Cassazione n. 02471/2026

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.27077/20 22 R.G. proposto da AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA](c.f. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]), rappresentato e difes o dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] -controricorrente- avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] del Lazio,n. 1627/2022, depositata il 6 / 4 /20 22 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. L’Agenzia delle entrate notificava due avvisi di accertamento ad [OSCURATO:PERSONA] gli anni d’imposta 2011 e 2012 relativi ad IRPEF ed addizionali. Gli avvisi erano stati emessi per i redditi percepiti dal contribuente, cittadino italiano residente in Italia, quale dipendente dall’ambasciata della Repubblica d’Indonesia presso la [OSCURATO:PERSONA]. Con la sentenza impugnata n. 1627/2022, la CTR confermava la decisione di primo grado, ritenendo che gli avvisi violasserol’art. 19 della Convenzione tra il Governo della Repubblica italiana e il Governo della Repubblica d’Indonesia diretta a evitare la doppia imposizione in materia in materia d’imposte sul reddito e per prevenire le evasioni fiscali, firmata a Giacarta il 18 febbraio 1980, ratificata con legge n. 707 del 1994. 1.1 Per il giudice di primo grado la Convenzione tra il Governo della Repubblica italiana e il Governo della Repubblica d’Indonesiariveste la forma del trattato internazionale e deroga al t.u.i.r. con riferimento all’imposizione dei redditi percepiti da [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] 19, par. 1, lett. a) della Convenzione la remunerazione pagata da uno Stato contraente è imponibile solo in quello Stato. Non è applicabilel’eccezione della lett. b)dello stesso articolo perché i servizi non sono stati resi in Italia ma nello Stato della Città del Vaticano, dovendosi intendere come facente capo diquest’ultimo la sede dell’ambasciata in quanto, pur se posta in territorio italiano, gode dell’immunità internazionale. La prestazione lavorativa è resa da persona [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] della Repubblica d’Indonesia e in Stato estero rispetto alle parti della Convenzione. 1.2 Richiamando le argomentazioni del giudice di primo grado, la CTR ha ribadito che la Convenzione prevale sulla legislazione interna e che il reddito non può ritenersi prodotto per servizi resi in Italia. 2. Contro la sentenza l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a un motivomentre [OSCURATO:PERSONA] ha resistito con controricorso. 3.La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c. 4. Nel termine di cui al comma 1, terzo periodo, dello stesso articolo entrambe le parti hannodepositato memoria illustrativa. [OSCURATO:PERSONA] 1.Con l’unico motivo l’Agenzia delle entrate lamenta , con riferimento all’art. 360, primo comma, num. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 19, par. 1, lett. b) , della Convenzione sulle doppie imposizioni tra Repubblica italiana e Repubblica d’Indonesia, firmata a Giacarta il 18 febbraio 1990 e resa esecutiva in Italia dalla leggen. 707 del 1994 , in una con l’art. 37, par. 3, della Convenzione internazionale di Vienna sulle relazioni diplomatiche, resa esecutiva in Italia dalla legge n. 804 del 1967 , nonché con l’art. 15 dei Patti lateranensi sottoscritti tra Italia e [OSCURATO:PERSONA] a Roma l’11 febbraio 1929, resi esecutivi in Italia con leggen. 810 del 1929, e con gli artt. 3 e 4 del d.P.R. n. 601 del 1973 . La ricorrente deduce che il contribuente svolgeva l’attività lavorativa in un luogo che, pur essendo nella disponibilità della [OSCURATO:PERSONA], per lo svolgimento di attività di rappresentanza diplomatica, è ricompreso nel territorio nazionale italiano: - le prestazioni erano rese nel territorio della Repubblica italiana, nel Comune di Roma in [OSCURATO:PERSONA] n. 10 e non nel territorio della Città del Vaticano; - occorre distinguere tra membri delle missioni diplomatiche o consolare di uno Stato estero e semplici componenti dello Stato ausiliario delle missioni. L’immunità dalla tassazione costituisce una regola per i primi ma un’eccezione per i secondi. Anche l’art. 4, comma 2, d.P.R. n. 601 del 1973 stabilisce che l’esenzione dall’imposta sul reddito delle persone fisiche si applica, a condizione di reciprocità, anche ai consoli, agli agenti consolari e agli impiegati delle rappresentanze diplomatiche e consolari degli stati esteri, che non siano cittadini italiani né italiani non appartenenti alla Repubblica; - l’art. 19 , par. 1, della Convenzione sulle doppie imposizioni tra Italia e Indonesia si limita a esplicitare una regola già desumibile dall’art. 37 della Convenzione di Vienna e dall’art. 4 d.P.R. n. 601 del 1973, muovendo tutte le disposizioni dal presupposto che l’attività lavorativa sia svolta all’interno del territorio di uno Stato diverso da quello d’invio della missione diplomatica o consolare; - se è vero che un ’ ambasciata gode del carattere dell’extraterritorialità non per questo le prestazioni lavorative non possono essere considerate come eseguite in Italia perché si finirebbe per privare di significato l’art. 37, par. 3 della Convenzione di Vienna e l’art. 4, comma 2 , d.P.R. n. 601 del 1973. Pur rappresentando il verticedell’organizzazione e della gerarchia della Chiesa cattolica, la natura statuale va riconosciuta solo a Città del Vaticano. [OSCURATO:PERSONA] non ha un territorio distinto rispettoa quello posto sotto la giurisdizione della Repubblica italiana. 3. La controricorrente eccepisce che il ricorso sia inammissibile ai sensi dell’art. 360-bis, n. 1, c.p.c., in quanto diretto a sollecitare una rivalutazione del merito della controversia, a fronte di due decisioni conformi rese dai giudici di primo e secondo grado. L’eccezione è manifestamente infondata perché la disposizione richiamata fa riferimento a questioni di diritto decise in modo conforme alla giurisprudenza della Corte di cassazione qualora il motivo non offra elementi per confermare o modificare l’orientamento. Nessun precedente è citato a sostegno dell’eccezione. 4.L’unico motivo del ricorso è fondato. L’art. 19, par. 1, della Convenzione sulle doppie imposizioni tra il Governo della Repubblica italiana e il Governo della Repubblica d’Indonesia stabilisce: «(a) Le remunerazioni, diverse dalle pensioni, pagate da uno Stato contraente o da una sua suddivisione politica o amministrativa o da un suo ente locale a una persona fisica, in corrispettivo di servizi resi a detto Stato o a detta suddivisione od ente, sono imponibili soltanto in questo Stato. (b) Tuttavia, tali remunerazioni sono imponibili soltanto nell'altro Stato contraente qualora i servizi siano resi in detto Stato e la persona fisica sia un residente di detto Stato che: (i) abbia la nazionalità di detto Stato; o (ii) non sia divenuto residente di detto Stato al solo scopo di rendervi i servizi». 3.1 [OSCURATO:PERSONA] fa parte del personale ausiliario della rappresentanza diplomaticadella Repubblica d’Indonesia, è cittadino italiano ed è [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] è precisato: “è un impiegato dell’Ambasciata indonesiana accreditata presso la [OSCURATO:PERSONA]”. Occorre fare riferimento alla Convenzione internazionale di Vienna 18 aprile 1961 sulle relazioni diplomatiche e non alla Convenzione di Vienna sullarelazione consolari 24 aprile 196 3 , che il controricorrente richiama , pur sostenendo di ave r lavorato all’Ambasciata della Repubblica d’Indonesia. Il cittadino italiano,residente in Italia, non può godere dall’esenzione delle imposte in forza dell’art. 37, par. 3, della Convenzione internazionale di Viennasulle relazioni diplomatiche: «I membri del personale di servizio della missione, che non sono cittadini dello Stato accreditatario né vi hanno la residenza permanente, godono dell’immunità per gli atti compiuti nell’esercizio delle loro funzioni, dell’esenzione dalle imposte e tassesui salari che ricevono per i loro servizi e dell’esenzione prevista nell’articolo 33». La disposizione fa riferimento alpersonale che non sia cittadino dello Stato accreditatarioné vi abbia la residenza, intendendo regolare il rapporto bilaterale fra due Stati che mantengono una relazione diplomatica. Non estende l’esenzione , a differenza di quanto asserisceil controricorrente, anche al cittadino italiano , residente in Italia, che lavori in un’ambasciata di uno Stato straniero presso la [OSCURATO:PERSONA].In quest’ultimo caso è ravvisabile ed assume rilevanza lo stretto collegamento tra il dipendente