Cassazione n. 31230/2022

to la seguente ORDINANZA sul ricorso 9584-2020 proposto da: [OSCURATO:PERSONA] 97210890584, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende, ope legis; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] , in persona dell'Amministratore unico pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 268, presso lo studio dell'avvocato [OSCURATO:PERSONA], che la rappresenta e difende unitamente all'avvocato [OSCURATO:PERSONA]; - controricarrente - avverso la sentenza n. 2075/11/2019 della [OSCURATO:PERSONA]'[OSCURATO:PERSONA], depositata l' [OSCURATO:DATA_NASCITA]; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 21/06/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] Rilevato che: la società contribuente impugnava gli avvisi di rettifica e l'atto di irrogazione sanzioni dell'Agenzia delle dogane in relazione ad alcune dichiarazioni di importazioni di merci presentate negli anni 2011 e 2012 all'Ufficio delle dogane di [OSCURATO:PERSONA] e riqualificate a posteriori in diversa Voce doganale tramite processo verbale di contestazione dalla dogana di Modena dell'il novembre 2013; la [OSCURATO:PERSONA] accoglieva il ricorso della parte contribuente e la [OSCURATO:PERSONA] rigettava l'appello dell'Agenzia delle dogane affermando che competente territorialmente alla revisione dell'accertamento divenuto definitivo è la dogana presso la quale è sorta l'obbligazione tributaria, ossia quella dove si sono svolte le operazioni di importazione; inoltre non è applicabile alla fattispecie in esame la disciplina di cui al D.L. n. 16 del 2012, convertito in legge n. 44 del 2012 e dell'art. 11 del d.lgs. n. 374 del 1990, in quanto le modifiche legislative sulla competenza degli uffici doganali non sono applicabili in relazione alle importazioni effettuate prima dell'entrata in vigore delle disposizioni modificative. L'Agenzia delle dogane proponeva ricorso affidato ad un unico motivo di impugnazione mentre la società contribuente si Ric. 2020 n. 09584 sez. MT - ud. 21-06-2022 -2- costituiva con controricorso. Con ordinanza interlocutoria n. 11294 del 2022 questa Corte rinviava la causa a nuovo ruolo per acquisire il fascicolo di merito. [OSCURATO:PERSONA] Con il motivo di impugnazione, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., l'Agenzia delle dogane denuncia violazione e falsa applicazione dell'art. 9, comma 3-decies, del D.L. n. 16 del 2012, convertito in legge n. 44 del 2012 e dell'art. 11 del d.lgs. n. 374 del 1990 in quanto le modifiche legislative sulla competenza degli uffici doganali sono applicabili in relazione alle importazioni effettuate prima dell'entrata in vigore delle disposizioni modificative, avvenute il 29 aprile 2012. Il motivo di impugnazione è fondato. Secondo questa Corte, infatti: «rilevato che: - [OSCURATO:PERSONA] (già C.T.S. Sri) impugnava l'avviso di rettifica, nonchè il conseguente atto di contestazione delle sanzioni, emessi dall'Agenzia delle dogane di Perugia in relazione alle importazioni, effettuate tra il 2010 e il 2011 presso l'ufficio doganale di Napoli, di partite di tabacchi provenienti dal Pakistan e dall'India, dichiarate dalla società di qualità, rispettivamente, (OMISSIS) e (OMISSIS) (corrispondente al (OMISSIS)), con dazio al 3,9%, ed invece da ricondurre alle qualità (OMISSIS) e (OMISSIS), con dazio nella misura massima di Euro 24 ogni 100 chilogrammi; - la contribuente, in particolare, contestava la fondatezza della pretesa ed eccepiva l'incompetenza territoriale dell'Ufficio emittente gli atti; Ric. 2020 n. 09584 sez. MT - ud. 21-06-2022 -3- - l'impugnazione era rigettata dalla Commissione tributaria provinciale di Perugia; la sentenza era confermata dal giudice d'appello; - [OSCURATO:PERSONA] ricorre per cassazione con cinque motivi, cui resiste l'Agenzia delle dogane con controricorso; la contribuente deposita altresì memoria ex art. 380 bis 1 c.p.c.. Considerato che: - il primo motivo denuncia, ai sensi dell'art. 360 c.p.c., n. 3, violazione e falsa applicazione degli artt. 3 e 326 TULD, 60 e 70 CDC (Reg. n. 450/2008/CE), 11 comma 9, D.Lgs. n. 374 del 1990, come modificato dall'art. 9, comma 3 decies, O. L. n. 16 del 2012, conv. nella L. n. 44 del 2012, nonchè dell'art. 16 D.Lgs. n. 472 del 1997, 21 octies L. n. 241 del 1990; - la contribuente, in sostanza, lamenta che la CTR abbia ritenuto competente l'Ufficio doganale di Perugia ad emettere sia l'avviso di rettifica che l'atto di contestazione benchè diversa fosse la dogana dove si erano svolte le operazioni d'importazione; - il motivo è in parte infondato, in parte inammissibile; - il D.Lgs. n. 374 del 1990, art. 11, comma 9, ultimo periodo, come modificato dal D.L. n. 16 del 2012, art. 9, comma 3 decies, conv. nella L. n. 44 del 2012, prevede "l'ufficio doganale che effettua le verifiche generali o parziali con accesso presso l'operatore è competente alla revisione delle dichiarazioni doganali oggetto del controllo anche se accertate presso un altro ufficio doganale"; - la disposizione, che, come