esenti le prestazioni erogate da [OSCURATO:PERSONA].p.a., soggetto privo di alcun riconoscimento pubblicistico, anche conriferimento ai corsi di formazione, con la conseguenza che non può rientrarenell’ambito di applicazione soggettivo della norma di esenzione, alla luceanche di un’interpretazione orientata secondo il diritto unionale, conparticolare riferimento all’art. 132, par. 1, lett. i), Direttiva IVA 2006, di cuiNumero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/2026l’art. 10, comma 1, n. 20, d.P.R. n. 633 del 1972 costituisce attuazione.Difatti, [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. non è né un istituto o scuola (ma unasocietà di capitali con scopo di lucro), né è un ente di diritto pubblico, né unorganismo riconosciuto dallo Stato come avente finalità pubbliche. Ledisposizioni unionali in materia di esenzioni devono essere, peraltro,interpretate in modo restrittivo, quali deroghe al principio generale di cuiall’art. 2, n. 1, lett. a) e c), Direttiva IVA 2006, secondo cui l’IVA è riscossaper ogni cessione di beni o prestazione di servizi effettuata a titolo onerosoda un soggetto passivo (CGUE, 28/11/2013, causa C-319/12).Nel caso in esame, inoltre, la natura privatistica di Forma.Tempimpedisce di considerare integrato il requisito soggettivo richiesto dallanorma di esenzione per i soggetti accreditati dal Fondo stesso. Il soggettoerogatore del servizio ([OSCURATO:PERSONA] s.p.a.) è una società dicapitali che persegue un fine puramente lucrativo e non possiede i requisitiprevisti dalla normativa in esame, compreso l’art. 133 Direttiva IVA 2006.La ricorrente – a pag. 30 ss. del ricorso in cassazione – richiama, quindi,i requisiti che l’ente di formazione deve possedere – esclusi quelli già inpossesso di accreditamento di almeno una Regione italiana per il segmentodi formazione continua – in base al Dispositivo di accreditamento diformativi offerti dall’ente accreditato.4. Con il terzo motivo di ricorso principale è stata denunciata laviolazione e/o falsa applicazione degli artt. 10, comma 1, n. 20), 19 e 21,d.p.r. 26 ottobre 1972, n. 633 e dell’art. 12, comma 5, d.lgs. 10 settembre2003, n. 276 in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.,nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto che l’accreditamento alfondo Forma.Temp potesse integrare il requisito del “riconoscimento” daparte di una pubblica amministrazione in assenza di natura pubblicistica delpredetto fondo.Numero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/20264.1. Con tale motivo la ricorrente censura la sentenza impugnata nellaparte in cui ha affermato che: «ai fini della normativa invocata, consideratala ratio complessiva della esenzione (tutta incentrata sulla natura e sullefinalità dell’attività svolta) nonché il complesso sistema di controllo evigilanza di enti pubblici e del Ministero su tutti i soggetti coinvolti in ragioneproprio della natura dell’attività svolta, la forma giuridica di natura civilisticadegli stessi non risulta, a parere di questa Corte, di per sé decisiva persostenere che i soggetti coinvolti siano soggetti di diritto privato, senzaalcun profilo di rilevanza pubblicistica.»Tale affermazione, ad avviso di parte ricorrente, è errata, dal momentoche la norma unionale richiede che il riconoscimento sia fatto da unapubblica amministrazione. Il punto dirimente è, dunque, la verifica dellapossibilità di assimilare il [OSCURATO:PERSONA].Temp, associazione di diritto privatopartecipata da enti di diritto privato, a un’articolazione della pubblicaamministrazione, sì da potersi riscontrare in capo ad essa quel potere di“riconoscimento” degli enti privati che erogano corsi di formazione rilevanteai fini dell’esenzione. A tale quesito ha già dato risposta la giurisprudenzaamministrativa (Cons. Stato, n. 4304/2015), che ha escluso anche la naturapubblicistica dei contributi che alimentano il fondo. Non sussistono, inoltre,in capo a Forma.Temp quegli indici sintomatici di soggettività pubblicaenucleati dalla dottrina e dalla giurisprudenza amministrativa di riferimento,in particolare in ambito europeo, ovvero quegli indicatori ritenuti idonei perl’equiparazione di un ente, anche di diritto privato, alla pubblicaamministrazione. La circostanza che l’attività svolta da Forma.Temp realizziindirettamente anche un interesse generale non consente alcunaqualificazione pubblicistica del Fondo, che deve, invece, scaturire dallatitolarità