Cassazione n. 01036/2023

to la seguente \\J: SENTENZA Sul ricorso n. 10742-2020, proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del Direttore p.t., elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende ope legis- Ricorrente [OSCURATO:PERSONA].EL. s.r.i. [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del suo legale rappresentante p.t., elettivamente domiciliata in Roma, via degli Scipioni n. 267, presso lo studio dell'avv. [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall'avv. [OSCURATO:PERSONA] - [OSCURATO:PERSONA] la sentenza n. 6958/03/2019 della Commissione tributaria regionale della Campania, depositata il 18.09.2019; udita la relazione della causa svolta dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA] nell'udienza pubblica del 27 settembre 2022, celebrata nelle forme dell'art. 23, comma 8 bis, del d.l. 28 ottobre 2020, n. 137 del 2020, convertito con modificazioni con I. 18 dicembre 2020, n. 176; RGN 10742/2020 Consy re e t. Federici lette le conclusioni scritte della Procura Generale, nella persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore Generale dott. [OSCURATO:PERSONA], che ha chiesto il rigetto del ricorso; [OSCURATO:PERSONA] L'Agenzia delle entrate notificò alla [OSCURATO:SOCIETA]. [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. due avvisi d'accertamento, relativi agli anni d'imposta 2011 e 2012, con cui fu accertata l'illegittima detrazione dell'Iva e furono irrogate le sanzioni. Gli atti impositivi erano stati emessi all'esito di un processo verbale di constatazione redatto da funzionari dell'Agenzia delle dogane nel 2016. L'Amministrazione finanziaria aveva contestato operazioni soggettivamente inesistenti, riferite ad acquisti effettuati dalla società [OSCURATO:PERSONA] s.r.I., che da indagini, anche penali, era risultata una cartiera, soggettivamente interposta tra altri soggetti, coinvolti tutti in frodi carosello. Furono contestate anche le operazioni relative a quattro fatture emesse dalla ricorrente in violazione dell'art. 60 bis, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, che tuttavia non sono attinte dai motivi di ricorso. Nel contenzioso seguitone, la Commissione tributaria provinciale d: Napoli, con due distinte sentenze, accolse le ragioni della contribuente quanto all'anno d'imposta 2011 (n. 13878/12/2017), rigettandole quanto all'anno d'imposta 2012 (n. 12156/11/2017). Entrambe le parti, ciascuna per quanto soccombente, impugnarono le pronunce dinanzi alla Commissione tributaria regionale della Campania, che previa riunione dei ricorsi accolse quello della società e rigettò quello dell'Agenzia delle entrate. Il giudice regionale, dopo aver ricostruito la vicenda e rappresentato le rispettive difese, ha ritenuto nullo l'avviso d'accertamento relativo all'anno d'imposta 2012, per difetto di motivazione, mancando elementi da cui evincere l'interposizione fittizia della [OSCURATO:PERSONA] srl nelle operazioni per le quali l'ufficio aveva denunciato e addebitato la soggettiva inesistenza delle operazioni fatturate. Per le medesime ragioni ha rigettato l'appello della Agenzia delle entrate avverso la sentenza già favorevole del giudice provinciale relativa all'anno 2011. L'Amministrazione finanziaria ha censurato con due motivi la sentenza, chiedendone la cassazione, cui ha resistito con controricorso la contribuente. RG N 10742/2020 Cons. i re est. [OSCURATO:PERSONA] della udienza pubblica del 27 settembre 2022 la causa è stata riservata e decisa. [OSCURATO:PERSONA] Con il primo motivo la ricorrente ha denunciato l'omesso esame di fatti decisivi per il giudizio, oggetto di discussione tra le parti, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., quanto ai fatti emersi nel processo verbale di constatazione in relazione alle contestazioni elevate dall'ufficio; con il secondo motivo l'ufficio ha lamentato la violazione e falsa