Cassazione n. 20525/2026

lle Entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale delloStato-controricorrente-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] del Lazio n.3284/2017 depositata il 07/06/2017.Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 21/05/2026dal [OSCURATO:PERSONA].Udito il Pubblico ministero, nella persona del Sostituto procuratore generaledott. [OSCURATO:PERSONA], che ha chiesto accogliersi, per quanto di ragione, ilterzo motivo di ricorso e rigettarsi gli altri.Uditi l'[OSCURATO:PERSONA] per la società ricorrente, che ha chiestol’accoglimento del ricorso, e l’Avvocato dello [OSCURATO:PERSONA] per lacontroricorrente Agenzia delle entrate, che ne ha chiesto il rigetto.Numero registro generale 28502/2017Numero sezionale 308/2026Numero di raccolta generale 20525/2026Data pubblicazione 17/06/20261. Con ricorso presentato in data 23/05/2012, la società "SE.PA. LLC",con sede in Wilmington, Delaware (USA) impugnava l'avviso diaccertamento n. TK3035100266/2012 con il quale l'Ufficio, sulla base delprocesso verbale di constatazione redatto in data 27/07/2011, procedeva,per l'anno d'imposta 2008, alla ricostruzione induttiva del redditoimponibile, ai sensi dell'art. 39, comma 2, del d.P.R. n. 600/73, riprendendoa tassazione, ai fini Ires, una maggiore imposta pari ad euro 525.712,00;ai fini Irap, una maggiore imposta pari ad euro 81.666,00; ai fini Ivaun'imposta dovuta pari ad euro 2.672.762,00, oltre interessi e sanzioni.1.1. La società eccepiva: i) la nullità dell'avviso a causa dellacancellazione della società dal registro delle imprese conseguente altrasferimento della sede all’estero; ii) la carenza dei presupposti perricorrere alla metodologia induttiva di cui all'art. 39, comma 2, d.P.R. n.600/1973.2. [OSCURATO:PERSONA] di Roma, con la sentenza17910/11/2014, dopo aver ritenuto infondato il primo motivo diimpugnazione, osservando che, in conseguenza del trasferimento all'esterodella sede sociale, l'ente non poteva considerarsi estinto ai sensi dell'art.2495 c.c., accoglieva il ricorso per non avere l'Ufficio, nel costituirsi ingiudizio, prodotto il p.v.c. a dimostrazione delle circostanze poste a basedella propria pretesa, le quali non potevano quindi essere valutate.3. L’Agenzia delle entrate proponeva appello, producendo, tra l'altro,copia del p.v.c. in oggetto.4. Quindi, con la sentenza indicata in epigrafe, la CommissioneTributaria Regionale del Lazio accoglieva l'appello dell’Agenzia delle entrate.5. Avverso la predetta pronuncia la società contribuente ha propostoricorso per cassazione sorretto da quattro motivi e l’Amministrazionefinanziaria ha resistito con controricorso.6. Il Pubblico ministero, nella persona del Sostituto procuratore generaledott. [OSCURATO:PERSONA], ha depositato requisitoria scritta, chiedendoNumero registro generale 28502/2017Numero sezionale 308/2026Numero di raccolta generale 20525/2026Data pubblicazione 17/06/2026dichiararsi inammissibile il primo motivo di ricorso, rigettarsi il secondo edil quarto ed accogliersi, per quanto di ragione, il terzo.7. Infine, in prossimità dell’udienza pubblica, la società ricorrente hadepositato memoria illustrativa ex art. 378 c.p.с.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso la società SE.[OSCURATO:PERSONA] lamenta, inrelazione all’art. 360, primo comma, num. 3, c.p.