di potestà pubblicistiche.5. Con il quarto motivo di ricorso principale è stata denunciata laviolazione e falsa applicazione degli artt. 10, comma 1, n. 20), 19 e 21,d.p.r. 26 ottobre 1972, n. 633, e dell’art. 12, comma 5, d.lgs. 10 settembreNumero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/20262003, n. 276, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., per averla CGT2 ritenuto che il requisito del “riconoscimento” richiesto dalla primadelle disposizioni richiamate sia integrato da una procedura diaccreditamento (quale quella al fondo FORMA.TEMP), che prevede ilcontrollo di requisiti di tipo meramente formale e finanziario.5.1. Con tale motivo la ricorrente censura la sentenza impugnata peraver fornito un’interpretazione illegittima della locuzione “riconosciuti dapubbliche amministrazioni”, la quale individua - nella complessaarticolazione letterale dell’art. 10, comma 1, n. 20), D.P.R. n. 633 del 1972- il requisito del c.d. “riconoscimento”. Tale requisito presuppone che loStato membro (o un’articolazione della sua amministrazione) eseguaun’attività di verifica in merito alla corrispondenza e compatibilità delle“finalità” perseguite dall’organismo diverso dagli enti di diritto pubblicorispetto alle finalità perseguite da questi ultimi, qualora eroghino servizieducativi e formativi per scopo istituzionale.Il riferimento al termine «finalità» presuppone, poi, che tale attivitàriguardi (anche) il contenuto del servizio di formazione erogato. Tuttavia,nel quadro normativo vigente con riferimento all’anno d’imposta oggetto diaccertamento (2017) non si rinviene alcuna attribuzione ad alcuna pubblicaamministrazione di un potere di controllo sul contenuto dell’offertaformativa oggetto delle prestazioni di servizi realizzate dai soggetti c.d.che l’ambito dei poteri di controllo attribuiti all’[OSCURATO:PERSONA] perle [OSCURATO:PERSONA] del Lavoro (Anpal) e all’associazione Forma.Temp dalquadro normativo vigente consentisse di ritenere integrato il requisito del“riconoscimento”, essendo l’ambito del controllo esteso al contenutodell’attività formativa.5.2. L’analisi delle previsioni di fonte privatistica che regolanol’operatività dell’associazione Forma.Temp e, in particolare, le previsioniinerenti al sistema di controlli sui progetti formativi presentati dalle AgenzieNumero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/2026per il Lavoro, non consentono d’inferire che possa sussistere, in capoall’associazione Forma.Temp, un potere di controllo sul contenuto dei corsidi formazione in cui si articolano i progetti presentati.5.3. La ricorrente rileva, in primo luogo, che, ove il progetto diformazione sia articolato in uno o più “corsi”, è sul contenuto di ciascuncorso che l’attività di scrutinio che integra il concetto di riconoscimento devepoter incidere.A pag. 38 ss. del ricorso sono, quindi, descritti i compiti attribuiti a2003 e viene altresì richiamato il Vademecum del fondo stesso,evidenziando come i corsi di formazione, finanziati grazie ai contributiversati a tale fondo, possono essere realizzati o direttamente dalle Agenzieper il lavoro o dai soggetti attuatori, come era, nel caso di specie, [OSCURATO:SOCIETA]La ricorrente ha, quindi, richiamato, a sostegno delle proprie tesi, lagiurisprudenza unionale (CGUE, 28/11/2013, v. pag. 40 ss. del ricorso incassazione), evidenziando, infine, che è pacifico e non contestato che lasocietà fornitrice [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. è una società privata chepersegue esclusivamente lo scopo di lucro e non ha finalità simili a quelleperseguite dalle [OSCURATO:PERSONA] e dagli organismi di dirittopubblico, con la conseguenza che non rientra nel campo di applicazionesoggettivo dell’esenzione in parola.Ha poi rilevato che non sussiste una puntuale attività di controllo suicontenuti dei corsi da parte del fondo. La procedura consta dunqueesclusivamente nella verifica della sussistenza in capo al soggettorichiedente di requisiti formali, di carattere generale ed organizzativo,ritenuti presupposto per l’attività formativa da svolgere, mentre nessuncontrollo e nessuna valutazione sono esperiti circa il merito dei singolipercorsi formativi dallo stesso offerti. Il processo di iscrizione nell’elenco deisoggetti attuatori tenuto dall’associazione Forma.Temp non presupponeNumero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/2026dunque alcun preventivo (né successivo