Cassazione n. 22244/2023

o la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.35558/2019 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del legale rappresentante pro tempore , elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l ' A vvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende ope legis; -ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA]’ GIOVANNI -intimato– contro la sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia, sezione staccata di Catania, n. 2566 / 13 /20 19 , depositata in data 29/04/2019, non notificata; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 07/07/2023dal relatore consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] SICILIARilevato che 1. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Sicilia, sezione staccata di Catania,n. 2566/13/2019, depositata in data 29/04/2019, ha rigettato l’appello erariale contro la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Ragusa che aveva accolto la doman da di rimborso della somma di euro 91.456,07, pari all’importo del 90 per cento delle imposteIrpef ed Ilor pagate per gli anni 1990, 1991, 1992, proposta da [OSCURATO:PERSONA]. In particolare, i giudici di appello hanno ritenuto che la domanda potesse essere proposta anche dal sostituito e non solo dal sostituto di imposta e che non si fosse verificata alcuna decadenza. 2. Contro tale decisione propone ricorso l’Agenzia delle entratee del territorio, affidandosi atre motivi. Il contribuente, cui il ricorso è stato notificato a mezzo p.e.c. al difensore e domiciliatario, non ha svolto attività difensiva. La causa è stata fissata per la camera di consiglio del 07/07/2023, ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380-bis.1, cod. proc. civ., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31/08/2016, n. 168, conv. in l. 25/10/2016, n.197. Considerato che: 1. L’Agenzia delle entrate e del territorio , con il primo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 18, 19 e 21 del d.lgs. n. 546 del 1992, per non aver dichiarato l’inammissibilità del ricorso introduttivo per mancanza di indicazione del quantum richiesto e della connessa prova di aver versato quanto chiesto in restituzione. Con il secondo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., deduce la violazione dell’ar t. 2697 cod. civ., dell’art.9, comma 17, della l. n. 289 del 2002, dell’art. 1, comma 665, della l. n. 190 del 2014, della sesta direttiva n. 77/388/CEE come interpretata dalla Corte di Giustizia delle [OSCURATO:PERSONA] con sentenza del 17 luglio 2008, in causa C132/06, dell’ordin an za della Sesta Sezione della Corte di Giustizia del 15 luglio 2015 in causa C- 82/14, degli artt. 107 e 108 TFUE, dei principi stabiliti dalla Commissione europea con decisione della Commissione Europea (2015) 5549 finaldel 14 agosto 2015, nonché del Regolamento CE n. 1407/2013 e del Regolamento CE n. 717/2014, se del caso tramite gli artt. 11 e 117 Cost., in quanto la CTR avrebbe omesso ogni esame della questione della compatibilità dell’agevolazione con la disciplina comunitaria sugli aiuti di Stato, trattandosi di redditi di partecipazione in una società di persone. Con il terzo motivo,proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma. n. 3 cod. proc. civ., l’Agenzia deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 1, comma 665, della l. n. 190 del 2014 come modificato dall’art. 16-octiesdel d.l. n. 91 del 2017 conv. nella l. n. 123 del 2017, che limiterebbe il diritto al rimborso nei limiti delle risorse stanziate e che sarebbe applicabile anche ai giudizi in corso. 1.1. Occorre preliminarmente evidenziare che l’Agenzia ha indicato in ricorso che la sentenza impugnata non sia stata oggetto di notificazione; tale assunto non è smentito dalla circostanza che alla sentenza sia allegata una ricevuta di consegna all’Agenzia delle entrate,Direzione provinciale di Ragusa, che però (facendo riferimento alla sentenzan. 3584/6/2019) non è riferibile alla sentenza della CTR in questa sede impugnata. 2. Il primo motivo è inammissibile per plurime ragioni, ciascuna sufficiente alla relativa declaratoria . Infatti, è certamente vero che l'istanza di rimborso generica od incompleta è inidonea a formare il silenzio-rigetto, autonomamente impugnabile, in quanto non consente all'Ufficio di valutare la fondatezza della stessa né al giudice tributario di sindacare le presuntive ragioni del diniego (Cass.13/12/2018, n. 32263); ma con tale mezzo la ricorrente Agenzia introduce per la prima volta nella presente sede di legittimità questioni di merito implicanti accertamenti di fatto (mancata indicazione nell’istanza di rimborso del quantum richiesto e delle ragioni della richiesta; mancata prova circa l’avvenuto versamento di quanto richiesto in restituzione), che non risultano essere state trattate in alcun modo nella sentenza impugnata e che non sono sindacabili in questa sede di legittimità; né