Cassazione n. 28470/2026

orte di appello di Milano;visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;udita la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA];letta la requisitoriadel Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore generale dott.[OSCURATO:PERSONA], che ha concluso per l’inammissibilità del ricorso.[OSCURATO:PERSONA] FATTO1. Con sentenza del 5 marzo 2025, il Tribunale di Como, previo riconoscimento dellacontinuazione con i fatti giudicati nella sentenza n. 688 del G.I.P. del Tribunale di Como del23/09/2021, irrevocabile il 22/05/2022, condannava [OSCURATO:PERSONA] alla pena didue anni di reclusione, in quanto ritenuto colpevole del reato di cui agli artt. 81, cpv., cod.pen. e 11 d.lgs. n. 74/2000, poiché, in qualità di titolare dell’omonimo studio professionaleesercente l’attività “degli studi di ingegneria”, con più azioni esecutive del medesimo disegnocriminoso, compiva atti fraudolenti sui propri beni idonei a rendere inefficace la procedura diriscossione coattiva, incassando i proventi della sua attività lavorativa su un conto estero asé intestato, così da occultare denaro al fisco e sottrarsi al pagamento di un ingente debitoerariale, applicando le pene accessorie di legge e ordinando la confisca di denaro o di beninella disponibilità dell’imputato fino alla concorrenza dell’importo di euro 244.742,00, pari alprofitto del reato in contestazione.Con sentenza del 28 gennaio 2026, la Corte di appello di Milano confermava lasentenza di primo grado. 2. Avverso la sentenza della Corte di appello di Milano, [OSCURATO:PERSONA],tramite il difensore, ha proposto ricorso per cassazione, sollevando due motivi. 2.1. Con il primo motivo, il ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 606, comma 1, lett. b),cod. proc. pen., violazione dell’art. 11 d.lgs. n. 74 del 2000, anche in relazione al d.lgs. n.149 del 2012.In sintesi, deduce la difesa che, ai fini della configurabilità del reato, non è sufficiente lasemplice idoneità dell’atto ad ostacolare l’azione di recupero del bene da parte dell’Erario,essendo invece necessario il compimento di atti che, nell’essere diretti a questo fine, sicaratterizzino per la loro natura simulatoria o fraudolenta, essendo in contrasto con ilprincipio di legalità una lettura della norma che facesse coincidere il requisito della naturafraudolenta degli atti con la loro mera idoneità alla riduzione delle garanzie del credito.Pertanto, sostiene la difesa che il disegno fraudolento non poteva ravvisarsi nellacondotta tenuta dall’imputato, non essendo rilevante l’essersi fatto accreditare (parte) deicompensi professionali su un conto bancario con iban tedesco, nè i fisiologici atti didisposizione del proprio patrimonio che il contribuente può liberamente compiere, poiché ildelitto contestato non è integrato dalla condotta di colui che, pur nella pendenza dellaprocedura esattoriale, si limiti a disporre dei propri beni, prelevando integralmente dal contocorrente bancario le somme in precedenza ivi depositate.Deduce ancora la difesa che il conto corrente si trovava in Germania, Paeseappartenente all’Unione europea e pertanto soggetto alla Direttiva 2010/24/UE, recepita inItalia con d.lgs. n. 149 del 2012, norma quest’ultima che consente il pignoramento diretto exartt. 