Cassazione n. 13032/2025

2024 CC ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 27514/2016 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] D'[OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in ROMA , CORSO V . [OSCURATO:PERSONA] 308, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), rappresentata e difes a dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -ricorrente- AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliatain ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) -resistente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. [OSCURATO:PERSONA] n. 2587/ 01/ 16 depositata il 03/05/2016. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 19/11/2024dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1.Con la sentenza n. 2587/01/16 del 03/05/2016, la Commissione tributaria regionale del Lazio (di seguito CTR), rigettava l’appello proposto dall’[OSCURATO:PERSONA] d’Italia in liquidazione (di seguito AFI) nei confronti della sentenza n. 22/16/15 della Commissione tributaria provinciale di Roma (di seguito CTP), che aveva respinto il ricorso proposto dalla società contribuente nei confronti di un avviso di accertamento per IVA relativa all’anno d’imposta 2007. 1.1.Come evincibile dalla sentenza impugnata, l’atto impositivo veniva emesso in ragione della indetraibilità dell’IVA sugli acquisti di beni e/o servizi effettuati beneficiando di contributi pubblici a fondo perduto erogati dall’AGEA, acquisti da ritenersi non imponibili. 1.2.La CTR respingeva l’appello proposto da [OSCURATO:PERSONA] evidenziando che: a) i contributi a fondo perduto erogati dagli enti pubblici e finalizzati alla realizzazione di programmi e progetti operativi non costituivano reddito per l’Associazione e, pertanto, gli acquisti effettuati utilizzando detti contributi non erano imponibili IVA ai sensi dell’art. 4, quarto comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633; b) l’IVA eventualmente versata in relazione ad acquisti non imponibili non era detraibile. 2.Avverso la sentenza di appello AFI proponeva ricorso per cassazione affidato a cinque motivi , illustrati da memoria ex art. 380 bis.1 cod. proc. civ. 3.L’Agenzia delle entrate (di seguito AE) si costituiva al solo fine dell’eventuale partecipazione all’udienza di discussione orale ai sensi dell’art. 370 primo comma, cod. proc. civ. [OSCURATO:PERSONA] 1.Giova premettere all’esame dei motivi di ricorso che, secondo la giurisprudenza di questa Corte, l’erogazione di contributi a fondo perduto da parte di enti pubblici in favore della società sovvenzionata non preclude la detraibilità dell’IVA assolta sugli acquisti dei beni e servizi utilizzati nella realizzazione dell’attività commerciale svolta dalla società medesima (Cass. n. 13086 del 30/06/2020; Cass. n. 12523 del 17/06/2015; Cass. n. 25531 del 02/12/2014). 1.1.Nel caso di specie, l’Ufficio ha, peraltro, ritenuto che i contributi erogati a fondo perduto da enti pubblici e finalizzati alla realizzazione di programmi e progetti operativi annuali e/o pluriennali debbano essere considerati come concessi nel perseguimento dei fini istituzionali di AFI, sicché dette provvidenze non concorrerebbero a costituire il reddito imponibile e gli acquisti di beni e/o servizi necessari afferenti al suddetto programma non sarebbero imponibili ai fini dell’IVA, con conseguente indetraibilità della relativa imposta. Di contro, AFI sostiene che gli acquisti effettuati con i contributi pubblici sarebbero stati utilizzati per lo svolgimento dell’attività commerciale dell’associazione e, quindi, detti acquisti sarebbero imponibili IVA con conseguente detraibilità della relativa imposta (cfr. pag. 2 della sentenza impugnata). 1.2.La CTR ha aderito alla posizione di AE, rilevando che: a) i contributi a fondo perduto sono stati erogati per il perseguimento delle finalità istituzionali di AFI; b) di conseguenza gli acquisti di beni e/o servizi concernenti il perseguimento di tali finalità istituzionali non sono imponibili IVA; c) la non imponibilità IVA delle operazioni compiute implica l’indetraibilità dell’imposta. 