la ricorrente ha allegato l’avvenuta deduzione di dette questioni innanzi al giudice di merito, né ha indicato in quale atto del giudizio precedente lo abbia fatto, come sarebbe stato suo onere, in ossequio al principio di specificità del ricorso (cfr. Cass. 1/02/2021, n. 2192; Cass.16/10/2020, n. 22614; Cass. 13/12/2019, n. 32804). La doglianza è in ogni caso inammissibile ai sensi dell’art. 366, secondo comma, n. 3)e n. 6), , cod. proc. civ., non avendo l’Agenzia delle entrate né prodottola relativa istanza, né indicato specificamente (quanto al grado ed alla fase del giudizio di merito) la precedente produzione, né riportato nel ricorso il contenuto della richiesta di rimborso, impedendo a questo Collegio ogni verifica e valutazione delle dedotte omissioni 3. Il secondo motivo, con cui l’Agenzia deduce che il beneficio in questione non poteva essere erogato in favore di [OSCURATO:PERSONA] in quanto questi svolgeva attività di impresa, è fondato. Il tema del possibile contrasto dei benefici fiscali in favore dei soggetti interessati dalla normativa per il sisma Sicilia orientaledel 1990 con la normativa pro-concorrenziale dell’Unione Europea è stato più volte affrontato da questa Corte con indirizzo univoco, ribadito da plurime concordi decisioni. Ai sensi dell’art. 1, comma 665, della l. 190/2014, «I soggetti colpiti dal sisma del 13 e 16 dicembre 1990, che ha interessato le province di Catania, Ragusa e Siracusa, individuati ai sensi dell’articolo 3 dell’ordinanza del Ministro per il coordinamento della protezione civile 21 dicembre 1990, pubblicata nella [OSCURATO:PERSONA] n. 299 del 24 dicembre 1990, che hanno versato imposte per il triennio 1990-1992 per un importo superiore al 10 per cento previsto dall’articolo 9, comma 17, della legge 27 dicembre 2002, n. 289, e successive modificazioni, hanno diritto, con esclusione di quelli che svolgono attività d’impresa, per i quali l’applicazione dell’agevolazione è sospesa nelle more della verifica della compatibilità del beneficio con l’ordinamento dell’Unione europea, al rimborso di quanto indebitamente versato, a condizione che abbiano presentato l’istanza di rimborso ai sensi dell’articolo 21, comma 2, del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, e successive modificazioni. Il termine di due anni per la presentazione della suddetta istanza è calcolatoa decorrere dalla data di entrata in vigore della legge 28 febbraio 2008, n. 31, di conversione del decreto legge 31 dicembre 2007, n. 248». Successivamente è giunta la decisione final della Commissione Europea n. C-2015/5549 del 14 agosto 2015 (che è vincolante per il giudice nazionale, che deve darvi attuazione anche attraverso la disapplicazione delle norme interne con essa contrastante: cfr. Cass.26/09/2017, n. 22377; Cass. 4/07/2014, n. 15354), con la quale è stato statuito che le misure legislative che istituiscono i benefici in favore dei soggetti colpiti dal sisma (e da altre calamità naturali quali l’alluvione del 1994 e la cenere vulcanica del 2002) erano state adottate in violazione dell’art. 108, paragrafo 3, del Trattato sul funzionamento dell’Unione Europea (T.F.U.E.) e, di conseguenza, ha concluso che esse «costituiscono aiuti di Stato incompatibili con il mercato interno» (punto 133 della decisione). Orbene, alla luce della normativa nazionale e comunitaria è evidente che il rimborso del 90per cento delle somme versate a titolo di imposte dirette non poteva essere erogato in favore di soggetti titolari di redditi d’impresa a meno che la richiesta rispett asse il cd. regolamento de minimis. La violazione del divieto, trattandosi di applicare le norme comunitarie, è rilevabile anche di ufficio. Alla luce di tali considerazioni,occorre evidenziare che l’Agenzia ha dedotto che il contribuente fosse titolare di redditi di partecipazione in società di persone, s.n.c., rinviando alla dichiarazione dei redditi allegata al ricorso ( come richiamata a lle pagin e 2 e 6 del ricorso per cassazione), elemento documentale prodotto anche nel giudizio di cassazione. Ai fini della materia in esame i redditi di partecipazione in società di persone devono essere considerati redditi d’impresa, dovendosi dare continuità alla pronuncia in tal senso di Cass. 16/01/2023, n. 1156, resa in analoga vicenda. Infatti, nell’attuale sistema di imposizione sui redditi, il legislatore ha individuato come indice di capacità contributiva la relazione tra il presupposto d’imposta e il soggetto passivo attraverso la diretta imputazione al socio (per trasparenza) del reddito prodotto in forma associata, indipendentemente dalla percezione. Questa diretta imputazione del reddito è la conseguenza logica ed immediata del principio, accolto dal legislatore tributario, di immedesimazione esistente tra società abase personale e singoli soci che la compongono, per cui non è configurabile una soggettività distinta, separata o disgiunta della società