72 ss. del d.P.R. n. 602 del 1973 e vale perciò ad escludere la configurabilità del reatocontestato, poiché l’esecuzione avrebbe potuto svolgersi anche in Germania, tanto quanto inItalia.Né la fraudolenza poteva desumersi dalla clandestinità del trasferimento all’estero diuna parte dei redditi professionali, dal momento che l’Agenzia delle entrate eraperfettamente a conoscenza della circostanza, poiché l’iban del conto tedesco risultava pursempre indicato nelle fatture elettroniche e, quindi, era sempre stato nella disponibilità dellastessa Agenzia delle entrate.2.2. Con il secondo motivo, il ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 606, comma 1, lett.b), cod. proc. pen., violazione dell’art. 11 d.lgs. n. 74 del 2000, anche quoad poenam, inrelazione all’art. 63 cod. pen.Lamenta la difesa che la sentenza di primo grado, confermata sul punto dalla sentenzadi secondo grado, dopo aver ritenuto integrata la circostanza aggravante speciale di cuiall’art. 11, comma 2, d.lgs. n. 74 del 2000, aveva determinato la pena complessiva inflitta,raddoppiando la pena base in ragione della aggravante speciale ritenuta, violando ladisposizione normativa applicata che non prevede un raddoppio della pena base, ma unautonomo ambito edittale - che non è pari al doppio dell’ambito edittale previsto per il reatonon aggravato - all’interno del quale avrebbe dovuto essere individuato il trattamentosanzionatorio.[OSCURATO:PERSONA] DIRITTO1. Il primo motivo di ricorso è manifestamente infondato, dovendosi rilevare che laCorte territoriale ha confermato, condividendo l'analisi e la valutazione degli elementi diprova, la sentenza di primo grado, ponendo questa Corte dinanzi a una c.d. doppiaconforme, potendo il giudice di legittimità, nell'analisi dell'iter motivazionale, far riferimentoad entrambe le motivazioni posto che le due strutture motivazionali si saldano così daformare un unico complessivo corpo argomentativo (Sez. U, n. 6682 del 04/02/1992, Rv.191229).1.1. Occorre premettere che, con riferimento alla fattispecie di cui all’art. 11 d.lgs. n. 74del 2000, al fine di integrare l'illiceità penale, non è sufficiente che gli atti sianooggettivamente finalizzati a rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossionecoattiva, ma è necessario che gli stessi si caratterizzino altresì per la loro natura simulatoriao fraudolenta.Ai sensi dell'art. 11 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, in relazione all’ipotesi (“cedevafraudolentemente”) contestata nel caso in esame, gli atti dispositivi compiuti dall'obbligato,oggettivamente idonei ad eludere l'esecuzione esattoriale, hanno natura fraudolentaallorquando siano connotati da elementi di artificio, inganno o menzogna tali darappresentare ai terzi una riduzione del patrimonio non corrispondente al vero, cosìmettendo a repentaglio o, comunque, rendendo più difficoltosa la procedura di riscossionecoattiva (Sez. 3, n. 35983 del 17/09/2020, Colanzi, Rv. 280372; Sez. 3, n. 29636 del02/03/2018, Auci, Rv. 273493; Sez. 3, n. 3011 del 05/07/2016, dep. 2017, [OSCURATO:PERSONA], Rv.268798). La necessità di individuare questo quid pluris nella condotta dell'agente è statasottolineata dalle Sezioni Unite di questa Corte (Sez. U, n. 12213 del 16/03/2018, Rv.272171) che, nell'ambito di una più ampia riflessione sul concetto di atti simulati o fraudolentiche rilevano per l'integrazione del delitto di cui all'art. 388 cod. pen., norma il cui schemarisulta richiamato dall'art. 11 d.lgs. n. 74 del 2000, hanno affermato che sarebbe in contrastocon il principio di legalità una lettura della norma che facesse coincidere il requisito dellanatura fraudolenta degli atti con la loro mera idoneità alla riduzione delle garanzie delcredito, per cui, in quest'ottica, può essere ritenuto penalmente rilevante solo un atto didisposizione del patrimonio che si caratterizzi per le modalità tipizzate dalla norma,nonpotendosi in definitiva far coincidere la natura simulata dell'alienazione o il caratterefraudolento degli atti con il fine di vulnerare le legittime aspettative dell'Erario.Quanto al debito tributario, deve ricordarsi che l'esecuzione esattoriale non configuraun presupposto della condotta illecita ma è prevista solo come evenienza futura che lacondotta tende (e deve essere idonea) a neutralizzare. Ai fini della perfezione del reato,qualificato come reato di pericolo concreto, è sufficiente la