Cassazione n. 24461/2024

la seguente ordinanza sul ricorso iscritto al n. 8804/2022R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., rappresentata e difesa dall’avvocato [OSCURATO:PERSONA], è elettivamente domiciliata in Roma, piazza della Libertà n. 10, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA], come da procura speciale in calce al ricorso; –ricorrente – contro Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; –controricorrente - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Basilicatan. 215/02/2021, depositata il 30 . 09 .2021 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del2 luglio 202 4 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] Oggetto: Tributi - La C TR del la Basilicata rigettava l’ appell o propost o da ll a [OSCURATO:SOCIETA]avverso la sentenz a della C TP di Potenza , che aveva rigettato il ricorso propost o da lla predetta contribuente avverso l’avviso di accertamenton. TC303T300603/2016 , con il quale veniva recuperata l’IVAritenuta indebitamente detratta, per l’anno 2013 ; - dalla sentenza impugnata si evince , per quanto ancora qui rileva, che: - la contestazione riguardava quattro fatture relative alla cessione frazionata di beni, intercorsa tra la [OSCURATO:SOCIETA]. (cedente) e la Isca (cessionaria), riqualificatadall’Agenzia delle entrate come cessione di un ramo d’azienda e, quindi, assoggetta ta ad imposta di registro e non ad IVA, con conseguente disconoscimento della detrazione IVA in capo alla contribuente cessionaria; - il primo giudice ha correttamente ravvisato un’ipotesi di cessione d’azienda,dissimulata da ordinarie cessioni di beni strumentali, le cui fatture sono state emesse al solo scopo di consentire l’indebita detrazione dell’IVA; - a fronte di diversi elementi indiziari indicati dall’Ufficio, atti a dimostrare la volontà delle parti di dissimulare una cessione di azienda e la natura fraudolenta delle operazioni contestate (fra cui il contesto spazio –temporale nel quale erano state emesse le fatture, i rapporti tra le società coinvolte, la coincidenza dei soggetti amministratori delle stesse, lo sviluppo diacronico della vicenda, le modalità di cessioni dei beni, lo scioglimento della società emittente che non aveva provveduto al pagamento dell’IVA indicata nelle fatture emesse nei confronti dell’Isca che, data la vicinanza gestionale, non poteva ignorare), la contribuente non aveva prodotto alcun elemento di segno contrario; -la Isca impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato adue motiv i ;-l’Agenzia delle entrate resisteva con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] - C on il primo motivo, la contribuente deduce l a violazione e falsa applicazione degli artt. 19 del d.P.R. n. 633 del 1972, 1 e 3 del d.lgs. n. 74 del 2000, 10-bis della l. n. 212 del 2000, in relazione all’art.360, comma 1, n. 3 cod. proc. civ., per avere la CTR errato nel confermare la riqualificazione , effettuata dall’Ufficio , della cessione dei beni in termini di oggettiva inesistenza dell’operazione, sebbene detta riqualificazione non ponesse in dubbio l’effettività della cessione; sostiene che non è ammissibile affermare l’inesistenza oggettiva di un’operazione, che era effettiva negli effetti economici, realmente voluta dalle parti e contestata solo in termini di riqualificazione giuridica della tipologia negoziale; -il motivo è inammissibile; - nella specie, la CTR ha ritenuto che i molteplici elementi presuntivi offerti dall’Amministrazione, puntualmente descritti nella sentenza impugnata, anche con riferimento agli aspetti soggettivi della negoziazione, dimostrassero il contesto fraudolento dell’operazione e che gli atti di cessione frazionata di beni dissimulassero una cessione di azienda, con conseguente assoggettabilità degli stessi ad imposta di registro, anzichè ad IVA; -i giudici di appello hanno affermato in proposito che “nel 2013 e nel 2014 la [OSCURATO:SOCIETA]. realizza ricavi d’esercizio di euro 3.230.031,00 ed euro 5.007.886,00 ai quali corrisponde una simmetrica diminuzione delle operazioni attive da parte di [OSCURATO:SOCIETA]. dato che la [OSCURATO:SOCIETA] subentra gradualmente alla [OSCURATO:SOCIETA] di [OSCURATO:SOCIETA] nei rapporti con clienti e fornitori; la [OSCURATO:SOCIETA] si era spogliata della quali totalità dei beni strumentali all’esercizio dell’attività, oltre che di significative rimanenze di materie prime, in particolare: - in data 22/01/2013 viene stipulato un atto di affitto di ramo d’azienda tra la [OSCURATO:SOCIETA]. e la [OSCURATO:PERSONA] (avente causa);- con lettera del 15/10/2013 la [OSCURATO:PERSONA] comunica di non voler rinnovare il contratto alla scadenza