с. la violazione e falsaapplicazione degli artt. 6 e 12, comma 2, della legge n. 212/2000, dell'art.41 della Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea, dell'art. 33 deld.P.R. n. 600/1973, dell'art. 52 del d.P.R. n. 633/1972, dell'art. 23 deld.P.R. n. 446/1997 e degli artt. 115 e 116 c.p.c., per non essersi maiinstaurato alcun contraddittorio con la società ricorrente.1.1. Il motivo, come rilevato anche dal Procuratore generale nellapropria requisitoria scritta, è inammissibile in quanto investe una censura,il difetto di contraddittorio preventivo, prospettata per la prima volta in sededi legittimità e che non risulta sollevata nel ricorso introduttivo di lite né,più in generale, nel corso dei gradi di merito.1.2. Né rilevano a tale riguardo le precisazioni contenute nella memoriaillustrativa della ricorrente, ove si richiamano i rilievi sollevati nei gradi dimerito relativi al fatto che «l’Amministrazione non avesse svolto alcunacanali di cooperazione internazionale disponibili con gli [OSCURATO:PERSONA]America», rilievi tuttavia finalizzati a contestare l’insussistenza deipresupposti per l’accertamento induttivo, e non a dolersi della mancatainstaurazione del contraddittorio preventivo, che non risulta essere stataoggetto né di specifico motivo nel ricorso introduttivo, né di esplicitadeduzione nel giudizio di appello.2. Con il secondo motivo di ricorso si deduce, in relazione all'art. 360,primo comma, num. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell'art. 39,secondo comma, d.P.R. n. 600/1973, per avere l'Agenzia delle entrateNumero registro generale 28502/2017Numero sezionale 308/2026Numero di raccolta generale 20525/2026Data pubblicazione 17/06/2026utilizzato il metodo di accertamento induttivo in mancanza delle condizionidi legge.La ricorrente sostiene, in particolare, che l’Ufficio avrebbeillegittimamente proceduto all’accesso presso la precedente sede legaleitaliana della società, quando questa risultava già trasferita all’estero,nonché presso un soggetto che non rivestiva più la carica di amministratorené quella di depositario delle scritture contabili.2.1. Il motivo è infondato.2.2. L’avviso di accertamento impugnato si fonda sulla facoltà perl’Ufficio di procedere con il metodo induttivo nelle ipotesi previste dall’art.39, comma 2, lett. c), ossia «quando dal verbale di ispezione redatto aisensi dell'art. 33 risulta che il contribuente non ha tenuto o ha comunquesottratto all'ispezione una o più delle scritture contabili prescritte dall'art.14 ovvero quando le scritture medesime non sono disponibili per causa diforza maggiore», e lett. d-bis), ossia «quando il contribuente non ha datoseguito agli inviti disposti dagli uffici ai sensi dell'articolo 32, primo comma,numeri 3) e 4), del presente decreto o dell'articolo 51, secondo comma,numeri 3) e 4), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972,n. 633».2.3. La CTR ha, a tale riguardo, premesso all’esame degli elementifattuali la considerazione secondo cui «la norma, che disciplina e facoltizzail ricorso, da parte dell'Ufficio delle imposte, al metodo induttivo, daindividuarsi nell'art. 39 del d.P.R. n. 600/1973, sembra attribuire rilievo nonsoltanto a profili di omessa o falsa o inesatta documentazione fiscale daparte del soggetto interessato dall'accertamento, ma anche all'ipotesi dimancata tenuta o anche di indisponibilità delle scritture contabili per causadi forza maggiore e, quindi, al dato meramente obiettivo della mancanzadella documentazione fiscale ufficiale sulla quale poter fondare la verificadella regolarità gestionale ed economica, ai fini fiscali, del reddito diimpresa».Numero registro generale 28502/2017Numero sezionale 308/2026Numero di raccolta generale 20525/2026Data pubblicazione 17/06/20262.4. Quindi, «entrando nel merito della controversia», ha rilevato che«dagli accertamenti effettuati dai funzionari incaricati dell'Amministrazionefinanziaria, così come compendiati nel processo verbale di constatazione inesame, risulta, per un verso, una serie di trasferimenti della