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CassazionesentenzaSezione 5

Cassazione n. 01155/2023

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to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 13265/2015R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], rappresentati e difesi dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] e dall’avv. [OSCURATO:PERSONA], in forza di procura a margine del ricorso ed elettivamente domiciliati in Roma alla via Conca d’Oro n. 184/190; –ricorrenti – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12 presso l’Avvocatura Generale dello Stato dalla quale è difesa; –controricorrente e ricorrente incidentale– avverso la sentenza n. 373/3/2014della [OSCURATO:PERSONA] delle MARCHE, depositata il 18/11/2014; Accertamento società di persone; litisconsorzio necessario socie società nonché sul ricorso iscritto al n. 9626/2016 RGproposto da AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12 presso l’Avvocatura Generale dello Stato dalla quale è difesa; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] e dall’avv. [OSCURATO:PERSONA], in forza di procura a margine del ricorso ed elettivamente domiciliata in Roma alla via Conca d’Oro n. 184/190; - controricorrente e ricorrente incidentale - avverso la sentenza n. 104/5/2015 della [OSCURATO:PERSONA] delle MARCHE, depositata il 13/03/2015; nonché sul ricorso iscritto al n. 9632/2016RG proposto da AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12 presso l’Avvocatura Generale dello Stato dalla quale è difesa; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] A, rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] e dall’avv. [OSCURATO:PERSONA], in forza di procura a margine del ricorso ed elettivamente domiciliata in Roma alla via Conca d’Oro n. 184/190; - controricorrente e ricorrente incidentale– avverso la sentenza n. 105/5/2015 della [OSCURATO:PERSONA] delle MARCHE, depositata il 13/03/2015; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 10 novembre 2022 dal consiglieredott. [OSCURATO:PERSONA].Rilevato che:

1. L’Agenzia delle entrate di Ancona recuperava a tassazione maggior reddito, rilevante anche a fini Irap e Iva, nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] e c. s.a.s. in relazione ad alcune vendite immobiliari sottofatturate, maggior reddito individuato, per taluni immobili, in riferimento al valore OMI e, per altri, nell’importo del mutuo contratto dagli acquirenti.

1.1. L’Agenzia, nei confronti del socio [OSCURATO:PERSONA], emetteva a fini Irpef avviso per il reddito di partecipazione.

1.2. La società e i soci [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] impugnavano l’avviso emesso nei confronti della società e [OSCURATO:PERSONA], con distinto ricorso, impugnava l’avviso emesso nei suoi confronti. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Ancona, con distinte sentenze, accoglieva in parte i ricorsi rideterminando l’imponibile nella misura del 70 per cento dell’accertato.

1.3. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale delle Marche , previa riunione dei due giudizi di impugnazione,rigettava gli appelli proposti in via principale dai contribuenti e in via incidentale dall’ufficio; in particolare evidenziava che pur non essendo l’art. 35, comma 23-bis, d.l. n. 223 del 2006 applicabile al caso di specie e quindi non essendo automaticamente utilizzabile l’importo del mutuo quale valore normale di vendita, tale elemento aveva una valenza indiziaria che unitamente al valore OMI confermava una sottostima dei valori di cessione; quanto alla misura dell’abbattimento del 30 per cento, evidenziava che la contribuente non avesse provato ulteriori elementi atti a fondare una diversa riduzione dell’imponibile; quanto all’appello incidentale dell’ufficio evidenziava che le norme invocate non erano applicabili ratione temporis.1.4.

Contro detta sentenza hanno proposto ricorso [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA].

Il ricorso è stato iscritto al n.

RG 13265/2015.

L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso incidentale sulla base di duemotivi.

2. [OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso contro l’avviso di accertamento emesso nei suoi confronti quale socia della società di persone [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] e c. s.a.s.

2.1. La CTP riduceva l’accertamento della misura del 30 per cento.

2.2. La CTR delle Marche rigettava l’appello della contribuente e dell’ufficio.

2.3. Contro tale sentenza propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate sulla base di un motivo.

Il ricorso è stato iscritto al n.

RG 9626/2016.

Resiste con controricorso e propone ricorso incidentale [OSCURATO:PERSONA] sulla base di due motivi.

3. [OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso contro l’avviso di accertamento emesso nei suoi confronti quale socia della società di persone [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] e c. s.a.s.

3.1. La CTP riduceva l’accertamento della misura del 30 per cento.

3.2. La CTR delle Marche rigettava l’appello della contribuente e dell’ufficio.

3.3. Contro tale sentenza propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate sulla base di un motivo.

Il ricorso è stato iscritto al n.RG 9632 /2016.

Resiste con controricorso e propone ricorso incidentale [OSCURATO:PERSONA] sulla base di due motivi.I ricors i sono stati poi fissat i per la camera di consiglio del 10 novembre 2022, ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380-bis.1, cod. proc. civ., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31/08/2016, n.168, conv. in l. 25/10/2016, n. 197 .

Considerato che:

1. Preliminarmente occorre disporre la riunione dei processi iscritti ai nn. 13265/2015, 9626/2016 e 9632/2016, alla luce delle seguenti considerazioni.

1.1. Cass.,Sez.

U., 4/06/2008, n. 14815, ha affermato il principio secondo cui in materia tributaria, l'unitarietà dell'accertamento che è alla base della rettifica delle dichiarazioni dei redditi delle società di persone e delle associazioni di cui all'art. 5 d.P.R. n. 917del 1986 e dei soci delle stesse e la conseguente automatica imputazione dei redditi aciascun socio, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili ed indipendentemente dalla percezione degli stessi, comporta che il ricorso tributario proposto, anche avverso un solo avviso di rettifica, da uno dei soci o dalla società riguarda inscindibilmente sia la società che tutti i soci - salvo il caso in cui questi prospettino questioni personali -, sicchè tutti questi soggetti devono essere parte dello stesso procedimento e la controversia non può essere decisa limitatamente ad alcuni soltanto di essi; siffatta controversia, infatti, non ha ad oggetto una singola posizione debitoria del o dei ricorrenti, bensì gli elementi comuni della fattispecie costitutiva dell'obbligazione dedotta nell'atto autoritativo impugnato, con conseguente configurabilità di un caso di litisconsorzio necessario originario, la cui violazione è rilevabile di ufficio (successivamente, ex plurimis , da ultime Cass. 15/06/2022, n. 19218; Cass. 23/05/2022, n. 16524; Cass. 18/05/2022, n. 18309; Cass. 15/12/2021, n. 40175).

1.2. Tale necessità vale per le imposte dirette ma anche per l’IVA in quanto qualora l'Agenzia abbia contestualmente proceduto con un unico atto impositivo ad accertamenti per IVA e, come nel caso qui vagliato, anche per le imposte dirette a carico di una società di persone, fondati su elementi (anche in parte) comuni, il profilo dell'accertamento impugnato concernente l'imponibile IVA, ove non suscettibile di autonoma definizione in funzione di aspetti ad esso specifici, non si sottrae al vincolo necessario del simultaneus processus , attesa l'inscindibilità delle due situazioni (in termini, Cass. 19/05/2010, n. 12236; Cass. 20/05/ 2011 , n. 11240; Cass. 21/10/2015, n. 21340; Cass. 30/12/2015, n. 26071).