del 31/1/2014 ma i beni indicati nell’atto di affitto di ramo d’azienda non fanno rientro nel patrimonio aziendale non risultano computati né tra i beni strumentali oggetto di successione cessione alla Isca del 1/2/2014 (fattura n. 5/2014), né in sede di cessione del ramo d’azienda del 30/12/2014 al socio accomandatario [OSCURATO:PERSONA];- con fattura n. 5/2014 del 01/2/2014 la [OSCURATO:SOCIETA]. cede alla [OSCURATO:SOCIETA]. beni strumentali, ulteriori rispetto a quelli di cui all’affitto d’azienda e secondo i valori da libro; - alcuni lavoratori dipendenti, durante il periodo in cui si verifica il passaggio dei beni merce e strumentali oggetto delle succitate fatturazioni, vengono licenziati dalla Losa S.a.a. e assunti dalla [OSCURATO:SOCIETA].; in netta divergenza con quanto stabilito contrattualmente (dalle pattuizioni formalizzate la [OSCURATO:SOCIETA] sarebbe dovuta subentrare nei rapporti con clienti e fornitori, all’atto dello scioglimento, in essere presso la controllata [OSCURATO:SOCIETA]. di [OSCURATO:SOCIETA]), la [OSCURATO:SOCIETA] subentra nei rapporti commerciali al tempo intrattenuti dalla [OSCURATO:SOCIETA] di [OSCURATO:PERSONA])”; -dalla sentenza impugnata emerge, inoltre, che la natura fraudolenta della contestata operazion e risultava comprovata anche “dalla coincidenza dei soggetti amministratori delle società coinvolte” e “dallo sviluppo diacronico della vicenda”; la CTR, infine, segnala, come “elemento estremamente significativo”, “lo scioglimento della società emittente che non aveva provveduto al pagamento dell’IVA indicata nelle fatture emesse a favore dell’[OSCURATO:SOCIETA]” e il fatto che la Isca “data la vicinanza gestionale tra le due società, non poteva ignorare”tale mancato pagamento; - sul punto, quindi, la ricorrente deduce solo apparentemente una violazione di norme di legge, ma in realtà mira alla rivalutazione dei fatti, operata dal giudice di merito, che ha accertato come l’operazione, seppure economicamente esistente, fosse stata realizzata in modo fraudolento, in quanto la cessione frazionata di beni dissimulava una cessione di azienda ; la predetta censura prospetta, quindi, non l’analisi e l’applicazione delle norme, bensì l’apprezzamento delle prove, rimesso alla esclusiva valutazione del giudice di merito (ex multis, Cass. n. 3340 del 5/02/2019; Cass. n. 640 del 14/01/2019; Cass. n. 24155 del 13/10/2017); - occorre in ogni caso evidenziare che , secondo un consolidato principio di diritto, il regime legale dell'obbligazione tributaria (nel caso in esame, con riferimento al principio di alternatività tra l'I VA e l'imposta di registro)ha carattere imperativo e natura inderogabile, in quanto sottratto alle libere scelte delle parti; si è, difatti, osservato che “nei casi di imposizione alternativa ilcontribuente e ancora di più l'ufficio, hanno rispettivamente l'obbligo di corrispondere o di richiedere il tributo effettivamente dovuto e non quello per primo corrisposto o scelto dal contribuente in base a considerazioni soggettive” ( ex multis , Cass. n. 5225 del 21 /02/ 2019 e Cass. n. 23219 del 18/09/2019); - l 'Amministrazione finanziaria ha, invero, il potere di verificare se le qualificazioni giuridiche che il contribuente ha effettuato siano corrette ai fini della funzione impositiva e, in definitiva, diinterpretare l'atto in vista della determinazione della ricchezza sulla quale dovrà essere applicata l'imposta; tale attività interpretativa va collegata al perdurante potere dell' A mministrazione di interpretare il contratto, a fronte di situazioni di fatto diverse e , di conseguenza, individuare lo specifico regime tributario da applicare (Cass. n. 30974 del 2/11/2021); -con riferimento alla nozione di azienda, poiché le leggi fiscali non ne dettano una definizione specifica, occorre fare riferimento alle norme civilistiche e, in particolare, all’art. 2555 cod. civ. che definisce l’azienda come il complesso dei beni organizzati dall’imprenditore per l’esercizio dell’impresa, dovendosi verificare, quindi, se i beni ceduti, considerati nel loro insieme, costituiscano un’organizzazione autonoma idonea a consentire di esercitare un’attività imprenditoriale; - questa Corte ha più volte affermato, in tema di distinzione tra assoggettabilità ad imposta di registro della cessione d’azienda e assoggettabilità ad IVA della cessione di singoli beni, che, in presenza di una cessione di beni atti, nel loro complesso e nel loro collegamento, all'esercizio d'impresa, si deve ravvisare una cessione d'azienda soggetta ad imposta di registro, mentre solo la cessione di singoli beni, inidonei di per sé ad integrare la potenzialità produttiva propria