applicazione degli artt. 2697, 2728, 2729 cod. civ., nonché degli artt. 19, comma 1, e 21, 26, 54 comma 2, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, oltre che dell'art. 53 Costituzione, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., quanto alla valutazione del materiale probatorio in merito alla connivenza della contribuente nell'attività frodatoria. I motivi possono essere trattati congiuntamente, poiché, sotto i profili del vizio di motivazione e dell'errore di diritto, denunciano carenze della sentenza nella individuazione dei fatti e delle prove allegati dall'ufficio a sostegno degli addebiti. Preliminarmente deve respingersi l'eccepita inammissibilità del ricorso, relativamente all'anno d'imposta 2011, ai sensi dell'art. 348 ter, comma 5, cod. proc. civ., perché la sentenza d'appello ha confermato quella di primo grado. L'eccezione non ha pregio perché la decisione assunta dalla commissione regionale, come sarà appresso meglio chiarito, è fondata su una ratio distinta rispetto a quella pronunciata dal giudice di primo grado, dovendosi pertanto escludere che la fattispecie sia riconducibile nella cd. "doppia conforme". Nel merito i due motivi sono inammissibili. La sentenza impugnata ha dichiarato la nullità degli avvisi d'accertamento per carenza di motivazione. In particolare il giudice regionale, esaminando la questione ritenuta preliminare e assorbente, ha affermato che, sebbene non vi sia obbligo di allegazione integrale del verbale di constatazione redatto nei confronti del terzo soggetto, ritenuto l'interposto della simulazione soggettiva delle operazioni, è tuttavia necessario che nell'avviso d'accertamento indirizzato all'interponente, che si assume coinvolto nell'operazione soggettivamente inesistente, siano riprodotti i passaggi essenziali afferenti l'interposto. Esaminando quindi la vicenda RG N 10742/2020 Consig,i e est. Fede rici rÀ sottoposta al proprio esame, il giudice regionale ha rilevato che nell'avviso d'accertamento non era stata esplicitata neppure in sintesi la natura degli accertamenti svolti nei riguardi della [OSCURATO:PERSONA]. Ha quindi richiamato le ulteriori contraddizioni tra i dati riportati nell'atto impositivo impugnato e quanto effettivamente emergente -ad esempio la denuncia di pagamenti in contanti, sconfessata dalle prove di pagamenti tracciabili- quale conseguenza del corto circuito tra inadeguato contenuto dell'avviso d'accertamento e difese dell'ufficio. Ha pertanto conclusivamente affermato che «l'avviso d'accertamento deve ritenersi nullo per difetto di motivazione individuato nella mancata allegazione di elementi in base ai quali l'attività della [OSCURATO:PERSONA] srl dovesse considerarsi interposta», aggiungendo, quanto alla seconda sentenza, favorevole alla contribuente e appellata dall'Amministrazione finanziaria, che «il carattere generico e costitutivo dei vizio accertato implica, necessariamente, il rigetto del gravame proposto dall'amministrazione finanziaria». Rispetto ad una pronuncia di nullità degli atti impositivi per carenza di motivazione l'Amministrazione finanziaria ha formulato due motivi, uno per vizio di motivazione della sentenza e l'altro per errore di diritto nel governo delle prove -quanto all'onere probatorio e quanto alla ponderazione delle prove presuntive- del tutto eccentriche. Si tratta infatti di ragioni d'impugnazione che non colgono il senso ed il significato della decisione. Essi pertanto sono inammissibili. Per l'effetto è inammissibile il ricorso. Le spese di causa seguono la soccombenza e vanno liquidate nella misura specificata in dispositivo. P.Q.M. Dichiara il ricorso inammissibile; condanna l'Agenzia delle entrate alla rifusione delle spese del giudizio di legittimità, che si liquidano in favore della società nella misura di C 5.000,00 per competenze, C 200,00 per esborsi, oltre spese generali determinate nella misura fo