2.La decisione del giudice d’appello è censurata da AFI con cinque motivi che vengono di seguito brevemente illustrati. 2.1. Con il primo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 112 e 345 cod. proc. civ., per avere la sentenza della CTR violato il principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato, completamente pretermettendo l’esame di prove e circostanze fondamentali al fine della definizione del giudizio. 2.2.Con il secondo motivo di ricorso si lamenta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 cod. civ., dell’art. 116 cod. proc. civ., dell’art. 18 della l. 7 agosto 1990, n. 241 e dell’art. 6 della l. 27 luglio 2000, n. 212, per avere la CTR indebitamente invertito l’onere della prova gravante sull’Ufficio. 2.3.Con il terzo motivo di ricorso si contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 395, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per avere la CTR errato in ordine all’oggetto del giudizio, involgendo la materia del contendere non già operazioni esenti, ma operazioni soggette a IVA. 2.4.Con il quarto motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 17, § 6, della direttiva n. 77/388/CEE del Consiglio del 17 maggio 1977 (cd. sesta direttiva), dell’art. 25, secondo comma, Cost. e dell’art. 11 delle disp. prel. cod. civ., per avere la CTR applicato erroneamente una formulazione della disposizione unionale successiva a quella applicabile nel caso di specie. 2.5. Con il quinto motivo di ricorso (rubricato come sesto) si contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 132, quarto comma, e 366 bis cod. proc. civ., dell’art. 148, secondo comma, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 ([OSCURATO:PERSONA] delle Imposte sui Redditi -TUIR) e dell’art. 3, comma 187, della l. 23 dicembre 1996, n. 662, per avere la CTR omesso la motivazione in ordine alla questione principale sottoposta alla sua attenzione e concernente la detraibilità dell’IVA corrisposta per l’attività commerciale, con ciò trascurando completamente le prove fornite dalla associazione contribuente e dalla stessa Amministrazione finanziaria. 3.Il primo motivo, con il quale si contesta la corrispondenza tra il chiesto e pronunciato, è infondato. 3.1.La circostanza per la quale, a detta della ricorrente, la CTR avrebbe omesso l’esame di prove e circostanze fondamentali ai fini del decidere non integra un vizio di ultrapetizione ovvero di extrapetizione della sentenza impugnata, che ha pronunciato esattamente sull’oggetto del giudizio per come alla stessa sottopostole dalle parti; oggetto riguardante la detraibilità dell’IVA versata sugli acquisti di beni o servizi compiuti con i contributi pubblici a fondo perduto. 3.2.La qualificazione di dette operazioni come non imponibili IVA rientra nella doverosa valutazione di merito compiuta dal giudice di appello, che non si è affatto pronunciato su questione ultronea rispetto a quella oggetto del giudizio. 4.Il secondo motivo, con cui si assume l’indebita inversione dell’onere della prova, è inammissibile per genericità e, comunque, infondato. 4.1.La ricorrente sostiene che, una volta accertato che AFI svolga attività commerciale, nel cui contesto sarebbero riconducibili gli acquisti effettuati, graverebbe sull’Ufficio la prova che l’IVA su detti acquisti non sarebbe detraibile. 4.2.In primo luogo, la società contribuente non ha indicato specificamente, trascrivendole anche riassuntivamente, le parti del verbale della Guardia di finanza dalle quali risulterebbe l’esercizio dell’attività commerciale da parte di AFI. 4.3.Secondariamente, grava sulla contribuente fornire la prova che gli specifici acquisti effettuati riguardino l’attività commerciale posta in essere e non già l’attività esente. 5.Il terzo motivo, con il quale si denuncia un errore sull’oggetto del giudizio, è inammissibile e, comunque, infondato. 5.1.Il motivo è inammissibile perché sembra denunciare, con il ricorso per cassazione, un vizio revocatorio della sentenza impugnata, facendosi espresso riferimento all’art. 395, n. 4, cod. proc. civ. 5.2.Il motivo è, comunque, infondato perché laddove i beni e/o servizi acquisiti afferiscano ad attività esente, l’IVA è indetraibile, sicché la statuizione è pienamente attinente all’oggetto del processo. 