1.3. Nel caso di specie l’accertamento nei confronti della società è stato impugnato dalla stessa e da due soci, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], mentre [OSCURATO:PERSONA] ha impugnato , sulla base di analoghe ragioni,anche l’avviso emesso nei suoi confronti con imputazione a fini Irpef del reddito per trasparenzae i due giudizi sono stati riuniti in appello; [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] poi impugnato, con distinti ricorsi, l’avviso di accertamento Irpef a ciascuna di loro notificato e le cause si sono mantenute separate, anche rispetto a quella della società,in entrambi i gradi di merito.

Dagli atti emerge come sia circostanza pacifica che la società sia stata cancellata ancor prima dell’introduzione del giudizio di primo grado (ma il suo difetto di legittimazione originario è ormai irrilevante, avendo proposto ricorso anche i soci ed essendo il giudizio per cassazione stato introdotto dai soci, suoi successori: vedi tra le tante Cass. 16/06/ 2017 , n. 15035 ; Cass. 19/04/ 2018 , n. 9672 ; Cass.05/06/2018, n. 14446; Cass. 16/01/2019, n. 897; Cass. 20/06/2020, n. 12758 ; e, da ultimo, Cass., Sez.

U., 15/01/2021, n. 619; Cass.21/10/2021,n. 29277) il che peraltro esclude la necessità di integrare il contraddittorio nei suoi confronti in questa sede.

1.4. La contestuale pendenza davanti a questa Corte dei ricorsi contro l’avviso nei confronti della società e dei ricorsi proposti da tutti i soci contro gli avvisi loro notificati, consente di fare applicazione del principio (sul quale, tra le altre, Cass.13/12/2017, n. 29843) secondo cui n el processo di cassazione, in presenza di cause decise separatamente nel merito e relative, rispettivamente, alla rettifica del reddito di una società di persone ed alla conseguente automatica imputazione dei redditi stessi a ciascun socio, non va dichiarata la nullità per essere stati i giudizi celebrati senza la partecipazione di tutti i litisconsorti necessari (società e soci) in violazione del principio del contraddittorio, ma va disposta la riunione quando la complessiva fattispecie, oltre che dalla piena consapevolezza di ciascuna parte processuale dell'esistenza e del contenuto dell'atto impositivo notificato alle altre parti e delle difese processuali svolte dalle stesse, sia caratterizzata dalla identità sostanziale delle decisioni adottate da tali giudici.

In tal caso, la ricomposizione dell'unicità della causa attua il diritto fondamentale ad una ragionevole durata del processo (derivante dall'art. 111, secondo comma, Cost. e dagli artt. 6 e 13 della Convenzione europea dei diritti dell'uomo e delle libertà fondamentali), evitando che con la (altrimenti necessaria) declaratoria di nullità ed il conseguente rinvio al giudice di merito, si determini un inutile dispendio di energie processuali per conseguire l'osservanza di formalità superflue, perché non giustificate dalla necessità di salvaguardare il rispetto effettivo del principio del contraddittorio.

Nel caso di specie infatti tutti i soci hanno proposto ricorso, le cause sono state decise dalla CTP nella identica data, come anche le cause in appello relative ai giudizi iscritti al n. 9626/16 e al n. 9632/16 e le statuizioni rese dalle varie sentenze sono sostanzialmente identiche; del resto, tali ultime due sentenze espressamente richiamano, nella parte finale, il decisum della CTR impugnato col ricorso iscritto al n. 13265/2015.2.

Nel ricorso n. 13265/2015, con un unico motivo i ricorrenti lamentano la violazione dell’art. 35 d.l. n. 223 del 2006 e degli artt. 39 d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 e n. 5 cod. p roc. civ., in particolare evidenziando che: (capo V del ricorso ) l’ufficio e quindi la CTR non avrebbero adeguatamente motivato l’accertamento senza fare riferimento alla ubicazione, alle caratteristiche urbanistiche degli immobili, all’area sulla quale insistono, alla comparazione con aree limitrofe, all’area utilizzabile a scopo edificatorio, all’indice di edificabilità, agli oneri per lavori di adattam ento del terreno, esposti anche in una perizia di parte; (capo VI) l’Agenzia delle entrate non avrebbetenuto conto dei costi relativi ai maggiori ricavi; (capo VII) in sentenza non si legge che qualora l’ufficio si sia sottratto all’onere probatorio di dimostrare che i prezzi di mercato siano superiori l’accertamento si configura illegittimo; (capo VIII) la sentenza è censurabile laddove aderisce alle sentenze di prime cure omettendo di rilevare la contraddittorietà delle medesime.

2.1. L’Agenzia propone invece due motivi di ricorso incidentale.

Con il primo deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 35 d.l. n. 223 del 2006, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3,cod. proc. civ.

Col secondo deduce l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti, in violazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., fatti individuati nella condotta antieconomica imputabile alla società e nella successiva ri vendita di metà di uno degli appartamentiad un prezzo pari a quello di acquisto dell’intero.

2.2. Appare opportuna una breve premessa ricostruttiva del quadro normativo e giurisprudenziale in materia.L'art. 54, terzo comma , del d.

P .

R . n. 633 del 1972 (lo stesso principio valeva per l'art. 39 d.P.R. n. 600del 1973), dopo il d.l. n. 223 del 2006, prevedeva che per le cessioni aventi ad oggetto i beni immobili e relative pertinenze, la prova di cui al precedente periodo s'intende integrata anche se l'esistenza delle operazioni imponibili o l'inesattezza delle indicazioni di cui al secondo comma sono desunte sulla base del valore normale dei predetti beni, determinato ai sensi dell'articolo 14 del presente decreto.

Inoltre, l'art. 35, comma 23-bis,del d.l. n. 223 d el 2006 , convertito in l. n. 248 del 2006, prevedeva che   p er i trasferimenti immobiliari soggetti ad IVA finanziati mediante mutui fondiari o finanziamenti bancari, ai fini delle disposizioni di cui all'articolo 54 del decreto del Presidente della Repubblica 12 ottobre 1972, n. 633, terzo comma, ultimo periodo, il valore normale non può essere inferiore all'ammontare del mutuo o finanziamento erogato.

Sussisteva, quindi, una presunzione legale relativa di corrispondenza tra il valore normale dei beni immobili ceduti calcolato ai fini dell'imposta di registro e quello reale.

L'art. 1, comma 265, della l. n. 244 del 2007, in vigore dal l’ 1 gennaio 2008, ha stabilito che le presunzioni legali relative, legate al valore normale, si applicavano soltanto per gli atti formati a decorrere dal 4luglio 2006, mentre per gli atti formati anteriormente valevano, agli effetti tributari, come presunzioni semplici.

Successivamente l’art. 24,comma 5, della l . n. 88 del 2009 ( legge comunitaria del 2008) ha modificato sia l'art. 39 d.P.R. n. 600del 1973 sia l'art. 54 d.P.R. n. 633 del 1972, eliminando le disposizioni introdotte con l'art. 35 del d.l. n. 223 del 2006, con la conseguente previsione di una presunzione semplice, seppure corroborata dalla gravità, precisione e concordanza degli elementi presuntivi.È stato così ripristinato il quadro normativo anteriore al luglio 2006, con la soppressione della presunzione legale relativa di corrispondenza del corrispettivo effettivo al valore normale del bene, sicchè il giudice può desumere l'esistenza di attività non dichiarate anche sulla base di presunzioni semplici, purché queste siano gravi, precise e concordanti (Cass. 12/04/2017, n. 9474, in cui si evidenzia l'effetto retroattivo della legge comunitaria).

Questa Corte, con pronunce cui si intende dare seguito, ha affermato, sul punto, che, in seguito alla sostituzione dell'art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 ad opera dell'art. 24, comma 5, della l. n. 88 del 2009, che, con effetto retroattivo, stante la sua finalità di adeguamento al diritto dell'Unione europea, ha eliminato la presunzione legale relativa di corrispondenza del corrispettivo della cessione di beni immobili al valore normale degli stessi (così ripristinando il precedente quadro normativo in base al quale, in generale, l'esistenza di attività non dichiarate può essere desunta anche sulla base di presunzioni semplici, purché queste siano gravi, precise e concordanti), l'accertamento di un maggior reddito derivante dalla predetta cessione di beni immobili non può essere fondato soltanto sulla sussistenza di uno scostamento tra il corrispettivo dichiarato nell'atto di compravendita ed il valore normale del bene quale risulta dalle quotazioni OMI, ma richiede la sussistenza di ulteriori elementi indiziari gravi, precisi e concordanti.

Inoltre, con specifico riferimento all’art. 35,comma 23- bis d.l. n. 223 del 1996, l'art. 1,comma 265, della l . n. 244 del 20 07 ha stabilito che le presunzioni legali relative, legate al valore normale (quindi compresa quella relativa al divario tra il valore dei mutui e quello degli immobili acquistati), si applicavano soltanto per gli atti formati a decorrere dal 4luglio 2006, mentre per gli atti formati anteriormente valevano, agli effetti tributari,come presunzioni semplici.2.3.

Tale mutato quadro normativo non impedisce al giudice tributario di fondare il proprio convincimento su di un unico elemento, purchè dotato dei requisiti di precisione e di gravità, elemento che non può, tuttavia, essere costituito dai soli valori OMI, che devono essere corroborati da ulteriori indizi, onde non incorrere nel divieto di presumptio de presumpto (così, Cass. 08 / 03 / 2022, n. 7445; Cass.25/01/2019, n. 2155; sui valori OMI, cfr. Cass. 12/04/2017, n. 9474; Cass. 04/11/2020, n. 24550 ; Cass. 20/02/2020, n. 4410 per la retroattività scaturente da finalità di adeguamento al diritto comunitario; Cass. 21/12/2016, n. 26487) ; del resto l’importo del mutuo erogato, superiore al prezzo dichiarato nell’atto, è idoneo a fondare l’accertamento (Cass. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 23538; Cass.10/10/2019, n. 25510; Cass. 24/08/2017, n. 20378; Cass.21/12/2016, n. 26487).

2.4. La CTR ha assunto la propria decisione evidenziando che le normative tempo per tempo vigenti non permettevano di adeguare automaticamente il valore degli immobili compravenduti al valore del mutuo ma che tali elementi potevano essere apprezzati come presunzioni sempliciidonee a fondare l’accertamento , con riferimento all’appello dei contribuenti, e che altresì infondato fosse l’appello dell’ufficio, basato sulla ritenuta applicazione retroattiva delle modifiche di cui alla l. n. 223 del 2006 in quanto di natura procedimentale.

3. Ciòpremesso, il motivo proposto dai ricorrenti è evidentemente inammissibile, costituendo una generica critica avverso la sentenza impugnata, formulata sotto una molteplicità di profili tra loro confusi e inestricabilmente combinati (cfr., tra le altre, in tema, Cass.14/05/2018, n. 11603), in violazione del principio di specificità e di chiarezza (v., su tale ultimo profilo, tra le altre, Cass. 11/04/2008, n. 9470) e per lo più evidenziando plurimi elementi fattuali tendenti ad una diversa ricostruzione del valore accertato, aspetto strettamente inerente al merito della controversia, non deducibile in sede di legittimità.

3.1. Giova peraltro precisare che neanche appare utile il riferimento nella rubrica del motivo all’art. 360, primo comma, n. 5,cod. proc. civ., in quanto costituiscono principi consolidati di questa Corte che: - a seguito della novella dell’art. 360, primo comma, n. 5 cod. proc. civ.disposta dal d.l. n. 83 del 2012, art. 54, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012, il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica della violazione del   minimo costituzionalerichiesto dall’art. 111 Cost, sesto comma, individuabile nelle ipotesi - che si convertono in violazione dell’art. 132 cod. proc. civ., secondo comma, n. 4, e danno luogo a nullità della sentenza - di mancanza della motivazione quale requisito essenziale del provvedimento giurisdizionale, di motivazione apparente, di manifesta ed irriducibile contraddittorietà e di   motivazione perplessa od incomprensibile, al di fuori delle quali il vizio di motivazione può essere dedotto solo peromesso esame di un fattostorico, che abbia formato oggetto di discussione e che appaia decisivoai fini di una diversa soluzione della controversia, e non più in termini, quindi, di insufficienza o contraddittorietà della motivazione; - il fatto di cui sia stato o messo l’esame deve consistere in un preciso accadimento o una precisa circostanza in senso storico-naturalistico, non assimilabile in alcun modo a questionio argomentazioni che, pertanto, risultano irrilevanti, con conseguente inammissibilità delle censure irritualmente formulate (Cass. 26/01/2022, n. 2268; Cass. 03/10/2018, n. 24035; Cass. 08/10/2014, n. 21152); - ancora, deve essere dedotto l'omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza (rilevanza del dato testuale) o dagli atti processuali (rilevanza anche del dato extratestuale)che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso dellacontroversia); - nel rigoroso rispetto delle previsioni dell'art. 366, primo comma, n. 6, cod. proc. civ. e dell'art. 369, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ. il ricorrente deve indicare il fatto storico, il cui esame sia stato omesso, il dato, testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il come e il   quando  tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le parti e la sua decisività, fermo restando che l'omesso esame di elementi istruttori non integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie (Cass., Sez.

U., 07/04/014, n. 8053 e n. 8054; Cass.09/07/2015,n. 14324 ; Cass.,Sez.

U., 30/07/2021, n. 21973).

Nel caso di specie il motivo dei ricorrenti non si conforma affatto a tali requisiti di ammissibilità deducendo gli stessi una serie di elementi fattuali, anche ripetuti nel corpo del ricorso, in parte anche apparentemente fuori fuoco rispetto alle questioni oggetto di causa (laddove si fa riferimento ad un’area utilizzabile a scopo edificatorio, all’indice di edificabilità, agli oneri per lavori di adattamento del terreno), senza che la parte alleghi nulla in termini di decisività, a fronte degli elementi valutati dalla CTR(e che peraltro l’hanno indotta ad un parziale annullamento della pretesa),e senza che in alcun modo abbia proceduto a indicare in quale sede processuale tali deduzioni siano stare formulatee la perizia di parte prodotta .

4. Passando all’esame dei due motivi proposti dall’Agenzia, essa col primo motivo censura la violazione e falsa applicazione dell’art. 35 d.l. n. 223 del 2006, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc.civ., mentre col secondo deduce, sotto il profilo del vizio motivazionale, di aver dedotto nell’appello incidentale due elementi fattuali di cui la CTR non ha tenuto alcun conto, e cioè la condotta antieconomica imputabile alla società (poiché i verificatori riscontravano che a fronte del costo del cantiere il ricavo era stato di soli 8.080,01 euro) e la vendita dell’appartamento del sig. [OSCURATO:PERSONA] laddove nell’atto di acquisto del 50 per cento effettuato del 2007 tra moglie e marito era stato dichiarato un prezzo quasi pari a quello dichiarato al momento dell’acquisto dell’intero appartamento, rilievi della cui proposizione in appello genericamente la CTR dava atto nello svolgimento del processo ma senza compierne alcun esame, pur potendo essere decisivi al fine di una diversa soluzione della lite.

I due motivi vanno trattati congiuntamente (evidenziando che non è applicabile al caso di specie la previsione dell’art. 348-ter cod. proc. civ., in tema di cd. doppia conforme, trattandosi di sentenza resa in un giudizio di appello introdotto prima dell’11 settembre 2012) e sono fondati, in quanto la CTR, pur avendo ritenuto il quadro indiziario sostanzialmente idoneo a smentire quanto dichiarato dalle parti negli atti di acquisto, non ha dato il giusto valore, al fine di determinare l’importo oggetto di recupero, all’importo del mutuo, e non ha valorizzato le ulteriori circostanze fattuali dedotte dall’ufficio, completamente pretermettendole, applicando una riduzione dell’accertato priva di specifiche giustificazioni.

5. Con l’unico motivo di ricorso nel processo n. 9626/2016 l’Agenzia delle entrate deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 41-bis, 39 d.P.R. n. 600 del 1973, 54,secondo comma, d.P.R. n. 633 del 1982, nonché dell’art. 35 d.l. n. 223 del 2006, conv. in l. n. 248 del 2006, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. censurando la statuizione di rigetto dell’appello incidentale dell’ufficio con cui la CTR, pur riconoscendo la sussistenza di ulteriori elementi presuntivi dedotti dall’ufficio a fondamento della maggior pretesa(il valore del mutuo, la natura antieconomica dell’attività della impresa, la vendita dimetà di un immobile due anni dopo a un prezzo pari all’importo dell’intero)e pur avendo rilevato l’assoluta assenza di argomentazioni in favore della parte contribuente, non ha riconosciuto la totale legittimità degli atti impositivi anche nel quantum , confermando invece la riduzione del 30per cento.

5.1. Col ricorso incidentale la socia deduce due motivi.

Col primo lamenta la violazionedell’art. 360, primo comma, n. 5 cod. proc. civ. per omesso esame di fatti decisivi per il giudizio, sostanzialmente individuato nella mancanza di un giudizio di esclusione di altri indizi utili ovvero,se esistenti, di una loro adeguata valut azione nel quadro complessivo dell’accertamento, costituiti dall’esito negativo di bilancio e dalla vanificazione dello scopo commerciale.

Col secondo deduce la violazione della l. n. 88 del 2009 e dell’art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973, sotto il profilo dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., avendo l’Agenzia omesso di considerare l’estensione dell’immobile, indicata nella perizia Luconi, la sua effettiva ubicazione e le caratteristiche degli appartamenti compravenduti.

6. Il ricorso dell’Agenzia deve essere accolto in conformità a quanto già evidenziato al punto 4, in quanto la CTR nella sentenza impugnata, pur dando positivo riscontro al complessivo quadro presuntivo offerto dall’amministrazione nei suoi vari elementi fattuali (valori OMI, importo dei mutui, carattere antieconomico della attività, esistenza di una transazione pochi anni dopo ad un valore confermativo del prezzo accertato), ha comunque, apoditticamente e senza esprimere reali giustificazioni, confermato la riduzione dell’accertato nella misura del 30 per cento.

7. Sono invece inammissibili i due motivi di ricorso incidentale della socia.Il primo è formulato in termini di omessa considerazione di fatti decisivi che nel corpo del motivo appaiono difficilmente individuabili e sono frammisti a considerazioni di diritto da cui non appaiono isolabili.

Analoga statuizione di inammissibilità vale per il secondo motivo, costruito come violazione di legge ma che è invece incentrato sulla mancata considerazione di alcune circostanze fattuali, e in particolare della estensione e ubicazione degli immobili; il motivo peraltro è ulteriormente inammissibile per la considerazione che la CTR ha invece espressamente preso in considerazione nel caso di specie la perizia di parte,evidenziando la sua irrilevanza in quanto non facesse riferimento a valori di stima o di mercato ma si limitasse a indicare le superfici utili e le superfici commerciali.

8. I motivi di ricorso nel proc. n. 9632/2016 RG sono del tutto analoghi a quelli del proc. n. 9626/2016 e devono essere decisi conformemente.

9. Di conseguenza, riuniti i ricorsi, vanno accolti il ricorso incidentale dell’Agenzia proposto nel processo iscritto al n.

RG 13265/2015 ed i ricorsi principali dell’Agenzia, proposti nei processi iscritti ai nn. 9626/2016 e 9632/2016; vanno dichiarati inammissibili i ricorsi proposti dai soci in via principale nel processo iscritto al n.

RG 13265/2015 ed in via incidentale nei giudizi iscritti ai nn. 9626/2016 e 9632/2016; le sentenze della CTR vanno cassate e la causa, in relazione ai motivi accolti, va rinviava alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche per nuovo esame e per regolare le spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M. riuniti i ricorsi, in relazione al ricorso iscritto al n. 13265/2015, dichiara inammissibile il ricorso principale di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] e accoglie il ricorso incidentale dell’Agenziadelle entrate;in relazione al ricorso n. 9626/2016 accoglie il ricorso dell’Agenzia delle entrate e dichiara inammissibile il ricorso di [OSCURATO:PERSONA]; in relazione al ricorso n. 9632/2016 accoglie il ricorso dell’Agenzia delle entrate e dichiara inammissibile il ricorso di [OSCURATO:PERSONA]; cassa le sentenze impugnate in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche, in diversa composizione, per nuovo esame, cui demanda di provvedere sulle spese del giudizio di legittimità.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte dei ricorrenti principali (Flavia e [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 13265/2015R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], rappresentati e difesi dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] e dall’avv. [OSCURATO:PERSONA], in forza di procura a margine del ricorso ed elettivamente domiciliati in Roma alla via Conca d’Oro n. 184/190; –ricorrenti – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12 presso l’Avvocatura Generale dello Stato dalla quale è difesa; –controricorrente e ricorrente incidentale– avverso la sentenza n. 373/3/2014della [OSCURATO:PERSONA] delle MARCHE, depositata il 18/11/2014; Accertamento società di persone; litisconsorzio necessario socie società nonché sul ricorso iscritto al n. 9626/2016 RGproposto da AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12 presso l’Avvocatura Generale dello Stato dalla quale è difesa; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] e dall’avv. [OSCURATO:PERSONA], in forza di procura a margine del ricorso ed elettivamente domiciliata in Roma alla via Conca d’Oro n. 184/190; - controricorrente e ricorrente incidentale - avverso la sentenza n. 104/5/2015 della [OSCURATO:PERSONA] delle MARCHE, depositata il 13/03/2015; nonché sul ricorso iscritto al n. 9632/2016RG proposto da AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12 presso l’Avvocatura Generale dello Stato dalla quale è difesa; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] A, rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] e dall’avv. [OSCURATO:PERSONA], in forza di procura a margine del ricorso ed elettivamente domiciliata in Roma alla via Conca d’Oro n. 184/190; - controricorrente e ricorrente incidentale– avverso la sentenza n. 105/5/2015 della [OSCURATO:PERSONA] delle MARCHE, depositata il 13/03/2015; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 10 novembre 2022 dal consiglieredott. [OSCURATO:PERSONA].Rilevato che: 1. L’Agenzia delle entrate di Ancona recuperava a tassazione maggior reddito, rilevante anche a fini Irap e Iva, nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] e c. s.a.s. in relazione ad alcune vendite immobiliari sottofatturate, maggior reddito individuato, per taluni immobili, in riferimento al valore OMI e, per altri, nell’importo del mutuo contratto dagli acquirenti. 1.1. L’Agenzia, nei confronti del socio [OSCURATO:PERSONA], emetteva a fini Irpef avviso per il reddito di partecipazione. 1.2. La società e i soci [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] impugnavano l’avviso emesso nei confronti della società e [OSCURATO:PERSONA], con distinto ricorso, impugnava l’avviso emesso nei suoi confronti. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Ancona, con distinte sentenze, accoglieva in parte i ricorsi rideterminando l’imponibile nella misura del 70 per cento dell’accertato. 1.3. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale delle Marche , previa riunione dei due giudizi di impugnazione,rigettava gli appelli proposti in via principale dai contribuenti e in via incidentale dall’ufficio; in particolare evidenziava che pur non essendo l’art. 35, comma 23-bis, d.l. n. 223 del 2006 applicabile al caso di specie e quindi non essendo automaticamente utilizzabile l’importo del mutuo quale valore normale di vendita, tale elemento aveva una valenza indiziaria che unitamente al valore OMI confermava una sottostima dei valori di cessione; quanto alla misura dell’abbattimento del 30 per cento, evidenziava che la contribuente non avesse provato ulteriori elementi atti a fondare una diversa riduzione dell’imponibile; quanto all’appello incidentale dell’ufficio evidenziava che le norme invocate non erano applicabili ratione temporis.1.4. Contro detta sentenza hanno proposto ricorso [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]. Il ricorso è stato iscritto al n. RG 13265/2015. L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso incidentale sulla base di duemotivi. 2. [OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso contro l’avviso di accertamento emesso nei suoi confronti quale socia della società di persone [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] e c. s.a.s. 2.1. La CTP riduceva l’accertamento della misura del 30 per cento. 2.2. La CTR delle Marche rigettava l’appello della contribuente e dell’ufficio. 2.3. Contro tale sentenza propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate sulla base di un motivo. Il ricorso è stato iscritto al n. RG 9626/2016. Resiste con controricorso e propone ricorso incidentale [OSCURATO:PERSONA] sulla base di due motivi. 3. [OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso contro l’avviso di accertamento emesso nei suoi confronti quale socia della società di persone [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] e c. s.a.s. 3.1. La CTP riduceva l’accertamento della misura del 30 per cento. 3.2. La CTR delle Marche rigettava l’appello della contribuente e dell’ufficio. 3.3. Contro tale sentenza propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate sulla base di un motivo. Il ricorso è stato iscritto al n.RG 9632 /2016. Resiste con controricorso e propone ricorso incidentale [OSCURATO:PERSONA] sulla base di due motivi.I ricors i sono stati poi fissat i per la camera di consiglio del 10 novembre 2022, ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380-bis.1, cod. proc. civ., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31/08/2016, n.168, conv. in l. 25/10/2016, n. 197 . Considerato che: 1. Preliminarmente occorre disporre la riunione dei processi iscritti ai nn. 13265/2015, 9626/2016 e 9632/2016, alla luce delle seguenti considerazioni. 1.1. Cass.,Sez. U., 4/06/2008, n. 14815, ha affermato il principio secondo cui in materia tributaria, l'unitarietà dell'accertamento che è alla base della rettifica delle dichiarazioni dei redditi delle società di persone e delle associazioni di cui all'art. 5 d.P.R. n. 917del 1986 e dei soci delle stesse e la conseguente automatica imputazione dei redditi aciascun socio, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili ed indipendentemente dalla percezione degli stessi, comporta che il ricorso tributario proposto, anche avverso un solo avviso di rettifica, da uno dei soci o dalla società riguarda inscindibilmente sia la società che tutti i soci - salvo il caso in cui questi prospettino questioni personali -, sicchè tutti questi soggetti devono essere parte dello stesso procedimento e la controversia non può essere decisa limitatamente ad alcuni soltanto di essi; siffatta controversia, infatti, non ha ad oggetto una singola posizione debitoria del o dei ricorrenti, bensì gli elementi comuni della fattispecie costitutiva dell'obbligazione dedotta nell'atto autoritativo impugnato, con conseguente configurabilità di un caso di litisconsorzio necessario originario, la cui violazione è rilevabile di ufficio (successivamente, ex plurimis , da ultime Cass. 15/06/2022, n. 19218; Cass. 23/05/2022, n. 16524; Cass. 18/05/2022, n. 18309; Cass. 15/12/2021, n. 40175). 1.2. Tale necessità vale per le imposte dirette ma anche per l’IVA in quanto qualora l'Agenzia abbia contestualmente proceduto con un unico atto impositivo ad accertamenti per IVA e, come nel caso qui vagliato, anche per le imposte dirette a carico di una società di persone, fondati su elementi (anche in parte) comuni, il profilo dell'accertamento impugnato concernente l'imponibile IVA, ove non suscettibile di autonoma definizione in funzione di aspetti ad esso specifici, non si sottrae al vincolo necessario del simultaneus processus , attesa l'inscindibilità delle due situazioni (in termini, Cass. 19/05/2010, n. 12236; Cass. 20/05/ 2011 , n. 11240; Cass. 21/10/2015, n. 21340; Cass. 30/12/2015, n. 26071). 1.3. Nel caso di specie l’accertamento nei confronti della società è stato impugnato dalla stessa e da due soci, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], mentre [OSCURATO:PERSONA] ha impugnato , sulla base di analoghe ragioni,anche l’avviso emesso nei suoi confronti con imputazione a fini Irpef del reddito per trasparenzae i due giudizi sono stati riuniti in appello; [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] poi impugnato, con distinti ricorsi, l’avviso di accertamento Irpef a ciascuna di loro notificato e le cause si sono mantenute separate, anche rispetto a quella della società,in entrambi i gradi di merito. Dagli atti emerge come sia circostanza pacifica che la società sia stata cancellata ancor prima dell’introduzione del giudizio di primo grado (ma il suo difetto di legittimazione originario è ormai irrilevante, avendo proposto ricorso anche i soci ed essendo il giudizio per cassazione stato introdotto dai soci, suoi successori: vedi tra le tante Cass. 16/06/ 2017 , n. 15035 ; Cass. 19/04/ 2018 , n. 9672 ; Cass.05/06/2018, n. 14446; Cass. 16/01/2019, n. 897; Cass. 20/06/2020, n. 12758 ; e, da ultimo, Cass., Sez. U., 15/01/2021, n. 619; Cass.21/10/2021,n. 29277) il che peraltro esclude la necessità di integrare il contraddittorio nei suoi confronti in questa sede. 1.4. La contestuale pendenza davanti a questa Corte dei ricorsi contro l’avviso nei confronti della società e dei ricorsi proposti da tutti i soci contro gli avvisi loro notificati, consente di fare applicazione del principio (sul quale, tra le altre, Cass.13/12/2017, n. 29843) secondo cui n el processo di cassazione, in presenza di cause decise separatamente nel merito e relative, rispettivamente, alla rettifica del reddito di una società di persone ed alla conseguente automatica imputazione dei redditi stessi a ciascun socio, non va dichiarata la nullità per essere stati i giudizi celebrati senza la partecipazione di tutti i litisconsorti necessari (società e soci) in violazione del principio del contraddittorio, ma va disposta la riunione quando la complessiva fattispecie, oltre che dalla piena consapevolezza di ciascuna parte processuale dell'esistenza e del contenuto dell'atto impositivo notificato alle altre parti e delle difese processuali svolte dalle stesse, sia caratterizzata dalla identità sostanziale delle decisioni adottate da tali giudici. In tal caso, la ricomposizione dell'unicità della causa attua il diritto fondamentale ad una ragionevole durata del processo (derivante dall'art. 111, secondo comma, Cost. e dagli artt. 6 e 13 della Convenzione europea dei diritti dell'uomo e delle libertà fondamentali), evitando che con la (altrimenti necessaria) declaratoria di nullità ed il conseguente rinvio al giudice di merito, si determini un inutile dispendio di energie processuali per conseguire l'osservanza di formalità superflue, perché non giustificate dalla necessità di salvaguardare il rispetto effettivo del principio del contraddittorio. Nel caso di specie infatti tutti i soci hanno proposto ricorso, le cause sono state decise dalla CTP nella identica data, come anche le cause in appello relative ai giudizi iscritti al n. 9626/16 e al n. 9632/16 e le statuizioni rese dalle varie sentenze sono sostanzialmente identiche; del resto, tali ultime due sentenze espressamente richiamano, nella parte finale, il decisum della CTR impugnato col ricorso iscritto al n. 13265/2015.2. Nel ricorso n. 13265/2015, con un unico motivo i ricorrenti lamentano la violazione dell’art. 35 d.l. n. 223 del 2006 e degli artt. 39 d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 e n. 5 cod. p roc. civ., in particolare evidenziando che: (capo V del ricorso ) l’ufficio e quindi la CTR non avrebbero adeguatamente motivato l’accertamento senza fare riferimento alla ubicazione, alle caratteristiche urbanistiche degli immobili, all’area sulla quale insistono, alla comparazione con aree limitrofe, all’area utilizzabile a scopo edificatorio, all’indice di edificabilità, agli oneri per lavori di adattam ento del terreno, esposti anche in una perizia di parte; (capo VI) l’Agenzia delle entrate non avrebbetenuto conto dei costi relativi ai maggiori ricavi; (capo VII) in sentenza non si legge che qualora l’ufficio si sia sottratto all’onere probatorio di dimostrare che i prezzi di mercato siano superiori l’accertamento si configura illegittimo; (capo VIII) la sentenza è censurabile laddove aderisce alle sentenze di prime cure omettendo di rilevare la contraddittorietà delle medesime. 2.1. L’Agenzia propone invece due motivi di ricorso incidentale. Con il primo deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 35 d.l. n. 223 del 2006, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3,cod. proc. civ. Col secondo deduce l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti, in violazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., fatti individuati nella condotta antieconomica imputabile alla società e nella successiva ri vendita di metà di uno degli appartamentiad un prezzo pari a quello di acquisto dell’intero. 2.2. Appare opportuna una breve premessa ricostruttiva del quadro normativo e giurisprudenziale in materia.L'art. 54, terzo comma , del d. P . R . n. 633 del 1972 (lo stesso principio valeva per l'art. 39 d.P.R. n. 600del 1973), dopo il d.l. n. 223 del 2006, prevedeva che per le cessioni aventi ad oggetto i beni immobili e relative pertinenze, la prova di cui al precedente periodo s'intende integrata anche se l'esistenza delle operazioni imponibili o l'inesattezza delle indicazioni di cui al secondo comma sono desunte sulla base del valore normale dei predetti beni, determinato ai sensi dell'articolo 14 del presente decreto. Inoltre, l'art. 35, comma 23-bis,del d.l. n. 223 d el 2006 , convertito in l. n. 248 del 2006, prevedeva che   p er i trasferimenti immobiliari soggetti ad IVA finanziati mediante mutui fondiari o finanziamenti bancari, ai fini delle disposizioni di cui all'articolo 54 del decreto del Presidente della Repubblica 12 ottobre 1972, n. 633, terzo comma, ultimo periodo, il valore normale non può essere inferiore all'ammontare del mutuo o finanziamento erogato. Sussisteva, quindi, una presunzione legale relativa di corrispondenza tra il valore normale dei beni immobili ceduti calcolato ai fini dell'imposta di registro e quello reale. L'art. 1, comma 265, della l. n. 244 del 2007, in vigore dal l’ 1 gennaio 2008, ha stabilito che le presunzioni legali relative, legate al valore normale, si applicavano soltanto per gli atti formati a decorrere dal 4luglio 2006, mentre per gli atti formati anteriormente valevano, agli effetti tributari, come presunzioni semplici. Successivamente l’art. 24,comma 5, della l . n. 88 del 2009 ( legge comunitaria del 2008) ha modificato sia l'art. 39 d.P.R. n. 600del 1973 sia l'art. 54 d.P.R. n. 633 del 1972, eliminando le disposizioni introdotte con l'art. 35 del d.l. n. 223 del 2006, con la conseguente previsione di una presunzione semplice, seppure corroborata dalla gravità, precisione e concordanza degli elementi presuntivi.È stato così ripristinato il quadro normativo anteriore al luglio 2006, con la soppressione della presunzione legale relativa di corrispondenza del corrispettivo effettivo al valore normale del bene, sicchè il giudice può desumere l'esistenza di attività non dichiarate anche sulla base di presunzioni semplici, purché queste siano gravi, precise e concordanti (Cass. 12/04/2017, n. 9474, in cui si evidenzia l'effetto retroattivo della legge comunitaria). Questa Corte, con pronunce cui si intende dare seguito, ha affermato, sul punto, che, in seguito alla sostituzione dell'art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 ad opera dell'art. 24, comma 5, della l. n. 88 del 2009, che, con effetto retroattivo, stante la sua finalità di adeguamento al diritto dell'Unione europea, ha eliminato la presunzione legale relativa di corrispondenza del corrispettivo della cessione di beni immobili al valore normale degli stessi (così ripristinando il precedente quadro normativo in base al quale, in generale, l'esistenza di attività non dichiarate può essere desunta anche sulla base di presunzioni semplici, purché queste siano gravi, precise e concordanti), l'accertamento di un maggior reddito derivante dalla predetta cessione di beni immobili non può essere fondato soltanto sulla sussistenza di uno scostamento tra il corrispettivo dichiarato nell'atto di compravendita ed il valore normale del bene quale risulta dalle quotazioni OMI, ma richiede la sussistenza di ulteriori elementi indiziari gravi, precisi e concordanti. Inoltre, con specifico riferimento all’art. 35,comma 23- bis d.l. n. 223 del 1996, l'art. 1,comma 265, della l . n. 244 del 20 07 ha stabilito che le presunzioni legali relative, legate al valore normale (quindi compresa quella relativa al divario tra il valore dei mutui e quello degli immobili acquistati), si applicavano soltanto per gli atti formati a decorrere dal 4luglio 2006, mentre per gli atti formati anteriormente valevano, agli effetti tributari,come presunzioni semplici.2.3. Tale mutato quadro normativo non impedisce al giudice tributario di fondare il proprio convincimento su di un unico elemento, purchè dotato dei requisiti di precisione e di gravità, elemento che non può, tuttavia, essere costituito dai soli valori OMI, che devono essere corroborati da ulteriori indizi, onde non incorrere nel divieto di presumptio de presumpto (così, Cass. 08 / 03 / 2022, n. 7445; Cass.25/01/2019, n. 2155; sui valori OMI, cfr. Cass. 12/04/2017, n. 9474; Cass. 04/11/2020, n. 24550 ; Cass. 20/02/2020, n. 4410 per la retroattività scaturente da finalità di adeguamento al diritto comunitario; Cass. 21/12/2016, n. 26487) ; del resto l’importo del mutuo erogato, superiore al prezzo dichiarato nell’atto, è idoneo a fondare l’accertamento (Cass. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 23538; Cass.10/10/2019, n. 25510; Cass. 24/08/2017, n. 20378; Cass.21/12/2016, n. 26487). 2.4. La CTR ha assunto la propria decisione evidenziando che le normative tempo per tempo vigenti non permettevano di adeguare automaticamente il valore degli immobili compravenduti al valore del mutuo ma che tali elementi potevano essere apprezzati come presunzioni sempliciidonee a fondare l’accertamento , con riferimento all’appello dei contribuenti, e che altresì infondato fosse l’appello dell’ufficio, basato sulla ritenuta applicazione retroattiva delle modifiche di cui alla l. n. 223 del 2006 in quanto di natura procedimentale. 3. Ciòpremesso, il motivo proposto dai ricorrenti è evidentemente inammissibile, costituendo una generica critica avverso la sentenza impugnata, formulata sotto una molteplicità di profili tra loro confusi e inestricabilmente combinati (cfr., tra le altre, in tema, Cass.14/05/2018, n. 11603), in violazione del principio di specificità e di chiarezza (v., su tale ultimo profilo, tra le altre, Cass. 11/04/2008, n. 9470) e per lo più evidenziando plurimi elementi fattuali tendenti ad una diversa ricostruzione del valore accertato, aspetto strettamente inerente al merito della controversia, non deducibile in sede di legittimità. 3.1. Giova peraltro precisare che neanche appare utile il riferimento nella rubrica del motivo all’art. 360, primo comma, n. 5,cod. proc. civ., in quanto costituiscono principi consolidati di questa Corte che: - a seguito della novella dell’art. 360, primo comma, n. 5 cod. proc. civ.disposta dal d.l. n. 83 del 2012, art. 54, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012, il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica della violazione del   minimo costituzionalerichiesto dall’art. 111 Cost, sesto comma, individuabile nelle ipotesi - che si convertono in violazione dell’art. 132 cod. proc. civ., secondo comma, n. 4, e danno luogo a nullità della sentenza - di mancanza della motivazione quale requisito essenziale del provvedimento giurisdizionale, di motivazione apparente, di manifesta ed irriducibile contraddittorietà e di   motivazione perplessa od incomprensibile, al di fuori delle quali il vizio di motivazione può essere dedotto solo peromesso esame di un fattostorico, che abbia formato oggetto di discussione e che appaia decisivoai fini di una diversa soluzione della controversia, e non più in termini, quindi, di insufficienza o contraddittorietà della motivazione; - il fatto di cui sia stato o messo l’esame deve consistere in un preciso accadimento o una precisa circostanza in senso storico-naturalistico, non assimilabile in alcun modo a questionio argomentazioni che, pertanto, risultano irrilevanti, con conseguente inammissibilità delle censure irritualmente formulate (Cass. 26/01/2022, n. 2268; Cass. 03/10/2018, n. 24035; Cass. 08/10/2014, n. 21152); - ancora, deve essere dedotto l'omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza (rilevanza del dato testuale) o dagli atti processuali (rilevanza anche del dato extratestuale)che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso dellacontroversia); - nel rigoroso rispetto delle previsioni dell'art. 366, primo comma, n. 6, cod. proc. civ. e dell'art. 369, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ. il ricorrente deve indicare il fatto storico, il cui esame sia stato omesso, il dato, testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il come e il   quando  tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le parti e la sua decisività, fermo restando che l'omesso esame di elementi istruttori non integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie (Cass., Sez. U., 07/04/014, n. 8053 e n. 8054; Cass.09/07/2015,n. 14324 ; Cass.,Sez. U., 30/07/2021, n. 21973). Nel caso di specie il motivo dei ricorrenti non si conforma affatto a tali requisiti di ammissibilità deducendo gli stessi una serie di elementi fattuali, anche ripetuti nel corpo del ricorso, in parte anche apparentemente fuori fuoco rispetto alle questioni oggetto di causa (laddove si fa riferimento ad un’area utilizzabile a scopo edificatorio, all’indice di edificabilità, agli oneri per lavori di adattamento del terreno), senza che la parte alleghi nulla in termini di decisività, a fronte degli elementi valutati dalla CTR(e che peraltro l’hanno indotta ad un parziale annullamento della pretesa),e senza che in alcun modo abbia proceduto a indicare in quale sede processuale tali deduzioni siano stare formulatee la perizia di parte prodotta . 4. Passando all’esame dei due motivi proposti dall’Agenzia, essa col primo motivo censura la violazione e falsa applicazione dell’art. 35 d.l. n. 223 del 2006, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc.civ., mentre col secondo deduce, sotto il profilo del vizio motivazionale, di aver dedotto nell’appello incidentale due elementi fattuali di cui la CTR non ha tenuto alcun conto, e cioè la condotta antieconomica imputabile alla società (poiché i verificatori riscontravano che a fronte del costo del cantiere il ricavo era stato di soli 8.080,01 euro) e la vendita dell’appartamento del sig. [OSCURATO:PERSONA] laddove nell’atto di acquisto del 50 per cento effettuato del 2007 tra moglie e marito era stato dichiarato un prezzo quasi pari a quello dichiarato al momento dell’acquisto dell’intero appartamento, rilievi della cui proposizione in appello genericamente la CTR dava atto nello svolgimento del processo ma senza compierne alcun esame, pur potendo essere decisivi al fine di una diversa soluzione della lite. I due motivi vanno trattati congiuntamente (evidenziando che non è applicabile al caso di specie la previsione dell’art. 348-ter cod. proc. civ., in tema di cd. doppia conforme, trattandosi di sentenza resa in un giudizio di appello introdotto prima dell’11 settembre 2012) e sono fondati, in quanto la CTR, pur avendo ritenuto il quadro indiziario sostanzialmente idoneo a smentire quanto dichiarato dalle parti negli atti di acquisto, non ha dato il giusto valore, al fine di determinare l’importo oggetto di recupero, all’importo del mutuo, e non ha valorizzato le ulteriori circostanze fattuali dedotte dall’ufficio, completamente pretermettendole, applicando una riduzione dell’accertato priva di specifiche giustificazioni. 5. Con l’unico motivo di ricorso nel processo n. 9626/2016 l’Agenzia delle entrate deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 41-bis, 39 d.P.R. n. 600 del 1973, 54,secondo comma, d.P.R. n. 633 del 1982, nonché dell’art. 35 d.l. n. 223 del 2006, conv. in l. n. 248 del 2006, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. censurando la statuizione di rigetto dell’appello incidentale dell’ufficio con cui la CTR, pur riconoscendo la sussistenza di ulteriori elementi presuntivi dedotti dall’ufficio a fondamento della maggior pretesa(il valore del mutuo, la natura antieconomica dell’attività della impresa, la vendita dimetà di un immobile due anni dopo a un prezzo pari all’importo dell’intero)e pur avendo rilevato l’assoluta assenza di argomentazioni in favore della parte contribuente, non ha riconosciuto la totale legittimità degli atti impositivi anche nel quantum , confermando invece la riduzione del 30per cento. 5.1. Col ricorso incidentale la socia deduce due motivi. Col primo lamenta la violazionedell’art. 360, primo comma, n. 5 cod. proc. civ. per omesso esame di fatti decisivi per il giudizio, sostanzialmente individuato nella mancanza di un giudizio di esclusione di altri indizi utili ovvero,se esistenti, di una loro adeguata valut azione nel quadro complessivo dell’accertamento, costituiti dall’esito negativo di bilancio e dalla vanificazione dello scopo commerciale. Col secondo deduce la violazione della l. n. 88 del 2009 e dell’art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973, sotto il profilo dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., avendo l’Agenzia omesso di considerare l’estensione dell’immobile, indicata nella perizia Luconi, la sua effettiva ubicazione e le caratteristiche degli appartamenti compravenduti. 6. Il ricorso dell’Agenzia deve essere accolto in conformità a quanto già evidenziato al punto 4, in quanto la CTR nella sentenza impugnata, pur dando positivo riscontro al complessivo quadro presuntivo offerto dall’amministrazione nei suoi vari elementi fattuali (valori OMI, importo dei mutui, carattere antieconomico della attività, esistenza di una transazione pochi anni dopo ad un valore confermativo del prezzo accertato), ha comunque, apoditticamente e senza esprimere reali giustificazioni, confermato la riduzione dell’accertato nella misura del 30 per cento. 7. Sono invece inammissibili i due motivi di ricorso incidentale della socia.Il primo è formulato in termini di omessa considerazione di fatti decisivi che nel corpo del motivo appaiono difficilmente individuabili e sono frammisti a considerazioni di diritto da cui non appaiono isolabili. Analoga statuizione di inammissibilità vale per il secondo motivo, costruito come violazione di legge ma che è invece incentrato sulla mancata considerazione di alcune circostanze fattuali, e in particolare della estensione e ubicazione degli immobili; il motivo peraltro è ulteriormente inammissibile per la considerazione che la CTR ha invece espressamente preso in considerazione nel caso di specie la perizia di parte,evidenziando la sua irrilevanza in quanto non facesse riferimento a valori di stima o di mercato ma si limitasse a indicare le superfici utili e le superfici commerciali. 8. I motivi di ricorso nel proc. n. 9632/2016 RG sono del tutto analoghi a quelli del proc. n. 9626/2016 e devono essere decisi conformemente. 9. Di conseguenza, riuniti i ricorsi, vanno accolti il ricorso incidentale dell’Agenzia proposto nel processo iscritto al n. RG 13265/2015 ed i ricorsi principali dell’Agenzia, proposti nei processi iscritti ai nn. 9626/2016 e 9632/2016; vanno dichiarati inammissibili i ricorsi proposti dai soci in via principale nel processo iscritto al n. RG 13265/2015 ed in via incidentale nei giudizi iscritti ai nn. 9626/2016 e 9632/2016; le sentenze della CTR vanno cassate e la causa, in relazione ai motivi accolti, va rinviava alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche per nuovo esame e per regolare le spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. riuniti i ricorsi, in relazione al ricorso iscritto al n. 13265/2015, dichiara inammissibile il ricorso principale di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] e accoglie il ricorso incidentale dell’Agenziadelle entrate;in relazione al ricorso n. 9626/2016 accoglie il ricorso dell’Agenzia delle entrate e dichiara inammissibile il ricorso di [OSCURATO:PERSONA]; in relazione al ricorso n. 9632/2016 accoglie il ricorso dell’Agenzia delle entrate e dichiara inammissibile il ricorso di [OSCURATO:PERSONA]; cassa le sentenze impugnate in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche, in diversa composizione, per nuovo esame, cui demanda di provvedere sulle spese del giudizio di legittimità. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte dei ricorrenti principali (Flavia e [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]
Sentenza Cassazione n. 01155/2023 — Fons Iuris — Fons Iuris