Cassazione n. 29866/2023

ato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 20465/2022 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in Roma, piazza Venenzia, 11, presso lo studio dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA] che lo rappresenta e difende unitamente all’Avv. [OSCURATO:PERSONA] da Empoli, –ricorrente – Contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma, Via dei Port oghesi, 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende, –controricorrente – avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. LAZIO , n. 440 del 2022 , depositata il 31/01/2022; [OSCURATO:PERSONA] Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 2 udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 28 settembre2023 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] . Rilevato che: 1.[OSCURATO:PERSONA] ricorre nei confronti dell’Agenzia delle Entrate , che resiste con controricorso, avverso la sentenza in epigrafe. C on quest’ultima la C.t.r. ha rigettato l’appello del medesimo proposto avverso la sentenza della C.t.p. di Roma che, a propria volta, aveva rigettato il ricorso avverso il silenzio rifiuto formatosi sull’istanza di rimborso di parte dell’Irap corrisposta per gli anni di imposta dal 2011 al 2015. 2. Il ricorrente, dopo aver versato per gli anni in questione l’Irap, includendo nell’imponibile anche ii compensi percepiti per l’attività svolta in qualità di sindaco di società di capitali, ne chiedeva il rimborso in misura percentuale all’incidenza di questi ultimi. 3. La C.t.r., con la sentenza impugnata,riteneva che la C.t.p., nel rigettare il ricorso, aveva correttamente ritenuto che il contribuente non avesse fornito idonea prova che l’ autonoma organizzazione a lui riferibile fosse stata « in via esclusiva rivolta allo svolgimento dell'attività di dottore commercialista, e non anche a quella di amministratore o di sindaco di società». 4. Il contribuente, in data 18 settembre 2023, ha depositato memoria. Considerato che: 1. Con l’unicomotivo ilricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.,la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 2, 3, comma 1, lett. c ), 8 d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446. Censura la sentenza impugnata per aver erroneamente ritenuto che un sindaco di società di capitali possa escludere dall’Irap i compensi percepiti per lo svolgimento di tale attività solo se prova di non essersi Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 3 avvalso dell’autonoma organizzazione di cui al proprio studio di commercialista. 2. Il motivonon è fondato. 2.1. Il contribuente assume che l’esclusione dalla base imponibile dell’Irap dei compensi percepiti in qualità di sindaco di società terze operi «all’unica condizione per cui: “risulti possibile, in concreto, lo scorporo delle diverse categorie di compensi conseguiti e verificare l'esistenza dei presupposti impositivi per ciascuno dei settori interessati”» e che detta esclusione «non è minimamente condizionata alla dimostrazione da parte del contribuente del fatto che “la autonoma organizzazione a lui riferibile sia stata in via esclusiva rivolta allo svolgimento dell'attività di dottore commercialista”» 2.2. Questa Corte , nel caso in cui l’attività del soggetto passivo dell’imposizione venga espletata a favore di un terzo già dotato di una propria struttura organizzativa e debba coordinarsi con quest’ultima– ed in particolare con riferimento all’ipotesi del professionista che operi (anche) quale revisore di società – ha chiarito che non è soggetto a imposizione quel segmento di ricavo netto consequenziale a quell'attività specifica,purché risulti possibile, in concreto, lo scorporo delle diverse categorie di compensi conseguiti e la verifica dei presupposti impositivi per ciascuno dei settori interessati (tra le più recenti, Cass. 05/05/2023, n.11924,Cass. 15/11/2021, n. 34176). 2.3. L’art. 3, comma 1, lett. c),d.lgs. n. 446 del 1997, prevede che sono soggetti passivi dell'imposta le persone fisiche, le società semplici e quelle ad esse equiparate a norma dell'art. 5, comma 3, t.u.i.r. esercenti arti e professioni di cui all'art. 49, comma 1, t.u.i.r. Inoltre, l'art. 8 d.lgs. cit.dispone che «per i soggetti di cui all'art. 3, comma 1, lettera c), la base imponibile è determinata dalla differenza tra l'ammontare dei compensi percepiti e l'ammontare dei costi sostenuti inerenti alla attività esercitata. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 4 Con specifico riferimento all’attività di sindaco (che viene in rilievo nella fattispecie in esame, ma anche per l’attività di amministratore o revisore di società) svolta oltre all’esercizio dell’attività ordinaria di commercialista, la Corte ha rilevato che il combinato disposto di tali norme, facendo riferimento, per la determinazione della base imponibile, alla differenza tra l'ammontare dei compensi percepiti e quello dei costi sostenuti,inerenti alle attività di cui all'art. 49, comma 1, t.u.i.r., senza menzionare quelle di cui al comma 2, lettera a), della medesima disposizione, esclude l'assoggettabilità ad imposizione di quella parte di reddito prodotta in detta qualità senza utilizzare la propria autonoma organizzazione (Cass . 