né in itinere) esame o validazionedei singoli corsi.Non possono neppure avere rilievo i poteri di controllo attribuiti al Ministerodel Lavoro e all’Anpal in merito al funzionamento della associazionefinanziaria delle risorse “movimentate” dal fondo rispetto agli scopiistituzionali dallo stesso perseguiti e non si estende al contenuto dellepreventivo e vigilanza finalizzata ad assicurare che le risorse raccolte dalfondo mediante il meccanismo siano correttamente allocate agli scopi per iquali il fondo è stato istituito e non possano essere distratte verso altri fini.6. I primi quattro motivi di ricorso principale possono essere esaminaticongiuntamente e sono fondati.6.1. La questione centrale della presente controversia ruota attornoall’interpretazione dell’art. 10, comma 1, n. 20, d.P.R. n. 633 del 1972 (nellaversione rilevante ratione temporis) e all’applicabilità, o meno, nel caso dispecie, dell’esenzione dal pagamento dell’IVA prevista da tale disposizioneper «le prestazioni educative dell'infanzia e della gioventù e quelledidattiche di ogni genere, anche per la formazione, l'aggiornamento, lariqualificazione e riconversione professionale, rese da istituti o scuolericonosciuti da pubbliche amministrazioni e da ONLUS, comprese leprestazioni relative all'alloggio, al vitto e alla fornitura di libri e materialididattici, ancorché fornite da istituzioni, collegi o pensioni annessi,dipendenti o funzionalmente collegati, nonché le lezioni relative a materiescolastiche e universitarie impartite da insegnanti a titolo personale»Tenuto conto che l’anno d’imposta di riferimento è il 2017 occorre daresettore) – entrato in vigore il 03/08/2017 - ha disposto la sostituzione dellaparola «ONLUS» con «enti del Terzo settore di natura non commerciale».Tale disposizione è stata successivamente abrogata dall’art. 3, comma 2,Numero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/2026d.lgs. 04/12/2025, n. 186, il quale, con riferimento all’art. 10 d.P.R. n. 633del 1972, ha previsto che, ai numeri 19), 20), 27-ter), nel testo vigenteprima delle modifiche introdotte dall’articolo 89, comma 7, secondo periodo,lettera b), d.lgs. n. 117 del 2017, la parola: «ONLUS» è sostituita dalleseguenti: «enti del Terzo settore escluse le imprese sociali costituite nelleforme di cui al libro V, titolo V, del codice civile»L’esenzione prevista nell’art. 10, comma 1, n. 20, d.P.R. n. 633 del1972, è riconducibile alla disciplina unionale in tema di esenzionidall’imposta sul valore aggiunto. L’art. 132, par. 1, lett. i), Direttiva2006/112/CE prevede, infatti, che gli Stati membri esentano dall’impostasul valore aggiunto le prestazioni che riguardano «l’educazione dell’infanziao della gioventù, l'insegnamento scolastico o universitario, la formazione ola riqualificazione professionale, nonché le prestazioni di servizi e lecessioni di beni con essi strettamente connesse, effettuate da enti di dirittopubblico aventi lo stesso scopo o da altri organismi riconosciuti dallo Statomembro interessato come aventi finalità simili».6.2. Nel caso di specie la contribuente è una società che opera nelsettore della somministrazione del personale e relativa formazioneprofessionale ([OSCURATO:SOCIETA] Per il Lavoro debitamente autorizzata dal Ministero),è iscritta ad uno specifico Albo istituito presso il Ministero del Lavoro e versaun contributo, pari al 4% delle retribuzioni lorde corrisposte ai lavoratoriche somministra (addebitandone il ricarico sui clienti), a un fondodenominato Forma.Temp, costituito ai sensi dell’art. 12, comma 4, d.lgs. n.276 del 2003, che si occupa, in concreto, del finanziamento della formazionedei lavoratori somministrati in forma gratuita.La questione relativa all’esenzione (o meno) dell’IVA ex art. 10, comma 1,n. 20, d.P.R. n. 633 del 1972 riguarda proprio le prestazioni erogate da entie società accreditate presso Forma.Temp in favore della societàcontribuente, ai fini della formazione del personale.Numero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/20267. In ordine all’interpretazione della norma appena evocata occorrerichiamare quanto precisato dal decreto della Prima Presidente 24/10/2024,n. 27559, reso ai sensi dell’art. 363-bis c.p.c., dove si rileva chel’applicazione dell’art. 10, comma 1, numero 20, cit. richiede il concorso didue requisiti: uno di natura soggettiva (in base al quale l’organismo cheeroga la formazione deve essere un istituto pubblico oppure un