Cassazione n. 14359/2022

o la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 5314/2016 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] dei Portoghesi 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende. – ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in Roma, via della Giuliana. 32 e rappresentata e difesa dagli Avv. [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] – controricorrente– Avverso la sentenza della COMM. TRIB. [OSCURATO:PERSONA], n. 135/2015, depositata il 07/12/2015. F i r m a t o D a : C A R I S T O L U C A D I O N I G I E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 4 3 e 8 a 5 7 0 f f 1 d 5 c c 3 c 9 e f f 7 7 3 3 a 9 d b 2 e - F i r m a t o D a : S O R R E N T I N O F E D E R I C O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 e c 9 a 6 7 e 8 f 8 6 e f e 0 7 f 7 a 2 d 0 6 3 9 e d b d a b Numero registro generale 5314/2016 Numero sezionale 1210/2022 Numero di raccolta generale 14359/2022 Data pubblicazione 05/05/2022 Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 06 aprile 2022 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] che: 1. L'Agenzia delle Entrate ricorre, con unico motivo, contro la [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA], che resiste con controricorso, per la cassazione della sentenza n. 135 del 07 dicembre 2015 con la quale la Commissione tributaria di secondo grado di Bolzano, a conferma della decisione resa in primo grado, ha ritenuto illegittimo il silenzio-rifiuto opposto dall’Ufficio all'istanza volta al rimborso della maggiore imposta sostitutiva sull'affrancamento del saldo attivo di rivalutazione di cui all'art. 1, commi da 469 a 476, legge 23 dicembre 2005, n. 266, erroneamente versata su base imponibile considerata al lordo, anziché al netto, dell'imposta sostitutiva precedentemente corrisposta per la rivalutazione. 2. La sentenza impugnata, in particolare, ha ritenuto che il saldo di rivalutazione, per il quale l’art. 1, comma 472, legge n. 266 del 2005 prevede l’esenzione a fronte di un’imposta sostitutiva del 7 per cento, doveva calcolarsi al netto dell’imposta sostitutiva del 12 per cento, così disattendendo l’argomentazione dell’Ufficio secondo cui doveva trovare applicazione l’art. 13, comma 3, legge 21 novembre 2000, n. 342, destinato a disciplinare la sola distribuzione del saldo. Considerato che: 1. Con l'unico motivo di ricorso l'Agenzia delle entrate lamenta - ex art.360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ. - violazione dell’ artt. 1, commi 469 e 476, legge n. 266 del 2005, e delle disposizioni ivi richiamate, e dell’art. 4, comma 1, d.m. 19 aprile 2002, n. 86. 2. Secondo la ricorrente la sentenza è censurabile nella parte in cui ha ritenuto legittimo il computo del saldo attivo risultante dalle rivalutazioni al netto dell’imposta sostitutiva anche ai fini fiscali e nella F i r m a t o D a : C A R I S T O L U C A D I O N I G I E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 4 3 e 8 a 5 7 0 f f 1 d 5 c c 3 c 9 e f f 7 7 3 3 a 9 d b 2 e - F i r m a t o D a : S O R R E N T I N O F E D E R I C O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 e c 9 a 6 7 e 8 f 8 6 e f e 0 7 f 7 a 2 d 0 6 3 9 e d b d a b Numero registro generale 5314/2016 Numero sezionale 1210/2022 Numero di raccolta generale 14359/2022 Data pubblicazione 05/05/2022 parte in cui ha ritenuto che la normativa citata differenzi le modalità di affrancamento rispetto alle modalità di distribuzione. 2. Il motivo è infondato. [OSCURATO:PERSONA] tributaria di secondo grado ha deciso la controversia in modo conforme alla giurisprudenza di questa Corte (Cass.22/09/2020 n. 19772, Cass. 10/12/2019 n. 32204, Cass. 18/04/2018 n. 9509). 2.1. Il contribuente ha chiesto il rimborso dell’imposta sostitutiva corrisposta in sede di affrancamento del saldo attivo di rivalutazione ex art.1, comma 472, legge n. 266 del 2005, per la parte eccedente il dovuto. L’affrancamento è finalizzato a sottrarre tale saldo attivo, che non concorre alla formazione del reddito imponibile della società, al regime di sospensione d'imposta stabilito per la corrispondente riserva di bilancio, rendendolo così disponibile per la distribuzione, previo pagamento dell'imposta sostitutiva. Con il pagamento di detta ultima il saldo attivo di rivalutazione si rende distribuibile ai soci secondo il regime proprio dei dividendi, così consentendosi di superare il vincolo di destinazione a capitale, ovvero a riserva, altrimenti previsto dall’art. 10, comma 1, legge n. 342 del 2000. 