Cassazione n. 16826/2023

nunciatola seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 14997/2015R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. (C.F. 03839070285), in persona del legale rappresen- tante pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) e dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]) in virtù di procura speciale a margine della com- parsa di costituzione di nuovo difensore, elettivamente domiciliata presso lo studio del secondo in Roma, viale Corso n. 71 –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE (C.F. 06363301001), in persona del Di- rettore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, 12 Oggetto: tributi –IVA – operazioni soggettiva- mente inesistenti –con- traddittorio endoproce- dimentale N.14997/15 R.G. Est. F.D’Aquino –controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto n. 2068/18/14 depositata in data 15 dicembre 2014 Udita la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]Aquino nella camera di consiglio del 21aprile 2023. [OSCURATO:PERSONA] 1. La società contribuente DELTA S.r.l. ha impugnato due avvisi di accertamento relativi ai periodi diimposta 2003 e 2004 con i quali – a seguito di PVC in data 30 maggio 2006 a carico del terzo [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA], considerato soggetto interposto –si disconoscevano come soggettivamente inesistenti gli acquisti pervenuti dal suddetto soggettoanziché dagli originari fornitori esteri (tedeschi), con recupero di imposte dirette e indirette e applicazione di sanzioni. 2. La CTP di Padova ha accolto il ricorso, ritenendo l’Ufficio decaduto dall’accertamento. 3. La CTR del Veneto, con sentenza in data 15 dicembre 2014, ha accolto parzialmente l’appello dell’Ufficio. Per quanto qui ancora rileva, il giudice di appello ha ritenuto operante il raddoppio dei termini di cui all’art. 43, comma 3, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600,ritenendo sus- sistenti i presupposti per l’obbligo di denuncia penale, relativamente al quale non occorre l’effettiva prova in giudizio dell’avvenuto inoltro della denuncia all’[OSCURATO:PERSONA]. Nel merito,il giudice di appello ha ri- tenuto provata sia l’interposizione del terzo nelle operazioni della so- cietà contribuente coni fornitori esteri, sia la consapevolezza della con- tribuente di avere preso parte a una frode IVA. Ha, poi, ritenuto inap- plicabile il principio del contraddittorio endoprocedimentale (con pre- ventivo invio di un PVC e attesa di un termine dilatorio di sessanta giorni), in quanto accertamento condotto a tavolino e senza accesso presso i locali dell’impresa. L’appello è, invece, rigettato quanto al N.14997/15 R.G. Est. F.D’Aquino recupero dei costi per lo ius superveniens ex art. 8, comma 1, d.l. 2 marzo 2012, n. 16. 4. Propone ricorso per cassazione la società contribuente, affidato a tre motivi, ulteriormente sub-articolati, cui resiste con controricorso l’Ufficio. La società si è costituita successivamente a ministero di nuovi difensori.La ricorrente ha depositato memoria. [OSCURATO:PERSONA] 1. C on il primo motivo si deduce , in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione delle norme in materia di contraddittorio con riferimento agli artt. 7, 10, 12, l. 27 luglio2000, n. 212 e agli artt. 15, comma 7, d. lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, 24 l. 7 gennaio 1929, n. 4, 41, 47 e 48 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione, nella parte in cui il giudice di appello non ha ritenuto necessario il contraddittorio endoprocedimentale nel caso in cui faccia difetto l’accesso presso i locali dell’impresa. Evidenzia il ri- corrente che tale principio sarebbe imposto in forza dell’art. 24 l. n. 4/1929 e dal Diritto dell’Unione. 2.Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., nullità della sentenza per falsa applica- zione degli artt. 43 d.P.R. n. 600/1973, 57 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 e 331 cod. proc. pen., nella parte in cui il giudice di appello ha ritenuto applicabile il principio del raddoppio dei termini di accerta- mentoper effetto del mero ricorrere dell’obbligo di denuncia penale, in quanto interpretazione in contrasto con la giurisprudenza costituzio- nale.Deduce, inoltre, il ricorrente che dalla documentazione in atti e – in particolare –dal PVC non emergerebbe in alcun modo la sussistenza dei presupposti per l’inoltro di una denuncia penale a carico della so- cietà contribuente, per cui il raddoppio del termine costituirebbe un abuso della norma al fine di usufruire del raddoppio del termine di ac- certamento. N.14997/15 R.G. Est. F.D’Aquino 3. Il ricorrente deduce un ulteriore profiloin relazione al medesimo motivo, numerato come 2.bis, deducendo in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., costituito dal fatto che nella docu- mentazione in atti e, in particolare, nel PVC non vi sarebbero elementi tali da dimostrare il coinvolgimento della contribuente nella frode IVA consumata a monte. 