semplice idoneità della condotta arendere inefficace (anche solo parzialmente) la procedura di riscossione - idoneità daapprezzare con giudizio ex ante - e non anche l'effettiva verificazione di tale evento (tra letante, Sez. 3, n. 13233 del 24/02/2016, Rv. 266771; Sez. 3, n. 36290 del 18/05/2011, Rv.251076; Sez. 3, n. 14720 del 09/04/2008, Rv. 239970; Sez. 5, n. 7916 del 26/02/2007, Rv.236053, e Sez. 3, n. 17071 del 18/05/2006, Rv. 234322), per cui integra il reato unadiminuzione, anche non totale, della garanzia patrimoniale generica offerta dal patrimoniodel debitore fiscale se idonea a rendere “in parte” inefficace l’esecuzione esattoriale (Sez. 3,n. 6798 del 16/12/2015, dep. 2016, Arosio, Rv. 266134).1.2. Alla luce di tali premesse interpretative, i giudici di merito hanno reso unamotivazione adeguata e non manifestamente illogica che si pone in sintonia con i principiaffermati da questa Corte, avendo la sentenza impugnata, muovendo dalle premessedell’aver il ricorrente - gravato da un debito erariale superiore al milione di euro, ancheperchè evasore totale d’imposta, non avendo mai versato né IRPEF, né IVA - aperto unconto corrente estero, in Germania, senza che ciò corrispondesse ad un interesse valutabile(ad es., lo svolgimento di un’attività lavorativa in Germania, l’aver ivi trasferito la residenza oil domicilio, ragioni di convenienza economica nell’apertura del conto corrente estero), nonessendo stato dedotto nulla in proposito, dell’aver fatto confluire in esso i compensi derivantidalla propria attività professionale, in un contesto caratterizzato dal successivo, tempestivo esistematico svuotamento del conto, mediante prelievi in contanti e trasferimenti verso contiintestati a soggetti terzi, seppur appartenenti al nucleo familiare, nonché verso ulteriorirapporti bancari, anche in Lussemburgo, affermato, senza cedimenti logici, che detticomportamenti integrano la condotta fraudolenta richiesta dalla norma di cui all’art. 11 d.lgs.n. 74 del 2000, poichè lo spostamento delle disponibilità finanziarie fuori dal territorionazionale, con le modalità descritte e con le condotte contestualmente tenute, era avvenutoin funzione elusiva dell’esecuzione esattoriale.Diversamente da quanto sostenuto dal ricorrente, deve infatti essere ricordato come lafraudolenza o la simulazione richieste dall'art. 11 possano essere realizzate anche medianteil trasferimento di soldi all'estero (cfr., Sez. 3, n. 42569 del 12/03/2019, Lu, Rv. 278257,fattispecie in cui la S.C. ha ritenuto immune da censure il decreto di sequestro di una sommadi denaro, di poco inferiore al limite di euro 10.000, trasportata dall'indagato sottoposto acontrollo; v. anche, Sez. 3, n. 14007 del 25/10/2017, dep. 2018, Gallotti, Rv. 272582, in cuigli attivi finanziari all'estero non dichiarati in Italia erano stati trasferiti su un conto corrente inuno Stato estero rendendo inefficace la riscossione del credito erariale).La giurisprudenza di legittimità ha, inoltre, coerentemente affermato che sostenere laliceità dell'operazione di trasferimento di denaro all'estero o su conto corrente esterosull'assunto - in astratto corretto - che non ogni atto dispositivo del debitore è attaccabile,essendo pur sempre necessario un artificio o inganno (si veda, ex plurimis, Sez. 3, n. 25677del 16/05/2012, Caneva, Rv. 252996), è affermazione di per sé non decisiva, in quanto lapossibilità legale di esportare valuta all'estero in certi limiti o di aprire conti correnti all’esterosu cui trasferire denaro, non esclude che, nello specifico, il trasferimento avvenga proprioper sottrarre i beni alla garanzia patrimoniale dell'Erario (cfr. Sez. 2, n. 16540 del25/02/2022, Cellino, non mass.).Né può esser sostenuto, come fa il ricorrente per contrastare l’affermazione della Corteterritoriale, che il conto corrente si trovava in Germania e