rispetto ai soci, i quali, sul piano tributario, sono chiamati a contribuire alle pubbliche spese in relazione a un incremento patrimoniale realizzato per effetto dell’attività sociale, rispetto alla quale hanno un onere e un potere di controllo (artt. 2261 e 2320 cod. civ.), che, da un lato, li pone giuridicamente in grado di avere piena conoscenza dell’indicato incremento patrimoniale e, dall’altro, rende irrilevante, a questi fini, la distinzione tra soci amministratori e non amministratori (cfr. Corte Cost. n. 201 del 2020 , che ha ritenuto non fondata la questione di legittimità costituzionale dell’art. 5, comma 1, T.U.I.R., censurato per violazione degli artt. 3, primo comma, 24, secondo comma, 53, primo comma e 113, secondo comma, Cost.) Ne consegue che i soci delle società di persone, in quanto titolari di redditi imputati a loro direttamente, ed in virtù del citato principio di immedesimazionetra società e soci, sono da considerare soggetti esercenti attività d’impresa, dovendosi far rientrare, quindi, i predetti soci tra i soggetti economici utilizzati dalla Commissione Europea nella propria decisione final. Questa Corte ha avuto modo di precisare che «l’art. 9, comma 17, della l. n. 289 del 2002 (recante benefici fiscali in favore delle vittime del sisma del 13 e 16 dicembre 1990 in Sicilia) non è applicabile ai contribuenti che svolgono attività d’impresa, costituendo un aiuto di stato illegittimo, ai sensi dell’art. 108, par. 3, del TFUE, come stabilito dalla decisione della Commissione (UE) 2015/5549 del 14 agosto 2015, la quale ha pure precisato che, per quanto riguarda gli aiuti individuali già concessi prima della data di avvio della decisione e dell’ingiunzione di sospensione, il regime va considerato compatibile con il mercato interno se, in virtù della deroga prevista dall’art. 107, par. 2, lett. b) del T.F.U.E., può essere stabilito un nesso chiaro ediretto tra i danni subiti dall’impresa in seguito alla calamità naturale e l’aiuto di Stato concesso, dovendosi evitare i casi di sovracompensazione rispetto ai danni subiti, dovuta al cumulo di aiuti, oppure se i benefici risultino in linea con il regolamento de minimis applicabile» (cfr. Cass.25/01/2019, n. 2208; Cass. 26/03/2019, n. 8408). Ne consegue, pertanto, che la sentenza impugnata debba, sul punto, essere cassata, al fine di consentire la verifica la sussistenza dei presupposti di applicabilità del regolamento de minimis.4. Il terzo motivo è invece infondato. Questa Corte, con giurisprudenza costante ed uniforme, ha affermato che lo ius superveniens introdotto dall'art. 16 - octies d.l. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 91, convertito, con modificazioni, dalla l. 3/08/2017, n. 123 ed attuato con il sopra citato provvedimento direttoriale – essendosi limitato a precisare che il rimborso di quanto indebitamente versato spetta ai soggetti specificamente individuati nei limiti delle risorse stanziate e, in caso di eccedenza, con la riduzione percentuale sulle somme dovute, e che, a seguito dell'esaurimento delle risorse, non si procede all'effettuazione di ulteriori rimborsi - non incide sulla questione del diritto al rimborso spettante ai soggetti colpiti dal sisma del 1990, operando i limiti delle risorse stanziate, e venendo in rilievo eventuali questioni sui consequenziali provvedimenti liquidatori emessi dall'Agenzia delle entrate, soltanto in fase esecutiva e/o di ottemperanza (ex multis Cass. 19/05/2022, n. 16289; Cass.25/03/2021, n. 8393; Cass. 22/04/2021, nn. 10714 e 10716; Cass.13/11/2020, n. 25818; Cass. 30/09/2020, n. 20790; Cass.22/02/2019, n. 5300; Cass. 22/02/2018, n. 4291). Tale orientamento, al quale si intende dare ulteriore continuità, riconduce dunque lo ius superveniensnon alla disciplina sostanziale del diritto al rimborso, ma a quella procedimentale della sua attuazione, il che significa quindi, sul versante processuale, che la relativa questione non appartiene al giudizio di cognizione, nel quale detto diritto viene accertato, ma necessariamente a quella del giudizio di ottemperanza, nel quale esso viene attuato. Il complesso normativo, quindi, non incide sull’an e sul quantum del diritto sostanziale del contribuente al rimborso, il che esclude una violazione degli artt. 24 e (per comparazione con i contribuenti che non avevano versato ab origineil 90 per cento dell’imposta) 3 Cost.9 5. In accoglimento del secondo motivo, lasentenza d’appello va conseguentemente cassata, con rinvio al giudice del merito perché accerti, con onere della prova a carico del contribuente, la compatibilità di quanto ricevuto con i richiamati principi del diritto dell’Unione Europea, provvedendo altresì sulle spesedel presente giudizio. P.Q.M. accoglie il secondo motivo di ricorso, dichiara inammissibile il primo motivo e rigetta il terzo. Cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia per nuovo giudizio alla Corte di giustizia tr