Cassazione n. 35724/2022

o da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore , elettivamente domiciliata in Roma via dei Portoghesi 12, presso l'Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende ope legis, ricorrente contro IPER s.r.l., in liquidazione, in persona dei liquidatori [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], intimata avverso la sentenza n. 462/17/1 della Com mis sione tributaria regionale della Campania , de positata in data 17 /0 1 /201 4, non notificata. Udita la relazione svolta dal Consigliere Rosita d’Angiolella nella camera di consiglio del 22 novembre 2022. Oggetto: art. 39, comma 1, lett. d) d.P.R. 29/09/1973 n.2 [OSCURATO:PERSONA] 1. Con avviso di accertamento n. REE030100490 , per l’anno 2005,l'Ufficio rideterminava il reddito di impresa della società IPER s.r.l., avendo rilevato maggiori ricavi sulla base dello scostamento degli indici risultanti dall’applicazione degli studi di settore inerenti all’attività di supermercati svolta dalla contribuente (TM01U). 2. La società contribuente prop o se ricorso alla Commissione tributaria provinciale diNapoli, deducendo l'illegittimità e l'erroneità dell'avviso, in quanto basato su di una serie di presunzioni e prove logiche infondate. [OSCURATO:PERSONA] di primo grado accolseil ricorso dellacontribuente, annullando l’avviso di accertamento. 3. [OSCURATO:PERSONA] t ributaria regionale della Campania (di seguito, CTR), respingeva l’appello dell’Agenzia delle entrate confermando integralmente la sentenza di primo grado. 4. L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per Cassazione affidandosi ad un unico motivo. 5.Successivamente alla prima notifica del ricorso in cassazione avvenuta, a mezzo posta, in data 1°luglio 2014, ai liquidatori della società presso la sede della società contribuente, l’Agenzia delle entrate, poiché le copie notificate del ricorso erano state restituite dall’agente postale con l’annotazione “Dest. Trasferito c/o studio [OSCURATO:PERSONA] palazzo Santamaria 82100 Benevento”, ha rinnovato la notifica del ricorso in cassazione effettuando la notifica a [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], liquidatori della società, presso l’indirizzo indicato nell’annotazione dell’agente postale. La seconda notifica si è perfezionata in data 22/07/2014. [OSCURATO:PERSONA] 1. Preliminarmente,va dato atto della tempestività del ricorso in cassazione, pur notificato successivamente allo spirare del termine di cui all’art. 325 cod. proc. civ. Edinvero, in assenza di elezione di domicilio, da parte della società contribuente presso il difensore tecnico (dalla sentenza di appello la società risulta rappresentata e difesa dal ragioniere [OSCURATO:PERSONA], senza elezione di domicilio),la prima notifica del ricorso in cassazione è stata effettuata, nei confronti dei liquidatori e legali rappresentati della società, presso la sede della società in via Casarusso n. 11, in Mercogliano (Av) in data 1/07/2014. Tuttavia, le copie notificate del ricorso venivano restituite dall’agente postale con l’annotazione “Dest. Trasferito c/o studio [OSCURATO:PERSONA] palazzo Santamaria 82100 Benevento”, sicché l’Agenzia delle entrate ha rinnovato, in data 22 luglio 2014, la notifica del ricorso ai liquidatori della società Iper s.r.l. in liquidazione presso l’indirizzo di via Colonette (sulla notificazione ex art. 330 cod.proc. civ. e sulla rilevanza dell’elezione di domicilio ex art. 17 del d.lgs. 31 dicembre 1992 , n. 546 , v. Sez. U., 20/07/016, 14916). 1.2. E’ principio consolidato di questa Corte (Sez.U., 24/07/2009, n. 17352 ; Sez. U , 30/03/2010, n. 7607 ) che In tema di notificazioni degli atti processuali, qualora la notificazione dell'atto, da effettuarsi entro un termine perentorio, non si concluda positivamente per circostanze non imputabili al richiedente, questi ha la facoltà e l'onere - anche alla luce d el principio della ragionevole durata del processo, atteso che la richiesta di un provvedimento giudiziale comporterebbe un allungamento dei tempi del giudizio - di richiedere all'ufficiale giudiziario la ripresa del procedimento notificatorio, e, ai fini del rispetto del termine, la conseguente notificazione avrà effetto dalla data iniziale di attivazione del procedimento, sempreché la ripresa del medesimo sia intervenuta entro un termine ragionevolmente contenuto, tenuti presenti i tempi necessari secondo la comune diligenza per conoscere l'esito negativo della notificazione e per assumere le informazioni ulteriori conseguentemente necessarie . 