dell'impresa, deve essere assoggettata ad IVA (Cass. n. 897 del 25/01/2002; Cass. n. 23857 del 19/11/2007; Cass. n. 1405 del 22/01/2013; Cass. n. 10740 del 08/05/2013); -la cessione di azienda si ha anche nel caso in cui i beni ceduti nella loro complessità siano potenzialmente utilizzabili per attività d'impresa, senza che abbia rilievo il requisito «dell'attualità dell'esercizio dell'impresa né la mancata cessione delle relazioni finanziarie, commerciali e personali» (Cass. n. 9162 del 16/04/2010; Cass. n. 27290 del 17/11/2017); - a tale proposito è stato precisato che non occorre che la cessione riguardi la totalità dei beni aziendali o di un determinato ramo aziendale, essendo sufficiente che il complesso degli elementi trasferiti conservi un residuo di organizzazione che ne dimostri l’attitudine, sia pure con la successiva integrazione del cessionario, all’esercizio dell’impresa, dovendo comunque trattarsi di un insieme organicamente finalizzato ex ante all’esercizio dell’attività d’impresa (ex multis, Cass. n. 22710 del 25/09/2018; n. 34858 del 17/11/2021; n. 22327 del 15/07/2022);- in altri termini, per qualificare il trasferimento come cessione d’azienda o di ramo d’azienda, non è necessaria la cessione di tutti gli elementi che normalmente costituiscono l’azienda, ma occorre verificare se nel complesso dei beni ceduti permanga un residuo di organizzazione, che costituisca un insieme organicamente finalizzato ex ante all’esercizio dell’attività d’impresa, di per sé idoneo a consentire l’inizio o la continuazione di quella determinata attività (Cass. n. 21481 dl 9/10/2009, n. 9575 dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]; n. 22327/2022 cit.); - con specifico riferimento al trasferimento del ramo d’azienda, previsto dall’art. 2112 cod. civ., poi, la giurisprudenza di questa Corte, formatasi in ambito lavoristico, ha chiarito che, anche in relazione al testo modificato dall’art. 32 del d.lgs. n. 276 del 2003, costituisce elemento costitutivo della cessione l'autonomia funzionale del ramo ceduto, ovvero la sua capacità, già al momento dello scorporo dal complesso cedente, di provvedere ad uno scopo produttivo con i propri mezzi funzionali ed organizzativi e quindi di svolgere, autonomamente dal cedente e senza integrazioni di rilievo da parte del cessionario, il servizio o la funzione cui risultava finalizzato nell'ambito dell'impresa cedente al momento della cessione (ex multis, Cass. n. 28593 dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]; Cass. n. 19034 del 31/07/2017); - nella specie, la CTR , nell’accertare il carattere fraudolento dell’operazione di trasferimento dei beni, ha ritenuto corretta la riqualificazione del relativo contratto come cessione d’azienda , effettuando anche una ricognizione degli elementi legali identificativi del trasferimento dell’azienda o del ramo d’azienda, in quanto ha verificato che “la [OSCURATO:SOCIETA] si era spogliata della quali totalità dei beni strumentali all’esercizio dell’attività, oltre che di significative rimanenze di materie prime…”, stabilendo, nella sostanza, come il complesso dei cespiti ceduti fosse effettivamente idoneo a consentire alla società cessionaria (la [OSCURATO:SOCIETA].) l’autonomo esercizio dell’attività imprenditoriale; - con il secondo motivo, deduce l ’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 cod. proc. civ., per non avere la CTR considerato l’intervenuto versamento dell’IVA a debito da parte del cedentemediante rateizzazione; -il motivo è inammissibile, in quanto opera il limite della c.d. "doppia conforme" di cui all'art. 348-ter, comma 5, cod. proc. civ., introdotto dall'articolo 54, comma 1, lett. a), del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, convertito, con modificazioni, nella legge 7 agosto 2012, n. 134, applicabile ratione temporisnel presente giudizio, atteso che l’appello avverso la sentenza di primo grado risulta depositato in data 14.10.2019, non avendo la ricorrente dimostrato che le ragioni di fatto, poste a base, rispettivamente, della decisione di primo grado e della sentenza di appello, erano fra loro diverse (ex multis, Cass. n. 266860 del 18/12/2014; Cass. n. 11439 dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]); - in conclusione, il ricorso va rigettato e le spese, liquidate in dispositivo, seguono la soccombenza. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento, in favore dell’Agenzia controricorrente, delle spese del presente giudizio di legittimità, che si liquidano in complessivi € 5.800,00, oltre alle spese prenotate a debito; ai sensi dell'art. 13 comma 1-quater d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, di un ul