sede societaria,dapprima in Gibilterra (spostamento che, tuttavia, non risulta avere avutomai efficacia) e, quindi, presso lo Stato del Delaware (U.S.A.); e, per altroaspetto, diversi passaggi di mano dell'amministrazione della stessa,dapprima nelle mani del sig. [OSCURATO:PERSONA] (dal 17 aprile 2009 al 22 marzo2011) e, quindi, in capo al sig. [OSCURATO:PERSONA]; eventi che hannocomplessivamente indotto l'Agenzia a ravvisare un "indice di pericolositàfiscale rilevante" tale da lasciar fondatamente ipotizzare la strumentalefunzionalità dei trasferimenti in questione a sottrarre fraudolentemente lasocietà agli obblighi impositivi presso lo Stato italiano, e la fittizietà deipassaggi gestionali collegati alle nomine dei soggetti amministratori, inparticolar modo per quel che concerne l'ultimo in ordine di tempo,individuato nella persona del sig. [OSCURATO:PERSONA], non meglioidentificato nel verbale di nomina, a fronte di un effettivo sostanzialemantenimento della gestione della società in capo ai soci italiani e, inparticolare, al sig. [OSCURATO:PERSONA]».2.5. Ancora, la CTR ha osservato come «Nel caso di specie, risulta dagliessere una estesa attività di ricerca della società anche presso la personache risultava depositaria delle scritture contabili e, quindi, avendoriscontrato la sostanziale irreperibilità della società, ha provveduto adinviare un apposito invito, in base a quanto previsto dalla normativa diriferimento, all'amministratore pro tempore della società in questione,riuscendo a dar vita a un regolare contraddittorio con la controparte, nellapersona dell'unico soggetto risultato reperibile, il sig. [OSCURATO:PERSONA], daritenersi, peraltro, qualificato a interloquire nella vicenda in esame, essendoamministratore della società nel periodo di imposta oggetto di accertamentoNumero registro generale 28502/2017Numero sezionale 308/2026Numero di raccolta generale 20525/2026Data pubblicazione 17/06/2026e avendo mantenuto, anche successivamente, la qualità di socio per unaquota pari al 23% del capitale sociale; non riuscendo, tuttavia, a ottenerela disponibilità delle scritture contabili che avrebbero dovuto costituireoggetto di verifica, con conseguente facoltà, per la stessa, di fare ricorso almetodo presuntivo consentitogli dalla normativa di settore».2.6. E dunque, in sintesi, la CTR fonda la propria decisione: i) sul rilievoche l’invito ex artt. 32, comma 1, d.P.R. n. 600/1973 e 51, comma 2 d.P.R.n. 633/1972 fu inviato a soggetto legittimato a riceverlo, stante l’effettivosostanziale mantenimento della gestione della società in capo ai soci italianie, in particolare, al sig. [OSCURATO:PERSONA] e ii) sulla considerazione che lescritture contabili, attraverso lo schermo del formale trasferimento negliUSA, in una vicenda che aveva già evidenziato vari formali passaggi di manodell’amministrazione della società ed un tentativo, non portato a termine,di trasferimento della sede a Gibilterra, furono sottratte all’ispezione edivennero oggettivamente indisponibili al fisco italiano.La ricostruzione in fatto, coerentemente motivata dai giudici dell’appello ein questa sede insindacabile come tale, produce le conseguenze giuridichedi cui alle lett. c) e d-bis) dell’art. 39, comma, 2 d.P.R. n. 600/1973,facoltizzando l’Amministrazione a procedere ad accertamento con il metodoinduttivo.Ciò in quanto [OSCURATO:PERSONA], qualificato come amministratore di fattodella società, fu invitato a consegnare la documentazione contabile e lamancata disponibilità delle scritture da parte di quest’ultimo non è stataritenuta coerente col suo ruolo di dominus della società che, secondo laricostruzione dell’Amministrazione recepita dalla CTR, si era