soggettoriconosciuto da una pubblica amministrazione) e uno di natura oggettiva(che inerisce all’attività formativa, con riferimento a prestazioni didattichee, segnatamente, di formazione professionale). Vengono, poi richiamatialcuni precedenti di legittimità, tra i quali Cass. 21/03/2019, n. 7943 e, aifini del caso in esame, Cass., 30/06/2020, n. 13086, dove si afferma che,in tema di IVA, l'attività avente ad oggetto la proposizione di corsi diformazione professionale, rientrando tra quelle commerciali, è soggettaall'imposta e dà diritto, ai sensi dell'art. 19, comma 2, d.P.R. n. 633 del1972, alla detrazione dell'IVA assolta in rivalsa sugli acquisti dei beni eservizi utilizzati nella realizzazione della predetta attività, senza che rilevil'eventuale erogazione di contributi pubblici a fondo perduto, applicandosil'art. 14, comma 10, della l. n. 537 del 1993, soltanto nel caso in cui ilversamento eseguito dagli enti pubblici per l'esecuzione di corsi diformazione del personale si inserisca in un rapporto sinallagmatico eassuma natura di corrispettivo, rilevando all'uopo lo "ius superveniens"costituito dall'art. 10, comma 2 ter, del d.l. n. 210 del 2015, conv. in l. n.21 del 2016, norma d'interpretazione autentica dell'art. 19 cit. e tenutoconto della «sanatoria» operata dal successivo comma 2 quater, per effettodel quale resta ferma la detrazione ove operata anteriormente all'entrata invigore della legge n. 21 del 2016 e l'imposta non sia stata consideratadall'ente erogatore del contributo quale spesa ammessa al finanziamento.7.1. Rispetto al quadro nomofilattico appena evocato si innesta, in modocoerente, la norma (di interpretazione autentica, su cui v. infra 7.2.)contenuta nella finanziaria del 2025. In particolare, l’art. 1, comma 38,Numero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/2026legge n. 207 del 2024 prevede che: «Le prestazioni di formazione rese aisoggetti autorizzati alla somministrazione di lavoro ai sensi dell'articolo 4del decreto legislativo 10 settembre 2003, n. 276, da enti e società diformazione finanziati attraverso il fondo bilaterale costituito ai sensidell'articolo 12, comma 4, del citato decreto legislativo n. 276 del 2003 sonoimponibili ai fini dell'imposta sul valore aggiunto.»7.2. Gli (eventuali) dubbi sul fatto se tale disposizione abbia portatainnovativa o integri una norma di interpretazione autentica (come tale,applicabile anche ai periodi d’imposta precedenti alla sua entrata in vigore)sono eliminati dall’inequivoco tenore letterale dell’art. 1, comma 39, leggen. 207 del 2024, secondo il quale: «In considerazione dell'incertezzainterpretativa pregressa, sono fatti salvi i comportamenti adottati daicontribuenti in relazione alle prestazioni di cui al comma 38 effettuateanteriormente alla data di entrata in vigore della presente legge, per i qualinon siano intervenuti atti divenuti definitivi. Non si fa luogo a rimborsid'imposta.»Difatti, non solo il riferimento iniziale all’incertezza interpretativa pregressa,ma anche la norma intertemporale che fa salvi i comportamenti deicontribuenti anteriormente all’entrata in vigore della legge n. 207 del 2024,porta a concludere che il comma 38 cit. abbia portata interpretativa e noninnovativa.La precisazione dell’assoggettamento a IVA delle prestazioni formative reseai soggetti autorizzati alla somministrazione di lavoro ai sensi dell'articolo 4d.lgs. n. 276 del 2003, da enti e società di formazione finanziati attraversoil fondo bilaterale costituito ai sensi dell'articolo 12, comma 4, d.lgs. n. 276del 2003, comporta che tali prestazioni fuoriescano dall’ambito applicativodelle esenzioni scolpite nell’art. 10, comma 1, n. 20, d.P.R. n. 633 del 1972.7.3. L’art. 1, comma 38, legge n. 207 del 2024 è altresì coerente con ilquadro normativo e giurisprudenziale unionale, dove viene in rilievo, sottoil primo profilo, l’art. 132, par. 1, lett. i), Direttiva 2006/112/CE (hinc:Numero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/2026Direttiva IVA 2006) e, sotto il secondo profilo la sentenza della Corte digiustizia dell’Unione europea del [OSCURATO:DATA_NASCITA] (causa C-319/12, MDDP).La Corte di giustizia dell’UE ha precisato (§ 25) che: «i termini con i qualisono state designate le esenzioni di cui all’articolo 132 della sesta direttivadevono essere interpretati restrittivamente. Tuttavia, l’interpretazione ditali termini deve essere conforme agli obiettivi perseguiti da dette