6.Il quarto motivo di ricorso, con il quale si lamenta l’applicazione di una disposizione erronea in quanto non ancora vigente, è infondato. 6.1.In primo luogo, la disposizione dell’art. 19, secondo comma, del d.P.R. n. 633 del 1972 è rimasta immutata a seguito delle modifiche apportate dall’art. 1 del d.lgs. 11 febbraio 2010, n. 18, prevedendo sempre l’indetraibilità dell’imposta relativa all’acquisto o all’importazione di beni e servizi afferenti operazioni esenti o comunque non soggette all’imposta, salvo il disposto del successivo art. 19 bis.2. 6.2.Secondariamente la revisione dell’art. 17 della sesta direttiva è immediatamente applicabile nell'ordinamento interno , sicché non è ammessa la detrazione dell'imposta pagata a monte per l'acquisto o l'importazione di beni, o per conseguire la prestazione di servizi afferenti al successivo compimento di operazioni esenti o comunque non soggette ad imposta (cfr. Cass. S.U. n. 10136 del 30/04/2009; si veda anche Cass. n. 24695 del 20/11/2014, proprio in materia di contributi a fondo perduto). 7.Il quinto motivo, con il quale si contesta omessa motivazione in ordine alla detraibilità dell’IVA corrisposta per l’attività commerciale svolta da AFI, è inammissibile. 7.1.Invero, la CTR ha chiaramente evidenziato che gli acquisti di beni e servizi sono afferenti ad operazioni esenti, analogamente a quanto ritenuto dalla CTP. Sul punto v’è dunque una doppia conforme di merito che esclude la stessa proponibilità del vizio di motivazione. 7.2.Invero, «le disposizioni sul ricorso per cassazione, di cui all'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, circa il vizio denunciabile ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. ed i limiti d'impugnazione della "doppia conforme" ai sensi dell'ultimo comma dell'art. 348-ter cod. proc. civ., si applicano anche al ricorso avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale, atteso che il giudizio di legittimità in materia tributaria, alla luce dell'art. 62 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, non ha connotazioni di specialità. Ne consegue che l'art. 54, comma 3-bis, del d.l. n. 83 del 2012, quando stabilisce che "le disposizioni di cui al presente articolo non si applicano al processo tributario di cui al d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546", si riferisce esclusivamente alle disposizioni sull'appello, limitandosi a preservare la specialità del giudizio tributario di merito» (Cass. S.U. nn. 8053 e 8054 del 07/04/2014). 7.3.È vero che la parte ricorrente denuncia l’omesso esame di un fatto (lo svolgimento di attività commerciale) e che, nel caso di omessa considerazione dei fatti, non opera il principio sotteso all’art. 348 ter cod. proc. civ. (Cass. n. 29222 del 12/11/2019). 7.4.Tuttavia, il fatto decisivo che deve essere omesso per integrare la violazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. è quello che costituisce l’oggetto di prova nel giudizio di merito e, nel caso di specie, le circostanze rilevanti ai fini della decisione (acquisto di beni o servizi afferenti ad operazioni non imponibili) sono state esaminate dal giudice di appello (e, prima ancora, dal giudice di primo grado). 7.5.Non sussistono, pertanto, fatti omessi che rendano inapplicabile la disciplina di cui all’art. 348 ter cod. proc. civ., atteso che i fatti dedotti dal contribuente ineriscono alla valutazione compiuta dalla CTR. 8.In conclusione, il ricorso va rigettato. Nulla per le spese in ragione del mancato esercizio dell’attività difensiva da parte di AE. 8.1.Poiché il ricorso è stato proposto successivamente al 30 gennaio 2013 ed è rigettato, sussistono le condizioni per dare atto –ai sensi dell'art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, che ha aggiunto il comma 1 quater dell'art. 13 del testo unico di cui al d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 – della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la stessaimpugnazione, ove dovuto. P.Q.M La Corte rigetta il ricorso. Ai sensi dell'art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall'art. 1, comma 17, della l.