trasferita negliUSA solo formalmente, onde creare una situazione apparente volta adeludere il fisco italiano.E dunque, conformemente alle conclusioni del Procuratore generale, lecensure della ricorrente si rivelano inammissibili laddove, in ultima analisi,contestano la ricostruzione in fatto che la CTR ha posto a sostegno della suaNumero registro generale 28502/2017Numero sezionale 308/2026Numero di raccolta generale 20525/2026Data pubblicazione 17/06/2026statuizione in merito alla sussistenza dei presupposti per l’accertamentoinduttivo.3. Con il terzo motivo di ricorso si deduce, in relazione all'art. 360,primo comma, num. 3, c.p.c. la violazione e falsa applicazione degli artt. 3,23 e 53 Cost., degli artt. 56 e 73 del d.P.R. n. 917/1986, dell'art. 5-bis deld.lgs. n. 446/1997, per avere l'Agenzia delle entrate accertato gli imponibiliIres ed Irap con modalità arbitrarie e meramente probabilistiche senzatenere conto delle componenti negative del reddito comunque emerse dagliaccertamenti compiuti.3.1. Il motivo, conformemente alla richiesta del Procuratore generale, èparzialmente fondato, nei termini che seguono.3.2. In primo luogo, non può trovare accoglimento la censura sollevatain merito all’asserita arbitrarietà dei criteri seguiti dall’Agenzia per ladeterminazione induttiva del reddito imponibile, in particolare laddove sicontesta la determinazione della percentuale di redditività del 25 %, su cuisono stati calcolati i ricavi non dichiarati.3.3. In via generale, va richiamato il principio costantemente affermatoda questa Corte secondo cui ai fini della determinazione del maggior redditod'impresa è legittimo il metodo della percentuale di ricarico sul costo delvenduto anche in caso di accertamento induttivo puro, non soltanto in quellodi accertamento analitico-induttivo, con la differenza che nel primo ilgiudizio in ordine alla mancanza o alla totale inattendibilità delle scritturecontabili costituisce il presupposto e non, invece, come nel secondo, il puntodi arrivo della determinazione della percentuale di ricarico (così Cass. Sez.5, 24/06/2025, n. 16901, Rv. 675154 – 01; nel medesimo senso v. Cass.Sez. 5, 03/11/2022, n. 32449, Rv. 666389 – 01; Cass. Sez. 5, 17/06/2021,n. 17244, Rv. 661534 – 01; Cass. Sez. 5, 29/03/2021, n. 8698, Rv. 661025– 01).3.4. Tanto premesso, la percentuale del 25%, calcolata sulle “operazioniNumero registro generale 28502/2017Numero sezionale 308/2026Numero di raccolta generale 20525/2026Data pubblicazione 17/06/2026razionale e rispondente a ordinari criteri di mercato l’individuazione dell’utiled’impresa nel 25%, e ricordandosi che in tema di rettifica dei redditi diimpresa, se l'accertamento è condotto con metodo induttivo di cui all'art.39, comma 2, del d.P.R. n. 600 del 1973 o all'art. 55 del d.P.R. n. 633 del1972, l'amministrazione finanziaria ha facoltà di prescindere, in tutto o inparte, dalle risultanze del bilancio e dalle scritture contabili, se esistenti,fondando l'accertamento su presunzioni prive dei requisiti di gravità,precisione e concordanza, essendo il contribuente tenuto a dimostrare - coninversione dell'onere della prova - che l'imponibile accertato non è statoconseguito o è stato conseguito in misura inferiore rispetto a quella indicatamediante l'atto impositivo (Cass. Sez. 5, 02/04/2025, n. 8749, Rv. 674417– 01, Cass. civ., Sez. 5, ordinanza n. 37260 del 29 novembre 2021, Rv.663063-01, in motivazione).3.5. Tuttavia, questa Corte ha precisato che l’Amministrazionefinanziaria deve, comunque, determinare, sia pure induttivamente, i costirelativi ai maggiori ricavi accertati, senza che possano operare le limitazionipreviste dall’art. 75 (ora 109) del d.P.R. n. 917 del 1986 in tema diaccertamento dei costi, disciplinando tale norma la diversa ipotesi in cui unadichiarazione dei redditi, ancorché infedele, sia comunque sussistente (tramolte, v. Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 2581 del 04/02/2021, Rv. 660477-01).E ancora di recente si è ribadito che in tema di accertamento dei redditi etenuto conto dei principi espressi nella sentenza della Corte cost. n. 10 del2023, ogni accertamento induttivo, sia esso analitico-induttivo o induttivopuro, deve tener conto dei costi, forfettari, presuntivamente sostenuti perprodurre il reddito imputato al contribuente, affinché il meccanismo dideterminazione del reddito fondato su presunzioni rispetti quanto più èpossibile il principio di capacità contributiva. (Cass. Sez. 5, 16/06/2025, n.16168, Rv. 675182 - 01).3.6. L’Amministrazione finanziaria deve, quindi, ricostruire il reddito delcontribuente tenendo conto anche delle componenti negative emerse dagliNumero registro generale 28502/2017Numero sezionale 308/2026Numero di raccolta generale 20525/2026Data pubblicazione 17/06/2026accertamenti compiuti ovvero, in difetto, determinarle induttivamente, alfine di evitare che, in contrasto con il principio della capacità contributiva dicui all'art. 53 Cost., venga sottoposto a tassazione il profitto lordo, anzichéquello netto.4. Con il quarto ed ultimo strumento di impugnazione, si denuncia, inrelazione all'art. 360, primo comma, num. 3, c.p.c. la violazione e falsaapplicazione dell'art. 19 d.P.R. n. 633/1972, dell'art. 17 della Direttiva CEE1977/388, degli artt. 168 e 203, della direttiva CEE 2006/112, per averel'Agenzia accertato l'Iva con modalità arbitrarie senza tenere conto dell'Ivadetraibile risultante dagli accertamenti compiuti.4.1. Il motivo è infondato.4.2. Come rilevato dalla CTR (sentenza, p. 6), in assenza delle scritturecontabili atte a provare per tabulas la non imponibilità delle operazionidichiarate, l’Agenzia delle entrate ha accertato, ai sensi dell'art. 54 deld.P.R. n. 633/1972, la relativa Iva ad aliquota del 20%.4.3. Parimenti, per quanto riguarda l'Iva afferente agli acquisti,considerata la mancata documentazione delle operazioni indicate indichiarazione l'Ufficio ha accertato l’Iva indebitamente detratta, inviolazione dell'art. 19 del D.P.R. 633/72, dovendosi riconoscere il diritto alladetrazione solo laddove sia dimostrato in concreto, ovvero non siacontroverso, che si tratti di acquisti compiuti da un soggetto passivod'imposta, assoggettati ad IVA e finalizzati ad operazioni imponibili (Cass.Sez. U., 08/09/2016, n. 17757, Rv. 640943 – 01).5. In conclusione, va dichiarato inammissibile il primo motivo, vannorigettati il secondo e il quarto, e va accolto il terzo nei termini di cui inmotivazione, e la sentenza impugnata va cassata in relazione al motivoaccolto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazioaffinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nelrispetto dei principi sopra illustrati, nonché provveda a regolare le spese delgiudizio di legittimità tra le parti.Numero registro generale 28502/2017Numero sezionale 308/2026Numero di raccolta generale 20525/2026Data pubblicazione 17/06/2026 P.Q.MLa Corte accoglie il terzo motivo di ricorso nei termini di cui in motivazione,dichiara inammissibile il primo motivo, rigetta il secondo e il quarto motivo,cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia allaCorte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio affinché, in diversacomposizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda aregolare le spese del giudizio di legittimità tra le parti.Così deciso in Roma, nella pubblica udienza del 21/05/2026.[OSCURATO:PERSONA] PresidenteGian [OSCURATO:PERSONA]