esenzionie rispettare le prescrizioni derivanti dal principio di neutralità fiscale relativoal sistema comune di IVA. Pertanto questa regola d’interpretazionerestrittiva non significa che i termini utilizzati per specificare le esenzioni dicui al suddetto articolo 132 debbano essere interpretati in un modo chepriverebbe tali esenzioni dei loro effetti.»7.4. Allo stesso tempo è stato affermato che l’obiettivo di tale esenzioneè quello di garantire un trattamento più favorevole, in materia di IVA, alleprestazioni connesse all’insegnamento, in modo da facilitare l’accesso a taliprestazioni, evitando l’aumento dei costi che si verificherebbe nel caso delloro assoggettamento all’IVA (§ 26; v. anche CGUE [OSCURATO:DATA_NASCITA],Commissione/Germania, C-287/00, § 47).Nell’ipotesi in cui le prestazioni di formazione e riqualificazioneprofessionale (per limitare l’analisi all’ipotesi che viene in rilievo nel caso dispecie) siano svolte da un organismo diverso da un ente pubblicol’esenzione passa dal riconoscimento da parte del singolo Stato membro chetale organismo persegua finalità simili a quelle degli enti pubblici che sioccupano di attività formativa, come risulta dal testo dell’art. 132, par. 1,lett. i), Direttiva IVA 2006, secondo il quale l’esenzione dal pagamentodell’imposta sul valore aggiunto riguarda (anche) la «formazione o lariqualificazione professionale, nonché le prestazioni di servizi e le cessionidi beni con essi strettamente connesse, effettuate da enti di diritto pubblicoaventi lo stesso scopo o da altri organismi riconosciuti dallo Stato membrointeressato come aventi finalità simili.»Numero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/20267.5. La CGUE ha precisato che non osta al riconoscimento dell’esenzioneil carattere commerciale dell’attività svolta (CGUE, [OSCURATO:DATA_NASCITA], cit., § 27),così come non possono essere esclusi dalla nozione di «organismo pubblico»menzionata nell’art. 132, par. 1, lett. i), Direttiva IVA 2006, gli enti privatiche perseguono scopi di lucro (CGUE, 28/11/2013, cit., § 28). Viene, quindi,concluso, al § 39, che: «le disposizioni degli articoli 132, paragrafo 1, letterai), 133 e 134 della direttiva IVA devono interpretarsi nel senso che nonostano a che i servizi educativi forniti a fini commerciali da organismi nonpubblici siano esentati dall’IVA. Tuttavia l’articolo 132, paragrafo 1, letterai), di tale direttiva osta ad un’esenzione dell’insieme delle prestazioni diservizi educativi, in maniera generale, senza che si prendano inconsiderazione le finalità perseguite da organismi non pubblici cheforniscono prestazioni siffatte.»A tal proposito la stessa CGUE 28/11/2013 cit. rinvia al § 35 dellasentenza CGUE 23/05/2005 (causa C-498/03), dove si legge al § 34:«Secondo un'interpretazione letterale del testo di tali altre versioni dell'art.13, parte A, n. 1, lett. g), e h), della sesta direttiva, al fine di beneficiaredell'esenzione è infatti sufficiente che ricorrano due requisiti, ossia, da unlato, che si tratti di prestazioni connesse all'assistenza sociale e allasicurezza sociale, o alla tutela dell'infanzia e della gioventù, e, dall'altro, chele suddette prestazioni siano fornite da organismi di diritto pubblico o daaltri organismi riconosciuti come aventi, dal punto di vista sostanziale,carattere sociale.» Quanto affermato dalla giurisprudenza europea conriferimento all’art. 13 Direttiva 1977/388/CEE assume rilievo, in ragionedella sostanziale corrispondenza della lettera i) dell’art. 13 della DirettivaIVA del 1977 alla lettera i) dell’art. 132 Direttiva IVA 2006, secondo quantoriscontrabile anche alla tavola di concordanza allegata all’ultima direttiva inmateria di imposta sul valore aggiunto.7.6. La CGUE, 28/11/2013, cit., §§ 37 e 38, ha, infine, precisato che:«Nei limiti in cui l’articolo 132, paragrafo 1, lettera i), della direttiva IVANumero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/2026non precisa le condizioni o le modalità secondo le quali tali finalità similipossono essere riconosciute, spetta in via di principio al diritto nazionale diogni Stato membro fissare le norme in base alle quali un siffattoriconoscimento può essere accordato ad organismi di tal genere. [OSCURATO:PERSONA] dispongono al riguardo di un potere discrezionale (v., in tal senso,citate sentenze [OSCURATO:PERSONA] e Montecello, punti 49 e 51, nonchéZimmermann, punto 26). Spetta inoltre ai giudici nazionali valutare