Cassazione n. 12405/2026

ESCOMANCINI-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore generale pro tempore,rappresentato e difeso dall'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO-controricorrente-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] delLAZIO n. 230/2021 depositata il 18/01/2021.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27/02/2026 dallaConsigliera [OSCURATO:PERSONA].1. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale del Lazio (hinc: CTR), con lasentenza n. 230/2021 depositata in data 18/01/2021, ha accolto l’appelloproposto dall’Agenzia delle Entrate e respinto il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA]Numero registro generale 16105/2021Numero sezionale 1915/2026Numero di raccolta generale 12405/2026Data pubblicazione 03/05/2026Migliore (hinc: il contribuente) contro l’avviso di accertamento relativoall’anno d’imposta 2011, indirizzato alla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione (inpersona del legale rappresentante [OSCURATO:PERSONA]) e ad altre persone, tra lequali, [OSCURATO:PERSONA], in qualità di amministratore di diritto.1.1. L’avviso di accertamento traeva origine dal processo verbale diconstatazione redatto in data 09/03/2015 dalla Guardia di Finanza, da cuiemergeva un complesso sistema fraudolento posto in essere tra diversisoggetti collegati, tra i quali la società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. e [OSCURATO:PERSONA],[OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], e incentrato sull’emissione, da parte dellasocietà appena richiamata, di fatture di vendita in esportazione peroperazioni inesistenti e di dichiarazioni di intento per effettuare dai proprifornitori acquisti di merci e servizi, senza pagamento dell’imposta sul valoreaggiunto, con l’uso del plafond. Veniva, quindi, ricalcolata la maggior IVAdovuta e irrogata la sanzione pecuniaria.2. La CTR – in senso contrario al giudice di prime cure, che aveva accolto ilricorso del contribuente, in quanto non rivestiva la carica di legalerappresentante della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., ricoperta invece da [OSCURATO:PERSONA],all’epoca della notifica dell’atto impositivo - ha ritenuto, richiamando Cass.,28/08/2013, n. 19716 (che ha escluso l’applicazione dell’art. 7 d.l. n. 269del 2003), che la notifica dell’avviso di accertamento a [OSCURATO:PERSONA] non èstata frutto di un errore da parte dell’Agenzia delle Entrate, la cui intenzioneera proprio quella di contestare nei suoi confronti gli atti illeciti descrittinell’avviso di accertamento in relazione alla posizione di amministratorericoperta nel 2011. Gli elementi indiziari e logici su cui si basa l’avviso diaccertamento sono sufficienti a desumere, nel caso di specie, una situazionesimile a quella esaminata dal giudice di legittimità nel precedente appenaevocato: le persone fisiche alle quali è stato notificato l’avviso diaccertamento (tra le quali [OSCURATO:PERSONA]) hanno agito non nell’interesse diun soggetto giuridicamente ed economicamente diverso di cui erano solomandatari, ma nel loro stesso interesse, usando la società come schermoNumero registro generale 16105/2021Numero sezionale 1915/2026Numero di raccolta generale 12405/2026Data pubblicazione 03/05/2026formale. Le attività investigative avevano permesso di accertare che lasocietà non disponeva di un’unità produttiva, ma solo di un piccolo ufficiotecnico-commerciale e di un magazzino di stoccaggio di medie dimensioni.2.1. La CTR – ritenuto necessario, alla luce della fondatezza dell’appelloproposto dall’Agenzia delle Entrate, l’esame delle ulteriori contestazioni delcontribuente – ha respinto le doglianze relative al difetto di competenzaterritoriale e alla decadenza dal potere di accertamento, dal momento chel’avviso di accertamento è stato notificato entro il termine ordinario.3. Contro la sentenza della CTR il contribuente ha proposto ricorso incassazione con due motivi.4. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso è stata denunciata la violazione e falsaapplicazione degli artt. 60 e 62 d.P.R. n. 600 del 1972 e dell’art. 145 c.p.c.,nonché dell’art. 75 c.p.c., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.1.1. Con tale motivo la sentenza impugnata viene censurata per averela CTR ritenuto legittima e corretta la notifica al sig. [OSCURATO:PERSONA] dell’avviso diaccertamento emesso nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in relazione alla caricadi amministratore unico ricoperta nel periodo d’imposta 2011, sebbenefosse incontroverso che, al momento della notifica dell’atto impositivoimpugnato, tale carica fosse ricoperta da [OSCURATO:PERSONA]. L’errore in cui èincorsa la CTR è, pertanto, quello di aver ritenuto corretta la notificazioneeseguita nei confronti di un amministratore cessato dalla carica, sebbenel’odierno ricorrente avesse invocato la propria estromissione dal processoex art. 75 c.p.c.1.2. Ad avviso del ricorrente la CTR si è lasciata deviare dalla confusionegiuridica in cui è incorsa l’Agenzia delle Entrate, scambiando laresponsabilità