1.3. Proprio in tema di decadenza dal termine di cui all’art. 325 cod. proc. civ., questa Corte ha affermato che qualora la notificazione dell’atto di impugnazione, tempestivamente consegnato all'ufficiale giudiziario, non si sia perfezionata per cause non imputabili al notificante (come è , nello specifico, l'avvenuto trasferimento della sede della società) e l'ufficiale giudiziario abbia appreso, già nel corso della prima tentata notifica, il domicilio effettivo del destinatario, il procedimento notificatorio non può ritenersi esaurito ed il notificante non incorre in alcuna decadenza, non potendo ridondare su di lui la mancata immediata rinotifica dell'atto da parte dell'ufficiale giudiziario, non dipendente dalla sua volontà, ove provveda con sollecita diligenza (da valutarsi secondo un principio di ragionevolezza) a rinnovare la richiesta di notificazione, a nulla rilevando che quest'ultima si perfezioni successivamente allo spirare del termine per proporre gravame (v. Cass., 30/09/2011, n. 19986, che ha escluso la tardività della notifica del ricorso per cassazione - per inosservanza del termine di sessanta giorni di cui all'art. 325, secondo comma, cod. proc. civ., - in quanto la rinnovazione della notificazione del ricorso per cassazione al difensore risultava avvenuta dopo sette giorni dalla prima tentata notifica ed a distanza di quattro giorni dallo scadere del termine). 1.4. Con riguardo al processo tributario di cassazione in riferimento all’onere di ripresa del procedimento notificatorio da parte del notificante, è stato evidenziato che «il ricorrente, appreso l'esito negativo della notifica del ricorso per causa a lui non imputabile, ha l'onere,e non la mera facoltà, in ossequio al principio di ragionevole durata del processo, di richiedere la ripresa del procedimento notificatorio in un tempo pari alla metà dei termini di cui all'art. 325 cod. p roc . c iv ., senza attendere un provvedimento giudiziale che autorizzi la rinnovazione, salvo circostanze eccezionali di cui va data prova rigorosa, sicché, nel caso di mancata riattivazione, il ricorso va dichiarato inammissibile per omessa notifica. (Cass., 08/03/2017, n. 5974). 1.5. Alla luce di tali principi, poiché, nella specie, la prima notifica, non si è conclusa positivamente per circostanze non imputabili al notificante (trasferimento di sede della società contribuente posta in liquidazione), e poiché la seconda notifica è seguita a comportamento diligente della ricorrente[OSCURATO:PERSONA] che ha provveduto a rinotificare l’atto in tempi ragionevolmente contenuti rispetto all’originario termine di decadenza (la prima notificazione, si è perfezionata in data 1 luglio 2014, mentre la seconda in data 22 luglio 2014), il ricorso in cassazione, deve considerarsi tempestivamente propostopur essendo stato notificato successivamente allo spirare del termine di cui all’art. 325 cod. proc. civ. 2. Col primo ed unico motivo di ricorso, la ricorrente [OSCURATO:PERSONA] denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), c od. proc. civ., la violazione e falsa applicazione de ll’ art. 62 - sexies d.l. 30 agosto 1993 , n. 331 e degli artt. 2697 e 2729 cod. civ., per aver la CTR violato il principio dell’inversione dell’onere della prova a fronte dell’inottemperanza all’invito al contraddittorio per giustificare le gravi incongruenze accertate rispetto allo specifico studio di settore. Deduce la difesa erariale che la società contribuente, invitata in sede di contraddittorio preventivo a giustificare i ricavi, aveva lasciato inevaso tale invito, con la conseguenza che in applicazione dell’art. 2697 cod. civ., la CTR avrebbe dovuto dare peso alla prova presuntiva prevista in favore dell’Amministrazione (art. 39, lett., d) d.P.R. 29 settembre 1973 n. 600). 