se gliStati membri, imponendo simili condizioni, abbiano rispettato i limiti del loropotere discrezionale osservando i principi del diritto dell’Unione, inparticolare il principio di parità di trattamento il quale, in materia di IVA, sitraduce nel principio di neutralità fiscale (v., in tal senso, citate sentenzeKingscrest Associates e Montecello, punto 52, nonché L.u.P., punto 48).»7.7. La declinazione dei principi di parità di trattamento e di neutralitàfiscale con riferimento all’applicabilità (o meno) dell’esenzione previstadall’art. 132, lett. i), Direttiva IVA 2006 alle prestazioni formative erogateda soggetti aventi natura privatistica ed esercenti attività commerciale siricava dalla pronuncia della Corte di giustizia dell’Unione europea appenarichiamata, dove, al § 56, si precisa che:− un soggetto passivo non può far valere, a norma dell’articolo 168 delladirettiva o della disposizione nazionale che traspone quest’ultimo, ildiritto a detrazione dell’IVA assolta a monte se, in ragione diun’esenzione prevista dal diritto nazionale in violazione dell’articolo132, paragrafo 1, lettera i), di tale direttiva, i servizi educativi fornitia valle non sono assoggettati all’IVA;− tale soggetto passivo può tuttavia invocare l’incompatibilità dellasuddetta esenzione con l’articolo 132, paragrafo 1, lettera i), delladirettiva IVA affinché quest’ultima non sia applicata quando, purtenendo conto del potere discrezionale accordato dalla disposizione inparola agli Stati membri, il suddetto soggetto passivo non puòoggettivamente considerarsi come un organismo avente finalità similiNumero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/2026a quelle di enti di diritto pubblico aventi uno scopo di istruzione, aisensi della suddetta disposizione, il che spetta al giudice nazionaleverificare, e, in quest’ultima ipotesi, i servizi educativi forniti dalsuddetto soggetto passivo saranno assoggettati all’IVA e quest’ultimopotrà dunque fruire del diritto a detrazione dell’IVA assolta a monte.7.8. Dalla norma unionale (art. 132, lett. i), Direttiva IVA – così comeinterpretata dalla CGUE - emerge, quindi, che il riconoscimento delperseguimento, da parte di organismi diversi dagli enti pubblici, di finalitàsimili è rimesso al diritto nazionale. Nondimeno, spetta ai giudici nazionaliverificare se la discrezionalità dei singoli Stati membri, nel porre condizionie modalità per il riconoscimento (e non per il mancato riconoscimento)necessario per l’esenzione prevista nell’art. 132, comma 1, lett. i), DirettivaIVA 2006, sia stata esercitata nel rispetto dei principi di neutralità fiscale edi parità di trattamento.7.9. Proprio il principio appena evocato finisce per costituire un limitealla discrezionalità del singolo Stato membro nel plasmare il requisitosoggettivo necessario per l’esenzione prevista nell’art. 132, lett. i), DirettivaIVA: il riconoscimento (del perseguimento di finalità simili a quelle degli entidi diritto pubblico) non può essere fatto nei confronti di un soggetto che nonpossa oggettivamente considerarsi come un organismo avente finalità similia quelle di enti di diritto pubblico aventi uno scopo di istruzione (CGUE,28/11/2013, § 56).La previsione, ad opera dell’art. 1, comma 38, legge n. 207 del 2024,dell’imponibilità, ai fini IVA, delle prestazioni di formazione rese ai soggettiautorizzati alla somministrazione di lavoro ai sensi dell'articolo 4 d.lgs. n.276 del 2003, da enti e società di formazione finanziati attraverso il fondobilaterale costituito ai sensi dell'articolo 12, comma 4, d.lgs. n. 276 del 2003è, pertanto, pienamente coerente con la norma unionale (art. 132, lett. i,Direttiva IVA del 2006), così come interpretata dalla CGUE. Gli enti e lesocietà di formazione che erogano prestazioni formative (nella specieNumero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/2026Quanta [OSCURATO:SOCIETA].) non possono, infatti, essere considerate,oggettivamente, come organismi aventi finalità simili a quelle di enti didiritto pubblico avente scopo di istruzione, nonostante l’accesso afinanziamenti attraverso il fondo gestito da Forma.Temp. Quest’ultimocostituisce, infatti, un soggetto giuridico di natura associativa ex art. 36 c.c.e dotato di personalità giuridica (art. 12, comma 4, d.lgs. n. 276 del 2003)che gestisce i contributi versati dalle agenzie di formazione e lavoro (comel’odierna parte ricorrente) ai sensi dell’art. 12, comma 1, d.lgs. n. 276 