4. Con il terzo motiv o si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., nullità della sentenza per omesso esame di fatto decisivo per il giudizio, avente ad oggetto l’esistenza di una struttura operativa del fornitore GIMO, soggetto imprenditoriale esi- stente che avrebbe posto in essere operazioni reali, avrebbe depositato le dichiarazioni fiscali ed eseguito regolari pagamenti , circostanza che avrebbe rilievo decisivo ai fini dell’effettività dei trasferimenti di auto- vetture effettuate dal soggetto indicato come interposto. 5. Con un ulteriore profilo di censura , numerato come n. 3 - bis , il contribuente deduce – in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. –violazione delle regole di distribuzione dell’onere della prova, avendo gravato il ricorrente dell’onere di provare la propria estraneità alla frode. 6. Con un ulteriore profilo di censura, numerato come n. 3-ter, il ricorrente si duole dell’esame delle regole che presidiano la prova pre- suntiva, ritenendo che le presunzioni assunte dal giudice di appello mancherebbero degli elementi di fatt o dai quali dedurre il procedi- mento logico-deduttivo sui quali poggia il ragionamento decisorio. 7. Il primo motivo è infondato.Secondo la costante giurisprudenza di questa Corte, dalla quale non vi è ragione di discostarsi, il rispetto del contraddittorio endoprocedimentale e del termine dilatorio di cui all'art. 12, comma 7, l. 27 luglio 2000, n. 212 in caso di tributi non armonizzati opera soltanto in caso di controllo eseguito presso la sede del contribuente e non anche nella diversa ipotesi, non assimilabile alla N.14997/15 R.G. Est. F.D’Aquino precedente, di accertamenti «a tavolino», come nella specie, atteso che la naturale vis expansiva dell'istituto del contraddittorio procedi- mentale nei rapporti tra fisco e contribuente non giunge fino al punto di imporre termini dilatori all'azione di accertamento derivanti da con- trolli eseguiti nella sede dell'Amministrazione sulla base dei dati forniti dallo stesso contribuente o acquisiti documentalmente (Cass., Sez. V, 14 giugno 2022, n. 19203; Cass., Sez. V, 14 marzo 2022, n. 8223; Cass., Sez. V, 7 dicembre 2021, n. 38949; Cass.,Sez. VI, 5 novembre 2020, n. 24793; Cass., Sez. VI, 19 ottobre 2017; n. 24636; Cass., Sez. U., 9 dicembre 2015, n. 24823). In ogni caso, quanto ai tributi armo- nizzati, l’invalidità dell’atto per omesso contraddittorio endoprocedi- mentale consegue all’assolvimento da parte del contribuente dell'onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e non abbia proposto un'opposizione meramente pretestuosa (Cass., Sez. U., 9 dicembre 2015, n. 24823). Nella specie, la sentenza impugnata ha accertato che non vi è stato alcun accesso, per cui non era necessario alcun invio di PVC. Né il ricorrente , quanto all’IVA, ha esposto quali sarebbero state le ragioni che avrebbe potuto far valere in sede ammi- nistrativa. La sentenza impugnata ha, pertanto, fatto corretta applica- zione dei suddetti principi. 8. Il secondo motivo è infondato. Secondo la costante giurispru- denza di questa Corte, il raddoppio dei termini previsto dall’art. 43, terzo comma, d.P.R. n. 600/1973, nella formulazione pro tempore, e dall'art. 57, comma terzo, d.P.R. n. 633/1972 presuppone unicamente l'obbligo di denunciapenale, ai sensi dell'art. 331 cod. proc. pen. per uno dei reati previsti dal d.lgs. n. 74/2000, e non anche la sua effettiva presentazione(ex multis, Cass., Sez. V, 4 aprile 2022, n. 10863; Cass., Sez. V, 2 luglio2020, n. 13481), in conformità con l’interpretazione del giudice delle leggi, secondo cui «la lettera della legge impedisce di in- terpretare le disposizioni denunciate nel senso che il raddoppio dei N.14997/15 R.G. Est. F.D’Aquino termini presuppone necessariamente un accertamento penale defini- tivo circa la sussistenza del reato [..] quest'ultima interpretazione [..] contrasterebbe anche con il vigente regime del cosiddetto "doppio bi- nario" tra giudizio penale e procedimento e processo tributario» (Corte cost., 25 luglio 2011, n. 247). 