Cassazione n. 37921/2022

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 4262/2021 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in persona del curatore fallimentare pro tempore , ele ttivamente domiciliat o in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 44, presso lo studio dell’avv.[OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difesodagli avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] , come da procura a margine del ricorso –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del legale rappresentante pro tempore, domiciliatain Roma, [OSCURATO:PERSONA], n. 12, presso l’Avvocatura dello Stato, che la rappresenta e difendeper legge -controricorrente – N. 4262/21 R.G. avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Campania, sezione staccata di Salerno, n. 3376/2020depositata in data 2.7.2020; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del giorno 13.10.2022 dal Consigliere Relatore dr. [OSCURATO:PERSONA]; Rilevatoche: con la sentenza in epigrafe, la C.T.R. del la Campania , sezione staccata di Salerno, rigettò l’ appell o d el [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. avverso lasentenza n. 939 /201 8 della C.T.P. di Avellino , che aveva a sua volta respinto ilricorso dall o stess o propost o avverso l’avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate aveva contestatol’indebita deduzione di costi ai fini delle II.DD., e l’indebita detrazione dell’IVA relativa; in particolare , la ripresa concerneva costi sostenuti dalla società in bonisper la realizzazione di un centro commerciale su terreno di proprietà di ABF Leasings.p.a., concesso in leasing alla stessaCampania [OSCURATO:PERSONA]; più in dettaglio, in base agli accordi tra le partiera previsto che la concedente avrebbe direttamente sostenuto i costi di realizzazione del centro commerciale fino a concorrenza di € 20.000.000,00, che avrebbe poi fatturato all’utilizzatrice , restando a carico di quest’ultima l’onere di sostenere ogni ulteriore esborso; secondo l’Ufficio, la ripresa era giustificata dal fatto che , in forza delle pattuizioni inter partes , le spese di costruzione avrebbero dovuto essere sostenute dalla concedente, mentre la società utilizzatrice non aveva dimostrato che quelle sostenute fossero spese extra-soglia (ossia, che fossero state effettuate una volta superata la soglia di € 20.000.000,00a carico della concedente, come già s’è detto); N. 4262/21 R.G. nel confermare la sentenza di primo grado, il giudice d’appello osservò che la contribuente non aveva dimostrato il superamento della soglia in discorso, non avendo offerto un rendiconto complessivoda cui evincere che i costi contestati fossero stati sostenuti solo a seguito della “consumazione” dell’intero budget di spesa fissato contrattualmente a carico della concedente il leasing, donde la non inerenza degli stessi, sia ai fini delle II.DD. che dell’IVA relativa; avverso detta sentenza, il [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. ha proposto ricorso per cassazione, affidato adue motivi, illustrati da memoria, cui resiste l’Agenzia delle Entratecon controricorso; consideratoche: 1.1 –con il primo motivo si denunciala violazione e falsa applicazione degli artt. 109 e 55 del TUIR, dell’art. 19 d.P.R. n. 633/1972, dell’art. 3 della legge n. 241/1990, dell’art. 7, comma 1, della legge n. 212/2000, degli artt. 1322, 1571 e 2697 c.c., ed infine dell’art. 115 c.p.c., per aver la C.T.R.ritenuto non inerenti i costi disconosciuti, benché non ne fosse mai stata contestata la certezza, l’effettività, la determinatezza e la riferibilitàall’attività in concreto svolta dalla contribuente, tanto più che la stessa C.T.R. ha gravato essa contribuente dell’onere di dimostrare l’adempimento o meno di determinate pattuizioni contrattuali, onere che tuttavia non è previsto da alcuna norma; osserva in particolare la curatela ricorrente che, in relazione a costi di ristrutturazione o manutenzione sostenuti su immobili di terzi, la giurisprudenza interna e sovranazionale è ormai consolidata nel senso che l’inerenza sussistea condizione che sia riscontrabile un nesso di strumentalità con l’attività d’impresa, anche se solo in via potenziale; N. 4262/21 R.G. 1.2 - in proposito, ritiene il Colleg io di non poter condividere la proposta del Consigliere relatore,nel senso della manifesta infondatezza del motivo; del resto, è ben noto che nel procedimento di legittimità in camera di consiglio ex art. 380-bis c.p.c., il ricorso ben può essere deciso anche in senso diverso rispetto alla proposta, ove il Collegio sia diversamente orientato (v. Cass., Sez. Un., n. 8999/2009); 1.3.1- ciò posto, il motivo è fondato; 1.3.2 –riguardo alle II.DD., secondo la consolidata lettura giurisprudenziale del c.d. principio di inerenza, espresso dall’art. 109 TUIR, e del relativo onere probatorio, affinché i costi sostenuti nell’attività d’impresa possano essere dedotti dai componenti positivi di reddito occorre che il contribuente dimostri di averli sostenuti (che siano, cioè, certi, e ciò anche mediante idoneo supporto documentale – v. ex multis , Cass. n. 13300/2017), in cosa consistano (onde suffragarne l’inerenza, “vale a dire che si tratti di spesa che si riferisce ad attività da cui derivano ricavi o proventi che concorrono a formare il reddito di impresa" - così, Cass. n. 11241/2017) nonché, in caso di contestazione dell’Amministrazione, anche la loro congruità (Cass. n. 10269/2017, Cass. n. 24668/2021; in senso contrario su tale ultimo aspetto, si vedano, però, Cass. n. 22938/2018, nonché Cass. n. 