penale della cd. testa di legno per responsabilità del debitosocietario.Numero registro generale 16105/2021Numero sezionale 1915/2026Numero di raccolta generale 12405/2026Data pubblicazione 03/05/20261.3. La sentenza impugnata è errata anche nella prospettiva dell’art. 62d.P.R. n. 600 del 1973, secondo il quale la rappresentanza dei soggettidiversi dalle persone fisiche, quando non sia determinabile secondo la leggecivile, è attribuita ai fini tributari alle persone che ne hannol’amministrazione anche di fatto. In primo luogo, la rappresentanza erapacificamente riferibile alla figura del liquidatore [OSCURATO:PERSONA] e, in secondoluogo, l’amministrazione di fatto della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. non è mai statagli indirizzi della giurisprudenza di legittimità – è l’affermazione dellaresponsabilità dell’amministratore dell’epoca. L’atto impositivooriginariamente impugnato è stato indirizzato, infatti, alla società e nonpersonalmente al sig. [OSCURATO:PERSONA], con la conseguenza che la CTR avrebbedovuto confermare l’inesistenza del procedimento di notificazioneintrapreso dall’Ufficio per carenza di legittimazione passiva del ricorrente.Peraltro, per il medesimo avviso di accertamento è stato chiamato arispondere, contemporaneamente, anche [OSCURATO:PERSONA], nell’asseritaqualità di amministratore e dominus, con la conseguenza che delle impostee delle sanzioni accertate dovrebbero rispondere sia l’amministratore didiritto che il presunto amministratore di fatto.1.4. Il ricorrente censura, poi, l’affermazione secondo cui, insieme aglialtri destinatari dell’avviso di accertamento, avrebbe agito nonnell’interesse di un soggetto giuridicamente ed economicamente diverso,ma nel loro stesso interesse, usando la società come mero schermo formale,con la conseguenza che il contribuente dovrebbe rispondere delle impostee delle sanzioni accertate in capo alla società. La condotta procedimentale,invero contorta, dell’Ufficio ha imposto, infatti, l’impugnazione di unprovvedimento pregiudizievole per il contribuente. La condotta anomaladell’Ufficio è stata, tuttavia, amplificata dalla CTR, che ha ricostruito laposizione del [OSCURATO:PERSONA] come quella di un prestanome.Numero registro generale 16105/2021Numero sezionale 1915/2026Numero di raccolta generale 12405/2026Data pubblicazione 03/05/20261.5. In sostanza, questo metodo di notifica “a strascico”, irriguardosodei precetti delle norme che presiedono al sistema delle notificazioni allepersone giuridiche, costituisce, ad avviso del ricorrente, un commodusdiscessus rispetto ai principi di legalità e tassatività. Tanto più che, perperseguire il presunto compartecipe degli illeciti della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., sisarebbe dovuto rispettare gli adempimenti di notificazione di cui agli artt.60 d.P.R. n. 600 del 1973 e 145 c.p.c.1.6. Il motivo è inammissibile, perché non si confronta con la ratio dellasentenza impugnata. In merito ai profili sollevati nel corpo del motivo laprospettiva della CTR è che il ricorrente abbia operato come uti dominus,agendo, unitamente alle altre persone indicate nell’atto impositivoimpugnato, nel proprio esclusivo interesse, evidenziando, al contempo, che:«Le attività investigative avevano permesso di acclarare che la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.non disponeva di una unità produttiva ma soltanto di un piccolo ufficiotecnico-commerciale e un magazzino di stoccaggio di medie dimensioni. Lestesse merci, in particolare panelli destinati all’industria del mobile,venivano cedute alle società del gruppo realmente “operative”, quali laLOMARPREF Srl prima e la [OSCURATO:SOCIETA], ad un importo imponibile pari o dipoco superiore a quello d’acquisto, con addebito di Iva e relativa creazionedi un credito d’imposta a favore delle stesse. L’imposta non risultava maiversata dall’apparente fornitore [OSCURATO:PERSONA] Srl, per effetto delle false fatturedi acquisto contabilizzate dalla stessa, emesse da altre società cartiere del“GRUPPO”.»La doglianza articolata con il motivo di ricorso non si rapporta, pertanto,alla decisione della CTR.2. Con il secondo motivo di ricorso è stata denunciata l’erronea e/o falsaapplicazione dell’art. 7 d.l. n. 269 del 2003 e dell’art. 36 d.lgs. n. 546 del1992.2.1. Con tale motivo il ricorrente – richiamato il contenuto dell’art. 7 d.l.n. 269 del 2003, secondo il quale le sanzioni amministrative relative alNumero registro generale 16105/2021Numero sezionale 1915/2026Numero di raccolta generale 12405/2026Data pubblicazione 03/05/2026rapporto fiscale proprio di società o enti con personalità giuridica sonoesclusivamente a carico di quest’ultima – ha ritenuto inconferente ilrichiamo alla giurisprudenza di legittimità evocata dalla CTR, in quanto ilthema disputandum non si incentrava sulla possibilità di irrogare o meno lesanzioni in capo all’amministratore di diritto o di fatto di una personagiuridica, ma ad avviso del ricorrente verteva su una fattispecieassolutamente diversa e cioè se l’amministratore di diritto potesse esseredotato di