che lavora presso l’ambasciatae lo S tato italiano mentre il collegamento con lo Stato straniero è dato solo dal fatto di essere il datore di lavoro. Questa Corte ha già affermato con riferimento a un cittadino [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] personale amministrativo dell’Ambasciata del Giappone presso la [OSCURATO:PERSONA]: « la Convenzione disciplina, specificamente ed esclusivamente, i rapporti tributari tra i due Stati - accreditante e accreditatario - tra i quali intercorre la relazione diplomatica […] e prevede - appunto - l'esenzione fiscale, in deroga al principio generale per il quale il soggettonon residente è obbligato a pagare le imposte allo Stato in cui egli produce il reddito, senza tuttavia riconoscere un'esenzione totale e generalizzata dall'obbligazione fiscale a favore dei membri del personale delle missioni diplomatiche; svolta questa premessa, nella specie, posto che il ricorrente, membro del personale della missione giapponese presso la [OSCURATO:PERSONA], non è cittadino né [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] tra i quali intercorre la relazione diplomatica, ma è cittadino italiano, residente in Italia, il suo reddito di lavoro dipendente soggiace alla regola generale, desumibile dagli artt. 2, 3 TUIR, in virtù del quale i soggetti residenti fiscalmente nel territorio dello Stato sono tassati sul complesso dei loro redditi, ovunque prodotti» (Cass. 7265/19). 3.2 L’art. 19, par. 1, lett. b ) della Convenzione sulle doppie imposizioni tra Italia e Indonesia precisa quando la retribuzione pagata da uno Stato contraente (nel caso in esame la Repubblica d’Indonesia) sia imponibil e nell’altro Stato contraente (nel caso in esame l’Italia). Se la retribuzione pagata da uno Stato contraente non fosse mai assoggettabile a imposte nell’altro Stato, la disposizione non avrebbe alcunsignificato. I giudici di merito hanno ritenuto non applicabile la lett. b) dell’art. 19 della Convenzione perché la prestazione lavorativa del cittadino italiano, residente in Italia, non sarebbe stata resa in territorio italiano. Per il controricorrente il suo luogo di lavoro “… è sito in uno spazio extra- territoriale che nulla ha a che fare con lo Stato Italiano”. C ome espressamente prevede, l’art. 15, primo comma, dei Patti lateranensi sottoscritti tra Italia e [OSCURATO:PERSONA] a Roma l’11 febbraio 1929, la circostanza che a determinati immobili utilizzati dalla [OSCURATO:PERSONA] vengano attribuite le immunità riconosciute dal diritto internazionale alle sedi degli agenti diplomatici di Stati esteri non esclude che essi facciano parte del territorio italianoqualora siano al di fuori del territorio dello Stato della Città del Vaticano. È con riferimento a Città del Vaticano che l’art. 3 dei Patti lateranensi riconosce alla [OSCURATO:PERSONA] la piena proprietà e l’esclusiva ed assoluta potestà e giurisdizione. Il godimento delle immunità tipiche dell’extraterritorialità rimane compatibile con l’appartenenza dell’immobile alterritorio italiano (Cass. 4144/2013). In conclusione, va enunciato il seguente principio di diritto: «l’art. 19, par. 1, lett. b) della Convenzione sulle doppie imposizioni tra Repubblica italiana e Repubblica d’Indonesia, firmata a Giacarta il 18 febbraio 1990 e resa esecutiva in Italia dalla legge n. 707 del 1994, va interpretato nel senso che sono imponibili in Italia le remunerazioni,per i servizi resi da personale residente in Italia e che abbia la nazionalità italiana,in un’ambasciata presso la [OSCURATO:PERSONA] che, pur trovandosi in un immobile che gode delle immunità riconosciute dal diritto internazionale alle sedi degli agenti diplomatici di Stati esteri, rientri nel territorio dello Stato italiano». 4.Deve dunque essere disposta, ai sensi degli artt. 384 e 385 c.p.c. la cassazione della sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del L azio , in diversa composizione, la quale procederà all’esame della domanda subordinata del ricorrente,rimasta assorbita nei precedenti gradi di giudizio. Al giudice del rinvio viene rimessa anche la pronuncia sulle spese del giudizio di legittimità, a norma degli artt. 385, terzo comma, seconda parte, c.p.c. e 62, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992. P.Q.M accoglie il ricorso , c