del2003 e destinati (anche) alla formazione e riqualificazione professionale deilavoratori.I compiti del Ministero del Lavoro sono di due tipi e sono disciplinatidall’art. 12, comma 5, d.lgs. n. 276 del 2003.Il primo riguarda l’autorizzazione rilasciata ai fini dell’attivazione delfondo, che richiede la verifica preventiva della congruità, rispetto alle finalitàistituzionali, dei criteri di gestione e delle strutture di funzionamento delfondo stesso, con particolare riferimento alla sostenibilità finanziariacomplessiva del sistema.Il secondo riguarda l’attività di vigilanza e di approvazione deldocumento contenente le regole stabilite dal fondo per il versamento deicontributi e per la gestione, il controllo, la rendicontazione e il finanziamentodegli interventi di cui ai primi due commi dell’art. 12 d.lgs. n. 276 del 2003.In sostanza, lo scopo della normativa appena richiamata è funzionalead assicurare le attività di formazione e riqualificazione dei lavoratori,prevedendo, da un lato, la creazione delle relative risorse finanziariemediante l’imposizione di contributi alle agenzie per il lavoro (art. 12,comma 1, d.lgs. n. 276 del 2003) e, dall’altro lato, la gestione di tali risorseda parte di fondi (come Forma.Temp) assoggettati ad attività di vigilanzadel Ministero del Lavoro ai fini della corretta gestione e allocazione dellerisorse pervenute dai contributi versati dalle agenzie del lavoro.Numero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/2026Le autorizzazioni e la vigilanza svolta dal Ministero del Lavorosull’attività dei fondi di cui all’art. 12, comma 4, d.lgs. n. 276 del 2003, perquanto collegata all’attività di formazione svolta dagli enti e società (grazieal meccanismo di finanziamento creato dall’art. 12, comma 1, d.lgs. n. 276del 2003) integrano, tuttavia, profili del tutto eterogenei rispetto alriconoscimento, in capo ai soggetti che erogano le prestazioni formative,del perseguimento di finalità simili a quelle proprie degli enti di dirittopubblico aventi scopo di istruzione.La natura degli enti e delle società (come [OSCURATO:PERSONA] s.p.a.) cheorganizzano l’attività di formazione professionale e riqualificazione deilavoratori non dipende, quindi, dal meccanismo di finanziamentopredisposto dall’art. 12, comma 1, d.lgs. n. 276 del 2003, gestito dai fondidi cui all’art. 12, comma 4, d.lgs. n. 276 del 2003 e con l’attività di controllodel Ministero del lavoro ai sensi dell’art. 12, comma 5, d.lgs. n. 276 del2003. Si tratta, infatti, di un meccanismo la cui finalità è quella di garantirela formazione e la riqualificazione professionale (individuando le risorsegrazie a contributi posti a carico delle agenzie per il lavoro) e di assicurarnela gratuità in favore dei lavoratori che ne sono destinatari, senza che siaalterata, al contempo, la natura (privatistica e affatto assimilabile agli entipubblici) dei soggetti chiamati ad organizzare ed erogare le prestazioni diformazione per il solo fatto che il loro pagamento è assicurato dal fondo dicui all’art. 12, comma 4, d.lgs. n. 276 del 2003. Ciò è quello che, a benvedere, è stato chiarito dalla norma di interpretazione autentica nelprecisare che le prestazioni erogate dagli enti e dalle società finanziatidel citato decreto legislativo n. 276 del 2003 sono imponibili ai finidell'imposta sul valore aggiunto.8. Nel caso di specie la sentenza impugnata non è conforme all’art. 10,comma 1, n. 20, d.P.R. n. 633 del 1972, alla luce della norma diNumero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/2026interpretazione autentica di cui all’art. 1, comma 38, legge n. 207 del 2024,con la conseguenza che i primi quattro motivi di ricorso sono fondati.9. Con il quinto motivo di ricorso è stata denunciata la violazione e/ofalsa applicazione dell’art. 6, comma 6, d.lgs. n. 471 del 1997, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., nella parte in cui la sentenzaimpugnata ha ritenuto che l’eventuale natura esente delle operazionioggetto del giudizio comporti l’indetraibilità dell’iva versata dalla società alproprio fornitore.9.1. Con tale motivo la sentenza impugnata viene censurata per averomesso di applicare l’art. 6, comma 6, d.lgs. n. 471 del 1997, che avrebbedovuto portare i giudici a confermare la detraibilità dell’IVA in capo allasocietà cessionaria odierna ricorrente, nonostante l’eventuale natura esentedelle prestazioni di sevizi ricevute.10. Con il sesto motivo è stata denunciata la