legittimazione passiva e attiva in ordine alle violazioni fiscalisostanziali ascritte alla società da lui non più amministrata e rispondere,perfino, dei debiti societari. Quando la sentenza impugnata afferma (pag.6) che: «da un punto di vista logico, la contestazione di una responsabilitàsanzionatoria nei confronti del [OSCURATO:PERSONA], non appare sfornita di fondamento,essendo ragionevole ritenere che, senza la sua partecipazione, in qualità diamministratore unico, la frode fiscale, per quanto riguarda la società [OSCURATO:SOCIETA]., non si sarebbe potuta attuare» viene fraintesa la norma di cuiall’art. 7 d.l. n. 269 del 2007, applicandola a una fattispecie dalla stessanon regolata. In altri termini, la CTR, da un lato, afferma che il sig. [OSCURATO:PERSONA] delle sanzioni irrogate con l’atto impositivo impugnato, madall’altro lato, nel confermare integralmente l’avviso di accertamento in unacontroversia che vede come parte solo il sig. [OSCURATO:PERSONA] e non la società [OSCURATO:SOCIETA]., finisce per addossare al ricorrente l’intero peso della pretesafiscale. La sentenza impugnata non consente, quindi, di identificare ladisamina logico-giuridica concretamente seguita, lasciandosi fuorviare daquanto asserito dall’amministrazione finanziaria nelle controdeduzionidavanti al giudice di primo grado, dove evoca la responsabilità solidale esussidiaria del contribuente per il debito societario. In questi termini,sebbene la sentenza non sia inficiata dal vizio di motivazione apparente,resta, comunque, la violazione dell’art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992. Lapronuncia risulta, altresì, viziata dalla violazione dell’art. 7 d.l. n. 269 del2003, dal momento che l’oggetto del contendere non insiste sul profiloNumero registro generale 16105/2021Numero sezionale 1915/2026Numero di raccolta generale 12405/2026Data pubblicazione 03/05/2026sanzionatorio, ma bensì sulla correttezza della notificazione e dellaconseguente identificazione del soggetto giuridico tenuto a rispondere dellapretesa fiscale racchiusa nell’avviso di accertamento.2.2. Il motivo è, in parte, infondato, dal momento che la prospettazionedi parte ricorrente in ordine alla violazione dell’art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992è rievocativa del vizio di insufficiente motivazione, eliminato a seguito dellariformulazione dell’art. 360, primo comma, c.p.c. ad opera della riforma del2012, come affermato dalle Sezioni Unite di questa Corte da oltre undecennio con Cass., Sez. U, 07/04/2014, n. 8053, secondo le quali èdenunciabile in cassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta inviolazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinenteall'esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo dellasentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanzeprocessuali. Tale anomalia si esaurisce nella "mancanza assoluta di motivisotto l'aspetto materiale e grafico", nella "motivazione apparente", nel"contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e nella "motivazioneperplessa ed obiettivamente incomprensibile", esclusa qualunque rilevanzadel semplice difetto di "sufficienza" della motivazione.2.3. Il motivo è anche inammissibile nella misura in cui il vizio diviolazione dell’art. 7 d.l. n. 269 del 2003 – anche nella parte in cui contestache il PVC e l’avviso di accertamento «non lumeggiano, neancheremotamente, che [OSCURATO:PERSONA] abbia operato nel proprio esclusivointeresse» - sottende una richiesta di rivalutazione dei fatti, a fronte dellaricostruzione della CTR (v. pag. 5), secondo la quale «Ritiene il Collegio chegli elementi indiziari e logici sui cui si basa l’avviso di accertamentoimpugnato siano sufficienti a desumere una situazione simile a quelladell’ipotesi presa in esame dai giudici di legittimità, cioè che le personefisiche cui è stato notificato l’avviso di accertamento stesso e il [OSCURATO:PERSONA],quale amministratore unico all’epoca dei fatti, abbiano agito nonnell’interesse di un soggetto giuridicamente ed economicamente diverso diNumero registro generale 16105/2021Numero sezionale 1915/2026Numero di raccolta generale 12405/2026Data pubblicazione 03/05/2026cui loro stessi erano soltanto mandatari, bensì nel loro stesso interesse,utilizzando la società, appunto, come schermo formale.»3. Alla luce di quanto sin qui evidenziato il ricorso è infondato e deveessere rigettato, con la condanna del ricorrente al pagamento delle spesedi lite. P.Q.Mla Corte rigetta il ricorso;condanna il ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, dellespese del giudizio di legittimità, che liquida in 28.000,00 per compensi, oltrealle spese prenotate a debito;ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater d.P.R. n. 115 del 2002, inseritodall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza deipresupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importoa titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a normadel comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 27/02/2026.Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]