9. Inammissibile è, invece, il profilo denunciato sub n. 2.bis, in quanto il ricorrente intende giungere a un nuovo accertamento in fatto attraverso un rinnovato esame delle prove, che è esame riservato al giudice del merito. La giurisprudenza di questa Corte è infatti ormai consolidata (Cass., Sez. Un., 7 aprile 2014, n. 8053; Cass., Sez. Un., 18 aprile 2018, n. 9558; Cass., Sez. Un., 31 dicembre 2018, n. 33679) nell'affermare che il novellato testo dell'art. 360, n. 5, cod. proc. civ. ha introdotto nell'ordinamento un vizio specifico che concerne l'omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti, oltre ad avere carattere decisivo; l'omesso esame di elementi istruttori non integra di per sé vizio di omesso esame di un fatto decisivo, se il fatto storico rilevante in causa sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, benché la sen- tenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie; «neppure il cattivo esercizio del potere di apprezzamento delle prove non legali da parte del giudice di merito dà luogo ad un vizio rilevante ai sensi della predetta norma» (Cass., Sez. U., 27 dicembre 2019, n. 34476). 10. Nella specie, il ricorrente intende giungere a un nuovo accerta- mento in fatto circa l’accertamento del mancato coinvolgimento della società contribuente nella frode commessa a monte nella catena distri- butiva, così come l’accertamento in fatto dell’insussistenza dell’inter- posizione del terzo [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA],positivamente ac- certata dal giudice di appello in fatto. La memoria del ricorrente non aggiunge ulteriori utili argomenti di discussione. N.14997/15 R.G. Est. F.D’Aquino 11.Il terzo motivo è inammissibile in relazione a tu tti e tre i sotto- profili di doglianza illustrati. Inammissibile è, in primo luogo, l’omesso esame delle circostanze di fatto che hanno condotto il giudice di appello a ritenere che il fornitore della società ricorrente fosse un mero sog- getto interposto nei rapporti con i primi fornitori della società contri- buenteodierna ricorrente. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, l'omesso esame di elementi istruttori non integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo, censurabile ex art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie(Cass., Sez. V, 19 aprile 2023, n. 10575; Cass., Sez. V, 13 aprile 2023, n. 9884; Cass., Sez. VI, 8 novembre 2019, n. 28887). Nella specie, il giudice di appello ha dato atto nella parte narrativa che in un PVC da- tato 30 maggio 2006,il fornitore della società contribuente fosse risul- tato «soggetto fittizio»;tale documento, unitamente alla «corposa do- cumentazione»prodotta dall’Ufficio, è stat o integralmente richiamat o per relationem dalgiudice di appello, nella parte in cui ha acce r tato il ruolo di interposto svolto dal medesimo fornitore della contribuente (punto 11 sent. imp.).La circostanza dell ’ esistenza della struttura or- ganizzativa del fornitore interposto è, pertanto, stata valutata dal giu- dice di appello secondo il suo prudente apprezzamento e ritenuta in- sussistente. 12. Ugualmente inammissibile è la deduzione per violazione di legge con riferimento alle regole di riparto dell’onere probatorio, in quanto il ricorrente intende anche in tal caso ottenere una nuova valu- tazione del materiale probatorio per giungere a una diversa decisione nel merito, così come inammissibile è la censura sulla assenza di pre- gnanza degli elementi indiziari addotti dal giudice di appello, essendo la scelta del materiale probatorio rimessa al giudice del merito. N.14997/15 R.G. Est. F.D’Aquino 13. Il ricorso va, pertanto, rigettato,con spese regolate dalla soc- combenza e liquidate come da dispositivo, oltre al raddoppio del con- tributo unificato. P. Q. M. La Corte rigetta il ricorso; condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali, che liquida in complessivi € 7.800,00, oltre spese prenotate a debito; dà atto che sussistono i presupposti processuali, a carico di parte ricorrente, ai sensi dell’art. 13 comma 1-quater d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, inserit