2.2. Questa Corte, in merito alla questione, ha già affermato che la base imponibile per l'imposta sostitutiva di affrancamento di cui all'art. 1, comma 469, legge n. 266 del 2005 è costituita dal saldo attivo di rivalutazione, che deve essere considerato in bilancio al netto dell'imposta pagata per la rivalutazione medesima, con il conseguente diritto del contribuente ad ottenere il rimborso del maggior importo cautelativamente versato, avendo riguardo ad una base imponibile determinata senza tenere conto dell'imposta corrisposta per la rivalutazione.F i r m a t o D a : C A R I S T O L U C A D I O N I G I E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 4 3 e 8 a 5 7 0 f f 1 d 5 c c 3 c 9 e f f 7 7 3 3 a 9 d b 2 e - F i r m a t o D a : S O R R E N T I N O F E D E R I C O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 e c 9 a 6 7 e 8 f 8 6 e f e 0 7 f 7 a 2 d 0 6 3 9 e d b d a b Numero registro generale 5314/2016 Numero sezionale 1210/2022 Numero di raccolta generale 14359/2022 Data pubblicazione 05/05/2022 Più dettagliatamente, si è affermato che l'istanza di rimborso in esame concerne un'ipotesi diversa dalla rivalutazione volontaria dei beni d'impresa e delle partecipazioni (prevista, con riferimento a beni risultanti dal bilancio relativo all'esercizio in corso alla data del 31 dicembre 2004, dall'art. 1, comma 469, cit.), ancorché a quest'ultima correlata e contestuale. 2.3. L'art. 1, comma 476, legge 266 del 2005, prevede che «ai fini dell'attuazione delle disposizioni di cui ai commi 469 e 473 si fa riferimento, per quanto compatibili, alle modalità stabilite dai regolamenti di cui al decreto del Ministro delle finanze 13 aprile 2001, n. 162, e al decreto del Ministro dell'economia e delle finanze 19 aprile 2002, n. 86.». L’art. 4, d.m. n. 86 del 2002, rubricato «saldo attivo di rivalutazione», al comma 1, prevede che «anche ai fini fiscali il saldo attivo risultante dalla rivalutazione è costituito dall'importo iscritto nel passivo del bilancio o rendiconto in contropartita dei maggiori valori attribuiti ai beni rivalutati e, al netto dell'imposta sostitutiva, deve essere imputato al capitale o accantonato in una apposita riserva ai sensi dell'articolo 13, comma 1, della legge n. 342 del 2000». Da tale prescrizione si evince che il saldo attivo di rivalutazione deve trovare collocazione in bilancio al netto, e non al lordo, dell'imposta sostitutiva pagata per la rivalutazione medesima. Posto che la base imponibile per la diversa imposta sostitutiva di affrancamento è costituita dal saldo attivo di rivalutazione così descritto, deve ritenersi che l’imposta sostitutiva di affrancamento debba essere riscossa al netto della precedente imposta sostitutiva di rivalutazione. 2.4. La tesi dell'Amministrazione finanziaria - fondata su quanto previsto nelle circolari della Agenzia delle Entrate ivi richiamate (nn. 18/2006, 11/2009, 13/2014) - secondo cui la base imponibile va considerata al lordo dell'imposta sostitutiva, va disattesa. Non convince F i r m a t o D a : C A R I S T O L U C A D I O N I G I E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 4 3 e 8 a 5 7 0 f f 1 d 5 c c 3 c 9 e f f 7 7 3 3 a 9 d b 2 e - F i r m a t o D a : S O R R E N T I N O F E D E R I C O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 e c 9 a 6 7 e 8 f 8 6 e f e 0 7 f 7 a 2 d 0 6 3 9 e d b d a b Numero registro generale 5314/2016 Numero sezionale 1210/2022 Numero di raccolta generale 14359/2022 Data pubblicazione 05/05/2022 l'argomento secondo cui meriterebbe censura «la presunta differenziazione normativa delle modalità di affrancamento rispetto alle modalità di distribuzione» in quanto in caso di distribuzione, ai sensi dell’art. 13, comma 3, legge 342 del 2000 e dell’art. 9 d.m. 162 del 2001 «il saldo aumentato dell’imposta sostitutiva concorre a formare la base imponibile della società», sicché, «specularmente […] anche ai fini dell’affrancamento, il saldo attivo risultante dalla rivalutazione deve essere assunto al lordo dell’imposta sostitutiva». La tesi non dà conto dell'elemento di diversificazione intercorrente tra la fattispecie di distribuzione e quella di affrancamento. Soltanto nella prima ipotesi di distribuzione ai soci della riserva di rivalutazione ancora in sospensione d'imposta, in quanto non affrancata, si pone la finalità, per l'amministrazione finanziaria, di recuperare a tassazione ordinaria l'intero ammontare della rivalutazione, costituito sia dal saldo attivo di questa sia dall'importo già versato a titolo di imposta sostitutiva. Nel caso di affrancamento, che può essere anche parziale, l'inserimento nella base imponibile dell'imposta sostitutiva di rivalutazione finirebbe, invece, con il colpire un valore superiore, per l'importo di tale imposta, rispetto a quello iscritto a riserva in bilancio, e non distribuibile. Ne segue il rigetto del ricorso. 3. Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza. 4. Rilevato che risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato, per essere amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, non si applica l'art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115. P.Q.M. Rigetta il ricorso.F i r m a t o D a : C A R I S T O L U C A D I O N I G I E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 4 3 e 8 a 5 7 0 f f 1 d 5 c c 3 c 9 e f f 7 7 3 3 a 9 d b 2 e - F i r m a t o D a : S O R R E N T I N O F E D E R I C O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 e c 9 a 6 7 e 8 f 8 6 e f e 0 7 f 7 a 2 d 0 6 3 9 e d b d a b Numero registro generale 5314/2016 Numero sezionale 1210/2022 Numero di raccolta generale 14359/2022 Data pubblicazione 05/05/2022 Condanna la ricorrente al pagamento delle spese di lite che si liquidano in euro 7.300,00 per compen