violazione e/o falsaapplicazione dell’art. 19, comma 1, d.p.r. 26 ottobre 1972, n. 633 inrelazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., nella parte in cuila sentenza impugnata ha ritenuto che l’eventuale natura esente delleoperazioni oggetto del giudizio comporti l’indetraibilità dell’IVA versata dallasocietà al proprio fornitore.10.1. Con tale motivo la sentenza impugnata viene censurata per averfatto dipendere dall’asserita natura esente delle operazioni tra [OSCURATO:SOCIETA]e [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. l’indetraibilità dell’IVA, in violazione dell’art.19 d.P.R. n. 633 del 1972, che riconosce al cessionario che riceva unaprestazione trattata dal cedente come imponibile il diritto alla detrazionedell’IVA, pena la compromissione del principio di neutralità dell’IVA.11. Con il settimo motivo, in via subordinata, è stata chiesto di rinviare,ai sensi dell’art. 267 TFUE, gli atti alla Corte di giustizia dell’Unione europea,ponendo il seguente quesito: «Dica codesta Ecc.ma Corte di Giustiziadell’Unione Europea se l’art. 132, par. 1, lettera i), Direttiva 2006/112/CEdel Consiglio del 28 novembre 2006, osta alla prassi dell’[OSCURATO:SOCIETA] delleNumero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/2026Entrate per effetto della quale la regola di esenzione dettata dall’art. 10,comma 1, n. 20), D.P.R. n. 633 del 1972, ai sensi del quale “le prestazioni[…] didattiche di ogni genere, anche per la formazione, l’aggiornamento, lariqualificazione e riconversione professionale, rese da istituti o scuolericonosciuti da pubbliche amministrazioni […]”, è applicata in una situazioneove (i) non sussiste in capo ad alcuna articolazione della pubblicaamministrazione un potere di controllo sul contenuto dell’offerta informativae, in particolare, dei singoli corsi forniti; (ii) i servizi di formazione sonofinanziati da un’associazione di diritto privato (Forma.Temp) mediante laraccolta di contribuzioni corrisposte dai soggetti iscritti, in modo daassicurare che i servizi di formazione da questi forniti siano erogati aiconsumatori finali a titolo gratuito; (iii) i soggetti che ergono i servizi diformazione considerati esenti dalla prassi amministrativa in oggetto sonosocietà privata che perseguono esclusivamente lo scopo di lucro.»12. Il quinto, il sesto motivo e il settimo motivo sono da considerareassorbiti, alla luce della decisione assunta sui primi quattro motivi di ricorso.13. Con l’unico motivo di ricorso incidentale è stata denunciata laviolazione e falsa applicazione dell’art. 6, comma 2, d.lgs. n. 472 del 1997,ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c. (Insussistenza delle obiettivecondizioni di incertezza).13.1. Con tale motivo la ricorrente incidentale lamenta come l’esimentenon possa trovare applicazione nel caso in esame, ove non risultacomplessità normativa, né pluralità di interventi legislativi o interpretativi,tali da giustificare condizioni di incertezza sulla portata o sull’ambito diapplicazione delle norme tributarie, invero di chiara lettura.13.2. Il ricorso incidentale – per quanto l’art. 1, comma 39, legge n.207 del 2024, faccia riferimento all’incertezza interpretativa pregressa,facendo salvi i comportamenti adottati dai contribuenti in relazione alleprestazioni di cui al comma 38 effettuate anteriormente alla data della suaNumero registro generale 8970/2025Numero sezionale 3654/2026Numero di raccolta generale 21058/2026Data pubblicazione 21/06/2026entrata in vigore – è, comunque, assorbito, considerate le ragionidell’accoglimento del ricorso principale.14. In conclusione, devono essere accolti i primi quattro motivi di ricorsoprincipale, assorbiti gli altri; il ricorso incidentale è assorbito.15. La sentenza impugnata deve essere cassata e, decidendo nel merito,deve essere annullato l’atto impositivo impugnato.16. Le spese di lite devono essere compensate per l’intero giudizio,stante la sopravvenienza della norma di interpretazione autentica e leincertezze interpretative evidenziate dallo stesso legislatore. P.Q.Mla Corte accoglie i primi quattro motivi di ricorso principale, assorbiti gli altrimotivi; dichiara assorbito il ricorso incidentale; cassa la sentenza impugnatae, decidendo nel merito, annulla l’atto impositivo impugnato; dispone lacompensazione delle spese dell’intero giudizio.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 29/04/2026.La PresidenteAngelina-[OSCURATO:PERSONA]