Cassazione n. 21132/2022

la seguente ordinanza sul ricorso iscritto al n. 25629/2014 R.G. proposto da Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; - ricorrente - [OSCURATO:PERSONA] s.r.[OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via [OSCURATO:PERSONA] n. 8, presso lo studio dell'avv. [OSCURATO:PERSONA], che la rappresenta e difende, unitamente all'avv. [OSCURATO:PERSONA], giusta procura speciale a margine del controricorso; - controricorrente - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 1603/08/14, depositata il 27 marzo 2014. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 6 aprile 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 6— - Con la sentenza n. 1603/08/14 del 27/03/2014, la Commissione tributaria regionale della Lombardia (di seguito CTR) rigettava l'appello proposto dall'Agenzia delle entrate (di seguito AE) avverso la sentenza n. 97/40/12 della Commissione tributaria provinciale di Milano (di seguito CTP), che aveva accolto il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. (di seguito Itema) avverso un avviso di accertamento per IRES, IRAP e IVA relative all'anno d'imposta 2004, con il quale era stato rettificato il reddito di impresa e sono stati recuperati a tassazione maggiori ricavi, ricostruiti induttivamente mediante l'applicazione degli studi di settore; - la CTR rigettava l'appello di AE evidenziando che l'antieconomicità della condotta tenuta dalla società contribuente non giustificava, di per sé, la sussistenza di ricavi non dichiarati, atteso che è fatto notorio che l'imprenditore in difficoltà «insista fino ai limiti dell'irragionevolezza nell'attività svolta, confidando nella cessazione degli elementi di crisi negativa e nella ripresa anche economica», sicché il solo dato negativo dell'andamento economico non era idoneo a sorreggere il provvedimento di accertamento; - l'AE impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato a quattro motivi; - Itema resisteva in giudizio con controricorso e depositava memoria ex art. 380 bis.1 cod. proc. civ. [OSCURATO:PERSONA] - Con il primo motivo di ricorso AE deduce la nullità della sentenza per violazione dell'art. 112 cod. proc. civ. e degli artt. 7 e 53 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., per avere la CTR omesso di pronunciarsi sulla eccezione concernente l'illegittimità del provvedimento adottato dalla CTP e volto all'acquisizione della documentazione contabile della società contribuente;- il motivo è inammissibile; - la difesa erariale solleva una questione meramente processuale, che non può dar luogo ad un vizio di omessa pronuncia, configurabile soltanto con riferimento alle domande ed eccezioni di merito (cfr. Cass. n. 6174 del 14/03/2018; Cass. n. 321 del 12/01/2016; Cass. n. 4191 del 24/02/2006; Cass. n. 22860 del 06/12/2004); - con il secondo motivo di ricorso si contesta violazione e/o falsa applicazione dell'art. 15 disp. prel. cod. civ., degli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ., dell'art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992, dell'art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, degli artt. 62 bis e 62 sexies del d.l. 30 agosto 1993, n. 331, conv. con modif. nella I. 29 ottobre 1993, n. 427, dell'art. 54 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 e dell'art. 25 del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR: a) erroneamente ritenuto che l'antieconomicità del comportamento del contribuente non possa essere posta a fondamento dell'accertamento analitico-induttivo, peraltro fondato sugli studi di settore; b) illegittimamente ritenuto ammissibile l'ordine di esibizione di documenti da parte della CTP, così invertendo l'onere della prova; - il motivo è parzialmente fondato, nei termini di cui appresso; - l'accertamento è stato condotto in applicazione degli studi di settore (cfr. pag. 1, secondo paragrafo della sentenza impugnata), ma è scaturito dalla persistenza di un comportamento antieconomico della società contribuente che aveva indicato nel conto economico, per quattro esercizi consecutivi, perdite ovvero utili di importo molto modesto (cfr. il contenuto delle controdeduzioni della Direzione provinciale di Monza e Brianza dell'AE, riportate a pag. 4 del ricorso); - nel caso di specie, la CTR, nel sostenere che il solo andamento antieconomico dell'attività imprenditoriale non sia indice di occultamento dei redditi, non tiene nel debito conto la circostanza che l'anomala gestione dell'impresa (che già di per sé è considerata sintomatica di possibili violazioni di disposizioni tributarie, legittimando l'accertamento analitico - induttivo), protrattasi per diversi anni, ha trovato conferma nell'applicazione degli studi di settore, utilizzati come parametro per ricostruire l'effettivo reddito della società contribuente, e nella mancanza di plausibili spiegazioni da parte della stessa nella fase del contraddittorio; - lo scostamento degli indici parametrici, utilizzato per ricostruire il reddito dell'impresa, costituisce, in altri termini, solo uno degli elementi probatori posti a fondamento della pretesa tributaria, essendosi questa fondata anche sulla palese "antieconomicità" dell'attività (Cass. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 6178); - per il resto (con riferimento all'illegittimità dell'ordine di acquisizione della documentazione contabile della società ad opera della CTP) il motivo si rivela inammissibile per carenza di interesse, non essendo la decisione della CTR fondata su tali documenti; - con il terzo motivo di ricorso - proposto espressamente in via subordinata - si contesta, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., violazione dell'art. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ., dell'art. 118 disp. att. cod. proc. civ., nonché degli artt. 36, comma 2, n. 4, e 61 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, per avere la CTR reso motivazione meramente apparente; - con il quarto motivo di ricorso si deduce, sempre in via subordinata e in relazione all'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di un fatto decisivo che è stato oggetto di discussione tra le parti, costituito dalla antieconomicità della condotta del contribuente; - i due motivi restano assorbiti in ragione del parziale accoglimento del secondo motivo;- in conclusione, va accolto il secondo motivo di ricorso nei termini di cui in motivazione, rigettato il primo, assorbiti gli altri; la sentenza impugnata va cassata con riferimento al motivo accolto e rinviata alla CTR della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente giudizio. P.Q.M. La Corte accoglie il secondo motivo di ricorso, nei limiti di cui in motivazione, rigettato il primo, assorbiti i restanti; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, anche per