Cassazione n. 08180/2025

ente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 2061/2019R.G. proposto da AGENZIA DELLE ENTRATE , in persona del Direttore pro tempore, rappresentatae difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, domici- liatain Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12 ; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] S.R.L. , in persona del legale rap- presentante,rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (PEC: [OSCURATO:EMAIL]) domiciliato presso la Cancelleria della Cortedi cassazione ; –controricorrente – Oggetto:rimborso IVA– contestazioni ulteriori a motivazione diniego – onere prova avverso la sentenza della Commissione tributaria di secondo grado diBolzano n. 98 / 1 /20 1 8 , depositata il 30 . 1 0 .20 1 8 e non notificata . Uditala relazione svolta nell’adunanza camerale del 1 6 gennaio 202 5 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevatoche: Consentenza della Commissione tributaria di secondo grado di Bol- zano n. 98/1 /20 18, depositata il 30 . 10 .20 18 veniva rigettato l’ap- pello principale propost o da ll’ Agenzia delle Entrate e accolto quello incidentaledella società in fallimento [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. avverso la sentenza della Commissione t ributaria di primo grado di Bolzano n. 59 / 2 /201 8 , la quale aveva accolto il ricorso della contribuente aventead oggetto il diniego di rimborso IVA 2007. L’impostaarmonizzata oggetto dell’istanza di rimborso era stata er- roneamentecorrisposta per la vendita di unità immobiliari sulle quali lasocietà aveva eseguito lavori di recupero, con conseguente appli- cabilità– nella prospettiva della contribuente – dell’aliquota agevo- lataIVA del 10% in luogo di quella ordinaria e obbligo di restituire la differenzaal cessionario, società [OSCURATO:SOCIETA]., la quale aveva otte- nutoun decreto ingiuntivo in tal senso e aveva insinuato il credito al passivodel fallimento. Lasocietà, decorso un anno dall’operazione non aveva potuto pro- cedere con nota di variazione ex art.26 d.P.R. n.633/1972 e ciò aveva determinato il rigetto dell’istanza di rimborso da parte dell’Agenzia,in quanto tale procedura era stata ritenuta l’unica pos- sibile.Al contrario, sia il giudice di primo grado che di appello ave- vanoritenuto possibile il rimborso anche al di fuori della procedura dell’art.26cit. Il giudice d’appello accoglieva il gravame incidentale dellacontribuente accertando la spettanza degli interessi dalla data dirichiesta del rimborso sino al soddisfo.Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per Cassazione l’Agenziadeducendo due motivi, cui replica la contribuente con con- troricorso. Considerato che: 1. Preliminarmente va disattesa l’eccezione sollevata dalla controri- correntedi inammissibilità del ricorso che bene sintetizza e identifica il contenuto della decisione di appello, riportando il capo rilevante nell’incipit del primo motivo di ricorso, recante una denuncia di vio- lazione di legge. 2. Con il primo motivo di ricorso viene dedotta, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., laviolazione e falsa applicazione dell'art.23 del d.lgs. n.546/1992 per aver errato il giudice a ritenere che l’Agenzia delle Entrate avesse introdotto argomenti nuovi ri- spetto alle motivazioni contenute nel diniego di rimborso, identificati dall’Agenzia nel fatto che l’Amministrazione aveva in giudizio riferito che la contribuente aveva versato all’erario l’intero importo incassato a titolo di IVA (400.000 euro) e che la [OSCURATO:SOCIETA]. aveva portato in detrazione l’intero importo di 400.000 euro pagato con la fattura che aveva originato l’istanza dirimborso. 3. Con il secondo motivo, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., si prospetta la violazione dell’art.26 del d.P.R. n.633/1972 e dell’art.2697 cod. civ. 4. I motivi non sono inammissibili come eccepito in controricorso in quanto la giurisprudenza citata in ricorso è pertinente e in linea con l’evoluzione della giurisprudenza della Corte e sono fondati nei ter- mini che seguono. Non è condivisibile la prima linea difensiva dell’Agenzia secondo la quale nella fattispecie non poteva che essere adotta la procedura della nota di variazione. Infatti, secondo la giurisprudenza di legitti- mità (v. Cass. Sez. 5, sentenza n. 7330 del 11/05/2012, conforme Cass. Sez. 6 - 5 , ordinanza n. 14239 del 07/06/2017) i n ipotesi di indebito tributario in materia di IVA, il ricorso da parte del contri- buente alla procedura di variazione ex art. 26 del d.P.R. n. 633 del 1972 non è obbligatorio, ma è rimesso alla sua libera scelta, potendo egli sempre optare per l'esercizio dell'azione generale di rimborso. Ciò premesso, sono condivisibili le censure nella parte in cui eviden- ziano che, ove il diniego sia stato opposto in giudizio, come nel caso di specie, e la controversia abbia ad oggetto l'impugnazione del ri- getto di un'istanza di rimborso di un tributo avanzata dal contri- buente, per costanteinterpretazione giurisprudenziale (Cass. Sez. 6 - 5, ordinanza n. 25999 del 02/09/2022 , conforme a Cass. Sez. 5 , sentenza n. 10797 del 05/05/2010 ) l'Amministrazione finanziaria può esercitare la facoltà di controdeduzione di cui all'art. 23 del d.lgs. n. 546 del 1992. L’Agenzia puòquindi prospettare, senza che si de- termini vizio di ultrapetizione, argomentazioni giuridiche ulteriori ri- spetto a quelle che hanno formato la motivazione di rigetto della istanza in sede amministrativa, poiché, in tal caso, il contribuente assume la posizione sostanziale di attore, che deve fornire laprova della propria domanda, mentre l'Ufficio non ha esplicitato una "pre- tesa" (impugnata dal contribuente), quale l'avviso di accertamento o di liquidazione, o l'irrogazione di una sanzione. Ne consegue che, non potendosi attribuire alla motivazione del provvedimento di ri- getto (equivalente, peraltro, al cd. silenzio-rifiuto, del pari impugna- bile) il carattere dell'esaustività, può ritenersi adeguata una motiva- zione del diniego che delinei gli aspetti essenziali delle ragioni del provvedimento, e che si fondi sull'insussistenza dei presupposti per ilrimborso, richiamando altresì le norme di riferimento e gli eventuali provvedimenti adottati. Il giudice d’appello ha correttamente affermato che la procedura di variazione ex art. 26 del d.P.R. n. 633 del 1972 non è obbligatoria, ma ha errato nel ritenere che l’Agenzia non potesse replicare al ri- corso attraverso argomenti difensivi ulteriori rispetto a quelli svolti nel diniego del rimborso e, soprattutto, non ha compiuto un accer- tamento fattuale circa l’esistenza dei presupposti per il rimborso, i qualidevono essere dimostrati dalla contribuente, che ha assunto la posizione di attore sostanziale. A tali indicazioni si conformerà il giu- dice del rinvio. 5. La sentenza impugnata è perciò cassata e, per l’effetto, la contro- versia va rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado di Bolzano, in diversa composizione, per ulteriore esame in relazione aiprofili e per la liquidazione delle spese di lite. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso, nei limiti di cui in motivazione, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di se- condo grado di Bolzano, in diversa co