condivisibilmente affermato da Cass. n. 26045 del 16/12/2016, non è retroattiva poichè non ha natura interpretativa ma "si presenta come un'ordinaria norma integrativa di quella preesistente", è in vigore dal 29 Ric. 2020 n. 09584 sez. MT - ud. 21-06-2022 -4- aprile 2012 e, dunque, riguarda le revisioni che siano successive a questa data; - la norma, peraltro, ha indubbiamente anche carattere procedimentale, nel senso che - con riguardo al procedimento di revisione - individua le regole e i criteri che debbono sussistere per stabilire, nel momento in cui l'atto viene ad originarsi, il soggetto competente; - in altri termini, successivamente al 29 aprile 2012, ai fini della competenza il luogo dell'importazione è, in linea generale, ininfluente, mentre rileva quale sia l'ufficio che ha posto in essere le suddette verifiche, circostanza questa che costituisce presupposto in fatto per l'applicazione della norma determinativa della competenza; - orbene, nella vicenda in giudizio, l'avviso di rettifica (e poi l'atto di contestazione) sono stati emanati dall'Agenzia delle dogane in data 17 luglio 2013 (e notificati il successivo 27), sicchè al momento del loro insorgere era applicabile la nuova disposizione; - non si pone, dunque, un problema di applicazione retroattiva delle nuove regole di determinazione della competenza ma, solo e necessariamente, di valutazione - al momento dell'emissione dell'avviso di accertamento e del correlato atto di contestazione dei presupposti in fatto (sorti necessariamente in un momento precedente) che fondano il legittimo esercizio del potere; - tale esito del resto, è coerente con il principio da tempo consolidato, sia nella giurisprudenza di questa Corte che nella giurisprudenza amministrativa, secondo cui la legittimità di un atto amministrativo - anche sotto il profilo soggettivo - va valutata alla stregua delle norme vigenti al momento della sua emanazione (tempus regit actum)» (Cass. nn. 25269 e 25270 del 2019). Ric. 2020 n. 09584 sez. MT - ud. 21-06-2022 -5- La sentenza impugnata non si è conformata al suddetto principio, laddove - affermando che competente territorialmente alla revisione dell'accertamento divenuto definitivo è la dogana presso la quale è sorta l'obbligazione tributaria, ossia quella dove si sono svolte le operazioni di importazione; inoltre non è applicabile alla fattispecie in esame la disciplina di cui al D.L. n. 16 del 2012, convertito in legge n. 44 del 2012 e dell'art. 11 del d.lgs. n. 374 del 1990, in quanto le modifiche legislative sulla competenza degli uffici doganali non sono applicabili in relazione alle importazioni effettuate prima dell'entrata in vigore delle disposizioni modificative - ha erroneamente affermato che non è applicabile alla fattispecie in esame la disciplina di cui al D.L. n. 16 del 2012, convertito in legge n. 44 del 2012 e dell'art. 11 del d.lgs. n. 374 del 1990 nonostante le modifiche legislative sulla competenza degli uffici doganali, pur non retroattive, siano invece applicabili in relazione alle importazioni effettuate nel caso di specie, semplicemente perché intervenute prima degli accertamenti doganali oggetto della presente controversia in quanto l'art. 9, comma 3-decies del d.l. n. 16 del 2012, convertito con modificazioni dalla legge n. legge n. 44 del 2012, che ha modificato l'art. 11, comma 9, del d.lgs. n. 374 del 1990, è entrato in vigore il 29 aprile 2012, quindi in epoca precedente rispetto agli accertamenti compiuti dalla dogana di Modena (il processo verbale di contestazione è dell'Il novembre 2013), ed anche gli avvisi di rettifica sono del 2013. La sentenza impugnata ha infatti erroneamente considerato, come punto di riferimento temporale per valutare l'applicabilità o meno delle modifiche normative, la data delle importazioni (anteriore rispetto alla suddetta modifica normativa) e non quella degli accertamenti (che invece è posteriore). Partendo da questa Ric. 2020 n. 09584 sez. MT - ud. 21-06-2022 -6- erronea prospettiva, la sentenza impugnata ha erroneamente ritenuto che per tali fatti competente territorialmente alla revisione dell'accertamento divenuto definitivo fosse la dogana presso la quale è sorta l'obbligazione tributaria, ossia quella dove si sono svolte le operazioni di importazione ([OSCURATO:PERSONA]) mentre invece quella competente, a seguito dell'entrata in vigore dell'art. 9, comma 3-decies cit., è quella che effettua le verifiche, ossia nella specie quella di Modena, quand'anche, come nel caso oggetto della presente controversia e come nelle ipotesi oggetto dei precedenti giurisprudenziali citati, le importazioni siano avvenute in data anteriore rispetto all'entrata in vigore della legge. Pertanto, ritenuto fondato il motivo di impugnazione, il ricorso dell'Agenzia delle entrate va conseguentemente accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla [OSCURATO:PERSONA] dell'[OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio. P.Q.M. accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla