Cassazione n. 27038/2022

seguente ORDINANZA sul ricorso 14532-2019 proposto da: [OSCURATO:PERSONA], nella qualità di legale rappresentante della società [OSCURATO:PERSONA] , elettivamente domiciliato in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 2, presso lo studio dell'avvocato [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA]; - ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis; - controricoirente - avverso la sentenza n. 761/1/2018 della [OSCURATO:PERSONA] della BASILICATA, depositata il 21/12/2018; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 24/05/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] (/ [OSCURATO:PERSONA]. Ric. 2019 n. 14532 sez. MT - ud. 24-05-2022 -2- RC: 14532/2019 [OSCURATO:PERSONA] srl c/ Agenzia delle Entrate Ritenuto che: [OSCURATO:PERSONA], nella qualità di legale rappresentante della società [OSCURATO:PERSONA] srl, ricorre per la cassazione della sentenza della CTR della Basilicata, che ha accolto l'appello dell'Ufficio in relazione all avviso di accertamento con il quale l'Agenzia delle entrate aveva rett ficato la rendita di un'unità immobiliare relativa alla struttura dì so3tegno degli aerogeneratori delle centrali eoliche (c.d. torri o pali eaici), elevandola rispetto al valore iniziale dichiarato dalla contribuente nel Docfa. In particolare, la società contribuente aveva presentato una dichiarazione di variazione della rendita, DOCFA, ai sensi dell'art. 1 comma 22 L. 208/2015, proponendo un valore con ca:egoria D/1; l'Ufficio, pur confermando la categoria, attribuiva una rendita più gravosa. La C:TP, ritenendo carente e non esaustiva la motivazione dell'avviso di ac,:ertamento, assorbita ogni altra questione sulla qualificazione della cd :orre, accoglieva il ricorso. La CTR, in riforma della sentenza di prime cure, ha accolto l'appello del Agenzia, sostenendo che deve considerarsi validamente emesso l'a /viso di accertamento impugnato stante la correttezza metodologica sejuita dall'Ufficio per giungere alla valutazione castale indicata nella relazione di stima. L'Ac enzia delle entrate si costituisce con controricorso. La .icorrente deposita memoria: ribadisce la nullità della sentenza impugnata e dell'avviso di accertamento chiedendo il rigetto del rico so. Cc risiderato che: l. Con il primo motivo si deduce, in relazione all'art. 360 n. 4 c.p.c., la vielazione dell'art. 53 del D.Igs 546/1992 e dell'art. 2909 c.c., per aver l'Agenzia appellato la sentenza di primo grado solo nella parte in cui ha stzituito la nullità dell'atto per difetto di motivazione, non deducendo anzlie l'autonoma statuizione della sentenza di nullità dell'atto per violazione dell'art. 7 legge 212/2000; ne consegue che in relazione a tale seconda statuizione si è formato il giudicato interno sin dal giudizio di secondo grado. 2. il motivo è infondato. 2.1. L ad 7. legge 212/2000, al 1 comma statuisce che "gli atti dell'amministrazione finanziaria sono motivati secondo quanto prescritto dall'articolo 3 della legge 7 agosto 1990, n. 241, cIgcemente la motivazione dei provvedimenti amministrativi, indicando i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione dell'amministrazione. Se nella motivazione ,ca riferimento ad un altro atto, questo deve essere allegato all'atto C.5,9 lo richiama. 2.2. L'Agenzia aveva proposto appello ritendendo che la valutazione sulla motivazione dell'avviso di accertamento, esperita dal giudice di primo grado, doveva essere ritenuta erronea in quanto "nell'avviso di a:certamento impugnato, vi erano tutti i riferimenti normativi utilizzati (...) peraltro [ era stata allegata] la relazione di stima diretta effettuata, ed [era stato] esplicitato sia il metodo che i criteri utilizzati per la valutazione". 2.3. Pe.-tanto l'Agenzia, facendo riferimento al difetto di motivazione, e pertanto come mera difesa o ampliamento della originaria difesa, ha CD.1 ciò implicitamente ma chiaramente appellato anche la statuizione dela sentenza di nullità dell'atto per violazione dell'art. 7 legge 212/2000, senza che ciò possa determinare la formazione di un giudicato interno. 3. Con il secondo motivo si deduce, in relazione all'art :360 n.4 c.p.c, la violazione dell'art. 36, comma 2 n.4 del D.Igs 546/1992, per aver la CTR, almeno con riferimento al difetto di motivazione, costruito una motivazione apparente. 4. La censura è infondata. 4.:_.Per costante orientamento di questa Corte, il vizio di motivazione meramente apparente della sentenza ricorre quando il giudice, in viclazione di un obbligo di legge, costituzionalmente imposto (art. 111 Cost., comma 6), ossia dell'art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, e del E n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4, omette di illustrare 'iter logico seguito per pervenire alla decisione assunta, ossia di cn arire su quali prove ha fondato il proprio convincimento e sulla base di quali argomentazioni è pervenuto alla propria determinazione, in tal modo consentendo di verificare se abbia effettivamente giudicato hixta alligata et probata. La sanzione di nullità colpisc:e, pertanto, non S3'0 le sentenze che siano del tutto prive di motivazione da punto di vista grafico o quelle che presentano un "contrasto irriducibile tra a::fermazioni inconciliabili" e presentano "una motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile" (Sez. Un., n. 8053 del 7/4/2014), ma anche quelle che contengono una motivazione meramente apparente, perchè dietro la parvenza di una giustificazione della dezisione assunta, la motivazione non consente di "comprendere le ragioni e, quindi, le basi della sua genesi e l'iter logico seguito per pervenire da essi al risultato enunciato", non assolvendo in tal modo ala finalità di esternare un "ragionamento che, partendo da de:erminate premesse pervenga con un certo procedimento enunciativo", logico e consequenziale, "a spiegare il risultato cui si perviene sulla res decidendi" (Sez. Un., n. 22232 del 3/11/2016). Come questa Corte ha più volte affermato, la motivazione è solo apparente - e la sentenza è nulla perchè affetta da error in procedendo - quando, benchè graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perchè recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Sez. Un., n. 22232 de 2016, cit.; Cass. sez. 6- 5, ord. n. 14927 del 15/6/2017). 4.2.Nel caso di specie, la CTR ha congruamente motivato richiamando metodologia di stima diretta in base alla quale viene determinata rendita catastale per unità a destinazione speciale, assumendo il va'ore del cespite riferito al biennio economico 1988/89, capitalizzandolo poi con un saggio di fruttuosità indicando la normativa di riferimento (art. 10 del R,D.L. 651/39 e articoli 8,28,29 e 30 del Regolamento per la formazione del catasto edilizio approvato coi dpr 142/49) e richiamando in particolare, l'art. 28, comma 2, del Regolamento sopra citato, che consente, qualora non sia possibile la determinazione del valore venale dell'immobile, la valutazione con riguardo al costo di ricostruzione, applicando un adeguato coefficiente di riduzione in rapporto allo stato attuale dell'unità immobiliare. Conclude che "Risultano, pertanto essere stati riportati nella relazione di stima gli elementi che determinano il valore con riferimento al costo di ristrutturazione (non deprezzato trattandosi di costruzione sdccessiva agli anni 1988/89), in modo tale che il costo di produzione de l'immobile, così come indicato nella relazione di stima, risulta essere stato dato dalla somma del valore del lotto, del costo di realizzazione a nuovo delle strutture, del costo a nuovo degli impianti fissi, delle spese tecniche relative alla progettazione, direzione lavori e di calcolo, degli oneri di concessione e di urbanizzazione e degli oneri finanziari sommati fra di loro così come indicato dalla stessa cr:olare n. 6 del 30/11/2012 dell'Agenzia del Territorio e, quindi, nel caso di specie risultano, nella determinazione del valore e nel coilseguente accertamento (...) essere stati applicati (...) i criteri previsti nella normativa sopraindicata"„ 4.:3.La motivazione, pertanto, esiste non solo graficamente, ma contrariamente a quanto eccepito anche nella memoria dalla ricDrrente, contribuente, risulta anche "appropriata", cioè esattamente riferita alla fattispecie concreta, restando del tutto rilevante che sia identica ad altre analoghe cause trattate dalla medesima CTR con medesimo relatore/estensore (cfr. Cass. n. 22562 de 2016, sulla non necessaria originalità della sentenza per contenuti e modalità espositive). 4.4.Essa peraltro consente di ricostruire l'iter logico-giuridico in relazione ai fatti costitutivi e alle fonti del convincimento. Né il giudice de merito deve dare conto di ogni allegazione, risultando necessario e sufficiente, in base all'art. 132, n. 4, cod. proc. civ., che esponga, maniera concisa, gli elementi in fatto ed in diritto posti a fondamento della sua decisione, e dovendo ritenersi per implicito dis.attesi tutti gli argomenti non espressamente esaminati (Cass., Sez. II, 25 giugno 2020, n. 12652; Cass.„ Sez. I, 26 maggio 2016, n. 10937; Cass., Sez. VI, 17 maggio 2013, n. 12123). 5.Con il terzo motivo si deduce, in relazione all'art. 360 n. 3 c.p.c, la violazione dell'art. 7, comma 1, legge 212/2000, per aver la CTR i-itenuto sufficientemente motivato l'avviso di accertamento impugnato, come rilevato fin dal primo grado di giudizio. Con il quarto motivo si deduce, in relazione all'art. 360 n.3 c.p.c, la violazione e falsa applicazione dell'art. 2697 c.c., per non aver la CTR verificato in akun modo se l'Agenzia delle entrate avesse fornito la prova della maggior rendita catastale accertata. Le censure contenute negli indicati motivi sono anchesse infondati. 5.:...Contrariamente a quanto dedotto dal ricorrente, i giudici di tzs.:.:onde cure hanno ..eccorvu,-,w kritenuto l'atto correttamente motivato eg=t1 r°1 le ragioni. i legge, infatti, nella sentenza che "nell'avviso di accertamento impugnato vi erano tutti í riferimenti normativi utilizzati ed essendo stata allegata peraltro la relazione di stima diretta effettuata ed esplicitato sia il metodo che i criteri utilizzati per l'accertamento del classamento con attribuzione della rendita posto che , trattandosi di immobile censito in categorie(a) speciale (D) la rendita accertata è scaturita da un procedimento per il oliale vi è stata la partecipazione del contribuente alla redazione di una stima diretta eseguita con riferimento a dati oggettivi forniti dal Contribuente con la denuncia Docfa mentre la differenza, accertata tra la -endita dichiarata e quella ritenuta, è la conseguenza soltanto di un diverso apprezzamento del valore dell'immobile il che fa ritenere vatidamente motivato l'avviso di accertamento indicante il diverso c,Icolo contenuto nella stima diretta allegata essendo rimasti fermi i dati oggettivi di cui alla Docfa forniti dal contribuente stesso". 5.2.Tali argomentazioni sono in linea con il principio ripetutamente affermato da questa Corte secondo il quale "in tema di classamento di immobili, qualora l'attribuzione della rendita catastale avvenga a seguito della procedura disciplinata dall'art. 2 del d.l, n. 16 del 1993, coi7vertito in I. n. 75 del 1993, e dal d.m. n. 701 del 1994 (cd. procedura DOCFA), l'obbligo di motivazione dell'avviso di classamento è ::;oddisfatto con la mera indicazione dei dati oggettivi e della classe attribuita solo se gli elementi di fatto indicati dal contribuente non stano stati disattesi dall'Ufficio e l'eventuale discrasia tra rendita proposta e rendita attribuita derivi da una valutazione tecnica sul va 'ore economico dei beni classati, mentre, in caso contrario, la motivazione dovrà essere più approfondita e specificare le differenze rs:ontrate sia per consentire il pieno esercizio del diritto di difesa del contribuente sia per delimitare l'oggetto dell'eventuale contenzioso" (clr. Cass.12497/2016, 12425/2018 e 31586/2019). 6. Con il quinto motivo si deduce, in relazione all'art. 360 n.3 c.p.c., violazione dell'art. 28, comma 1, DPR 1142/1949- come interpretato dalla circolare n. 6T del 30.11.2012 dell'Agenzia del Territorio- per avere la CTR erroneamente ritenuto legittimo l'avviso di accertamento impugnato, asseritamente basato sul diverso e residuale criterio del costo di costruzione, senza verificare se fosse aoDlicabile il prioritario criterio del valore del capitale fondiario di cui ai primo comma dell'art. 28 cit. Con il sesto motivo si deduce, in reazione all'art. 360 n.3, c.p.c. la violazione dell'ari:. 28, comma 2, DFR 1142/1949- come interpretato dalla circolare n. 6T del 30.11.2012, per avere la CTR erroneamente ritenuto legittimo 'avviso di accertamento impugnato utilizzando il criterio residuale del cy;to di costruzione invece del propedeutico criterio del valore venale quinto e sesto motivo, da esaminarsi congiuntamente per la loro connessione, sono infondati. Con essi la parte pone una questione di non corretta applicazione di norme, sostenendo che l'Agenzia abbia utilizzato un criterio di va utazione (fondato sul costo di costruzione) che è residuale rispetto a quello previsto dal comma 1 dell'art. 28. Ciò erroneamente, in base alla giurisprudenza di questa Corte secondo cui «In tema di determinazione della rendita catastale delle unità immobiliari destinate a centrali eoliche realizzate in epoca antecedente al 10 gennaio 2016, deve essere utilizzato il costo medio infracensuario, dovendo poi i costi di ricostruzione, come determinati, delle diverse slrutture, impianti fissi e sistemazioni esterne, essere ricondotto ail epoca censuaria delle stime catastali (biennio 1988-89) mediante FOI pubblicato dall'ISTAT, attesa l'assenza di ulteriori indici dei prezzi specifici per tale tipologia di opere» (Cass. n. 888 del 2018). 7. Con il settimo motivo si deduce, in relazione all'art. 360, n.4, c.p.c, • nullità della sentenza per l'omessa motivazione su fatti essenziali oe- il giudizio, per non aver la CTR assolto all'obbligo legale di indicare e ragioni per cui "decine e decine di elementi non sono stati ritenuti ssficienti a giustificare le rendite come dichiarate dalla ricorrente. motivo è fondato, non avendo la CTR minimamente motivato sulla dooumentazione prodotta dalla ricorrente, che peraltro riguardava ae-ogeneratori identici a quelli sub specie. Né dalla sentenza si può desumere che la CTR abbia valutato la circostanza che, almeno sotto profilo di "giustizia sostanziale", avrebbe dovuto esaminare quanto agii elementi probatori allegati dalla Erg eolica Basilicata (Cass. V. 14571/2022). 8. Con l'ottavo motivo si deduce, in relazione all'art. 360 n.5, c.p.c., i'ynesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, per aver la CTR omesso di esaminare "decine di elementi di confronto che dimostravano che le rendite catastali dichiarate dalla ricorrente erano c) -rette" . Anche questo motivo è fondato avendo la CTR del tutto omesso 17L) l'esame del fatto e degli elementi probaton on esaminki dal giudice ppello. Nella fattispecie la CTR ha ritenuto, sulla base della valutazione delle :prove, che la cd torre eolica non fa parte delle componenti dell'impianto funzionali al processo produttivo, condividendo le argomentazioni dell'Ufficio sulla base dell'esame della documentazione prodotta dall'Agenzia, senza dar conto delle deduzioni e degli elementi probatori allegatithIla società contribuente. Conclusivamente vanno accolti il settimo e l'ottavo motivo del ricorso; rigettati i restanti; la sentenza impugnata va cassata in relazione ai 1lotivi accolti, con rinvio alla CTR della Basilicata anche per le spese de: presente giudizio di legittimità P.Q.M. Ac:oglie il settimo e l'ottavo motivo del ricorso; rigetta i restanti; cassa la seni:enza i