30366/2019); tale ultimo arresto, in particolare, merita di essere comunque evidenziato, per aver precisato che “In tema di imposte sui redditi delle società, il principio dell'inerenza dei costi deducibili si ricava dalla nozione di reddito d'impresa (e non dall'art. 75, comma 5 del d.P.R. n. 917 del 1986, ora art. 109, comma 5, del medesimo d.P.R., riguardante il diverso principio della correlazione tra costi N. 4262/21 R.G. deducibili e ricavi tassabili) ed esprime la necessità di riferire i costi sostenuti all'esercizio dell'attività imprenditoriale, escludendo quelli che si collocano in una sfera estranea ad essa, senza che si debba compiere alcuna valutazione in termini di utilità (anche solo potenziale o indiretta), in quanto è configurabile come costo anche ciò che non reca alcun vantaggio economico e non assumendo rilevanza la congruità delle spese, perché il giudizio sull'inerenza è di carattere qualitativo e non quantitativo. Peraltro, l'onere di provare e documentare l'imponibile maturato e dunque l'esistenza e la natura del costo, i relativi fatti giustificativi e la sua concreta destinazione alla produzione, quale atto d'impresa, grava sul contribuente” (così la già c itata Cass. n. 30366/2019; in senso conforme, assai di recente, Cass. n. 26911/2022); 1.3.3 – per quanto invece concerne l’IVA, s ulla scorta della giurisprudenza eurounitaria(in particolare, Corte CE, 29 ottobre 2009 C- 29/08, Skatteverket ; Corte UE 18 luglio 2013, C-124/12, AES; Corte UE, 14 settembre 2017 C- 132/16, Iberdrola; Corte UE, 28 febbraio 2018 C- 672/16, Imofloresmira ), secondo cui il diritto di detrazione ha portata generale e può essere negato solo in circostanze eccezionali, Cass., Sez. Un., n. 11533/2018 ha affermato che “l’esercente attività d’impresa o professionale ha diritto alla detrazione IVA anche per i lavori di ristrutturazione o manutenzione di immobilidi proprietà di terzi, purché sia presente un nesso di strumentalità tra tali beni e l’attività svolta, anche se potenziale o di prospettiva e pur se, per cause estranee al contribuente, detta attività non possa poi in concreto essere esercitata”; sul piano probatorio, il relativo onere grava sul contribuente: si è infatti ritenuto (in particolare, Cass. n. 18904/2018) che “la prova dell’inerenza del medesimo N. 4262/21 R.G. (costo) quale atto d’impresa, ossia dell’esistenza e natura della spesa, dei relativi fatti giustificativi e della sua concreta destinazione alla produzione quali fatti costitutivi su cui va articolato il giudizio di inerenza, incombe sul contribuente in quanto soggetto gravato dell’onere di dimostrare l’imponibile maturato”, con la precisazione che “ l’inerenza di un costo (...) non può essere esclusa in considerazione della mera sproporzione o incongruenza della spesa”; in tale evenienza, tuttavia, il fisco può offrire la prova contraria, dimostrando che tale macroscopica antieconomicità “rilevi quale indizio dell’assenza di connessione tra costo ed attività d’impresa”; 1.4 –orbene, non venendo qui in rilievo la certezza dei costi (non specificamente contestata dall’Agenzia), né quella della loro congruità, non può che rilevarsi come il requisito dell’inerenza sia stato non correttamente valutato dal giudice del merito: infatti, posto che è pacifico che gli esborsi sostenuti dalla contribuente in bonis concernevano specificamente i l costruendo centro commerciale (iniziativa la cui attinenza rispetto all’attività d’impresa non risulta sia mai stata contestata dalla stessa Agenzia), benché concesso in leasingdalla proprietaria/concedente, è evidente che una ipotetica violazione degli accordi tra la società utilizzatrice ed ABF Leasing circa il riparto complessivo dei costi di realizzazione assume una valenza meramente privatistica, e dunque irrilevante sul piano fiscale, solo dovendosi verificare, a tal fine, che i costi stessi siano legati da un nesso di strumentalità, anche solo potenziale o in divenire, con l’attività d’impresa, benché sostenuti su beni di proprietà di terzi; d’altra parte, è ben noto che “il controllo del fisco sull'in erenza dei costi d'impresa,ai fini della loro deducibilità, non può interferire nel campo delle scelte N. 4262/21 R.G. imprenditoriali, a meno che la sproporzione tra prestazioni non sia rilevante ed evidente ‘ictu oculi’” (così, Cass. n. 2224/2021); ha dunque errato la C.T.R. nel ritenere necessaria, ai fini della soluzione della controversia, la prova che i costi in parola fossero extra-soglia (ossia, come s’è visto, eccedenti la soglia contrattualmente prevista nel contratto di leasing tra la società contribuente ed ABF Leasing), solo rilevando, ai fini dell’inerenza, la sussistenza di un nesso di strumentalità tra tali beni e l’attività svolta; 2.1 – il secondo motivo, con cui si denuncia omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione circa un fatto decisivo per il giudizioin base agli artt.112 e 115 c.p.c., agli artt. 109 e 55 del TUIR, all’art. 19 d.P.R. n. 633/1972, e agli artt. 1322, 1571 e 2697 c.c., resta conseguentemente assorbito; 3.1 -in definitiva, il primo motivo è accolto , il secondo è assorbito ; la sentenza è dunque cassata in relazione, con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Campania, sezione staccata di Salerno , in diversa composizione, che si atterrà ai superiori principi, provvedendo anche sulle spese del giudizio di legittimità; P.Q.M. accoglie il primo motivo e dichiara assorbito il secondo; cassa in relazione e rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Campania, sezione staccata di Salerno, in diver