2.1. Appare utile ricostruire, sinteticamente, gli esiti della giurisprudenza di questa Corte in tema di accertamento basato su studi di settore, secondo cui: (i) « la procedura di accertamento tributario standardizzato mediante l'applicazione dei parametri o degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non ̀ ex lege determinata dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli standard in s é considerati - meri strumenti di ricostruzione per elaborazione statistica della normale redditività - ma nasce solo in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente, pena la nullità dell'accertamento, con il contribuente; in tale sede, quest'ultimo ha l'onere di provare, senza limitazione alcuna di mezzi e di contenuto, sussistenza di condizioni che giustificano l'esclusione dell'impresa dall'area dei soggetti cui possono essere applicati gli standardso la specifica realtà dell'attivit à economica nel periodo di tempo in esame. […] L'esito del contraddittorio, tuttavia, non condiziona l'impugnabilità dell'accertamento, potendo il giudice tributario liberamente valutare tanto l'applicabilità degli standards al caso concreto, da dimostrarsi dall'ente impositore, quanto la controprova offerta dal contribuente che, al riguardo, non ̀ vincolato alle eccezioni sollevate nella fase del procedimento amministrativo e dispone della più ampia facolt à , incluso il ricorso a presunzioni semplici, anche se non abbia risposto all'invito al contraddittorio in sede amministrativa, restando inerte. In tal caso, per̀ , e gli assume le conseguenze di questo suo comportamento, in quanto l'Ufficio può motivare l'accertamento sulla sola base dell'applicazione degli standards, dando conto dell'impossibilità di costituire il contraddittorio con il contribuente, nonostante il rituale invito, ed il giudice può valutare, nel quadro probatorio, la mancata risposta all'invito» ( così, Cass. , S ez. 5 , 21/12/2021, 40936 che , nel riportare i suddetti principi, richiama Cass., S ez. U, 18/12/2009, n. 26635; Cass., Sez. 5, 21/05/2010, n. 12558; Cass., S ez. 6 - 5, 18/07/2012, n. 12428; Cass., Sez. 5, 14/12/2012, n. 23070; Cass., Sez. 6-5, 8/09/2016, n. 17787; Cass., Sez. 5, 19/04/2017, n. 9806; Cass., Sez. 5, 13/07/2017, n. 17289; Cass., Sez. 5, 17/07/2018, n. 18907; Cass., Sez. 5, 9/01/2019, n. 379). (ii) A norma del d.l. 30 agosto 1993 n. 331, art. 62-sexies, comma 3, convertito dalla legge 29 ottobre 1993 n. 427 del 1993 - «[…] gli accertamenti di cui al d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), (...) e del d.P.R. 26 ottobre 1972, 633, art. 54, (...) possono essere fondati anche sull'esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi e i corrispettivi dichiarati e quelli fondatamente desumibili dalle caratteristiche e dalle condizioni di esercizio della specifica attivitàsvolta, ovvero dagli studi di settore elaborati ai sensi dell'art. 62-bis, del presente decreto (ossia del d.l. n. 331 del 1993), nel quale ultimo caso l'Ufficio non ̀ tenuto a verificare tutti i dati richiesti per uno studio generale di settore, potendosi basare anche solo su alcuni elementi ritenuti sintomatici per la ricostruzione del reddito del contribuente» (Cass., Sez. 5, 27/07/2011, n. 16430). (iii) In tema di reddito d'impresa, qualora il contribuente, regolarmente invitato, non si avvalga della facoltà di prendere parte al contraddittorio precontenzioso, l'Amministrazione finanziaria può fondare il proprio accertamento anche esclusivamente sulle risultanze del confronto tra il reddito dichiarato e quello calcolato facendo applicazione degli studi di settore , salvo il diritto del contribuente di allegare eprovare in sede contenziosa, anche per la prima volta, elementi idonei a vincere le presunzioni su cui l'accertamento tributario si fonda (v. ex plurimis, Cass., Sez.5, 30/09/2019, n. 24330; Cass., Sez. 5 , 30/10/2018, n. 27617). 2.2.La CTR non ha fatto buon governo di tali principi là dove ha richiesto, per l’Ufficio, altri elementi di prova ( « […] che nessuna prova concreta di evasione è stata portata dall'Amministrazione finanziaria ma solo generiche affermazioni basate solo sulle circostanze statistiche- matematiche dello studio di settore» ), oltre allo studio di settore,di per sé solo sufficiente base presuntiva, una volta rispettati i presupposti dell’invio al contraddittorio e all’omessa risposta. 2.3. Del resto le considerazioni del contribuente non costituiscono “prova contraria” ma semplici deduzioni [ “piccolo centro degradato (notoriamente interessato dalla malavita organizzata)”, “pressioni estorsive”],inidonee a conseguire i requisiti di certezza, precisione e concordanza necessari per superare la presunzione a favore dell’Ufficio (cfr., Cass., Sez. 6 - 5 , 18/12/2017, n. 30370). 3. In conclusione , in accoglimento del ricorso, la sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, affinchéproceda ad un nuovo esame del merito della controversia alla luce dei principi sopra esposti. 4. Il giudice del rinvio è tenuto a provvedere anche in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità. P.Q.M. Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, cui