04/07/2019 n. 17987 ). Pertanto, non realizza il presupposto impositivo l'esercizio dell'attività di sindaco e di componente di organi di amministrazione e controllo di enti di categoria, che avvenga in modo individuale e separato rispetto ad ulteriori attività espletate e senza ricorrere ad un'autonoma organizzazione (cfr. Cass. 29 /09/ 2016, n. 19327, in un caso di associazione professionale).Tale principio, si è aggiunto, resta valido anche dopo le modifiche apportate dall'art. 34 legge 21 novembre 2000 n. 342 che ha introdotto l'art. 50, comma 1, lettera c-bis, t.u.i.r , con l'inclusione tra i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente dei redditi derivanti dalle collaborazioni coordinate e continuative che, in precedenza, erano qualificati come altri redditi di lavoro autonomo dall'art. 49, comma 2, lett. a) t.u.i.r.(Cass. 12/04/2023, n. 9774). Conseguentemente,per la soggezione all'Irap non è su fficiente che il commercialistanormalmente operi presso uno studio professionale, atteso che tale presupposto non integra, di per sé, il requisito dell'autonoma organizzazione rispetto ad un'attività rilevante quale organo di una compagine terza (Cass., 03/07/2017, n. 16372; Cass., 03/03/2016, n. 4246; Cass., 02/11/2016, n. 22138). Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 5 2.4. Si è precisato, però , che: a) il dottore commercialista che svolga anche attività di sindaco e revisore di società non soggiace ad Irap per il reddito netto di tali attività, in quanto soggetta ad imposizione è unicamente l'eccedenza dei compensi rispetto alla produttività auto-organizzata, ma va tenuto fermo l'onere del contribuente di provare la separatezza dei redditi di cui predica lo scorporo (Cass. n. 17987 del 2019 Cass. n. 12052 del 2018 ); b) non ha diritto al rimborso il dottore commercialista che, in presenza di autonoma organizzazione ed espletando congiuntamente anche gli incarichi connessi di sindaco, amministratore di società e consulente tecnico, svolga sostanzialmente un'attività unitaria, nella quale siano coinvolte conoscenze tecniche direttamente collegate all'esercizio della professione nel suo complesso, allorché non sia possibile scorporare le diverse categorie di compensi eventualmente conseguiti e di verificare l'esistenza dei requisiti impositivi per ciascuno dei settori in esame, per il mancato assolvimento dell'onere probatorio gravante sul contribuente (Cass.05/03/2012, n. 3434; Cass. 19 /03/ 2014, n.6418; Cass.23/01/2017, n. 1712; Cass. 29 /09/ 2016, n. 19327; Cass. 10 /05/ 2019, n. 12495). 2.5. Alla luce dei principi citati, la Corte ha espressamente affermato che il libero professionista non è automaticamente escluso dall'imposizione con riferimento all'esercizio dell'attività di titolare di cariche organiche di enti o società commerciali; pertanto, il contribuente, ove presenti domanda di rimborso dell'imposta che assume indebitamente versata, ha l'onere di provare l'assenza del requisito dell'autonoma organizzazione in relazione allo svolgimento di detta attività, chiedendo lo scorporo deirelativi proventi, ed il giudice di merito deve effettuare un valutazione specifica e separata di tale porzione, ben distinta, di attività (Cass. 29/01/2021, n. 2090) . Più precisamente, non realizza il presupposto impositivo l'esercizio Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 6 dell'attività di sindaco e di componente di organi di amministrazione e controllo di enti di categoria che avvenga in modo individuale e separato rispetto ad ulteriori attività espletate e senza ricorrere ad un'autonoma organizzazione(cfr. Cass. 15/11/2021, n. 34176). In altri termini, i compensi per incarichi di sindaco o amministratore svolti da un professionista, ancorché scorporabili, possono essere esclusi dalla base imponibile solo qualora l’esercizio delle predette attività avvenga senza fruire, con onere della prova a carico del contribuente, dei benefici organizzativi recati dalla titolarità di uno studio professionale. 2.6. Ilgiudice di appello si è attenuto ai principi sopra esposti, in quantoha ritenuto che la mancanza di prova dell’assenza del requisito dell’autonoma organizzazione con riferimento all’attività di sindaco non desse diritto al rimborso dell’Irap. In particolare, con giudizio in fatto non censurabile in questa sede, la C.t.r. ha condiviso quanto affermato dalla C.t.p. la quale, a propria volta, aveva rilevato che il contribuente non aveva fornito idonea prova che l’autonoma organizzazione a lui riferita fosse stata rivolta, in via esclusiva, allo svolgimento dell’attività di dottore commercialista, e non anche a quella di amministratore o sindaco; che, in tale prospettiva, la C.t.p. aveva evidenziato che, ove l’autonoma organizzazione si fosse riferita unicamente alla libera professione, vi sarebbero stati costi estremamente rilevanti per l’anno 2012, pari ad euro 466.733,00,con un reddito lordo,di euro 70.361,00, cer tamente modesto se rapportato ai guadagni percepiti quale dottore commercialista. La C.t.r., per altro, ha aggiuntoche il convincimento secondo cui la struttura organizzativa fosse stata utilizzata anche per detta ultima attività risultava rafforzato dal rilievo di cui alla sentenza di primo grado che aveva evidenziato che, in caso contrario, per l’anno 2014 l’attività di dottore commercialista sarebbe stata svolta addirittura in perdita Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 7 3. In conclusione, il ricorso varigettato. 4. Lespese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorsoe condanna il ricorrente a corrispondere all’Agenzia delle entrate le spese del giudizio di legittimitàche liquida in euro 4.100,00 a titolo di compenso, oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’