che, in base alla Direttiva2010/24/UE, recepita in Italia con d.lgs. n. 149 del 2012, era consentito il pignoramentodiretto ex artt. 72 ss. del d.P.R. n. 602 del 1973, per cui l’esecuzione avrebbe potutosvolgersi in Germania tanto quanto in Italia: la giurisprudenza di legittimità ha, infatti, avutomodo di precisare come non esista, né nelle norme né nell'interpretazione giurisprudenziale,un principio in base al quale la tutela del credito possa prescindere, quanto alla scelta delmezzo di tutela da parte del creditore, dalla localizzazione (nazionale o meno) della garanziapatrimoniale, divenendone un aspetto tutt'affatto irrilevante o comunque trascurabile inpresenza di tutele convenzionali (v., Sez. 2, n. 16540 del 25/02/2022, cit.). In sintonia contale posizione, giudici di merito hanno adeguatamente motivato in proposito, precisando chel’esistenza di un regime di cooperazione fiscale deve tener conto, per un verso, delledifficoltà operative e procedurali connesse alla esecuzione in uno Stato membro dell’Unioneeuropea, e, per altro verso, degli ostacoli conseguenti nella specie all’immediato esistematico svuotamento delle disponibilità del conto.2. Il secondo motivo di ricorso, incentrato sul trattamento sanzionatorio, è anch’essomanifestamente infondato.La Corte di appello ha, infatti, senza vizi logici, precisato come la pena basedeterminata dal giudice di primo grado, due anni di reclusione, aumentando del doppio lapena di un anno di reclusione, in ragione della sussistenza della circostanza aggravante dicui all’art. 11 d.lgs. n. 74 del 2000, non integri una determinazione illegale della pena,essendo stata comunque individuata entro la forbice edittale, ed essendo altresì, oltre cheformalmente legittima, anche contenuta, attestandosi su valori decisamente lontani dalmassimo edittale.Le affermazioni si pongono in linea con i principi affermati da questa Corte, anche nellasua più autorevole composizione, secondo cui «se i limiti edittali di pena astrattamenteprevisti rappresentano la valutazione di disvalore del fatto incriminato compiuta dallegislatore nell'esercizio della sua discrezionalità - seppure ancorata al limite dellaragionevolezza - la pena concretamente inflitta esprime e, al contempo, "misura" il giudizio diresponsabilità per un determinato fatto illecito» (Sez. U, n. 33040 del 26/02/2015, Jazouli,non mass. sul punto). Devesi, peraltro, ricordare come, ove la pena base sia inferiore allamedia edittale, come quella individuata dal giudice di primo grado, assestata all’interno delprimo quarto e, quindi, in misura decisamente inferiore alla media edittale, non sianecessaria una specifica e dettagliata motivazione del giudice (Sez. 2, n. 15438 del07/02/2024, Gamper, Rv. 286287); e, comunque, nel caso in esame, la Corte distrettuale haribadito la correttezza del percorso sanzionatorio del giudice di primo grado, in ragione delprofilo soggettivo dell’imputato e della sua storia criminale in materia tributaria, inserendosile condotte oggetto di giudizio in una ampia e reiterata modalità di gestione degli obblighifiscali, caratterizzata dalla sistematica sottrazione al pagamento delle imposte.Deve allora essere richiamato in proposito il fermo orientamento di legittimità, in forzadel quale la graduazione del trattamento sanzionatorio rientra nel potere discrezionale delgiudice di merito, che lo esercita, in aderenza ai principi enunciati negli artt. 132 e 133cod. pen., sicchè nel giudizio di cassazione è comunque inammissibile la censura che miriad una nuova valutazione della congruità della pena, la cui determinazione non sia frutto dimero arbitrio o di ragionamento illogico (Sez. 2, n. 39716 del 12/07/2018, Cicciù, Rv.273819, in motivazione; Sez. 2, n. 36104 del 27/04/2017, Mastro, Rv. 271243; Sez. 5, n.5582 del 30/09/2013, dep. 2014, Ferrario, Rv. 259142; Sez. 1, n. 24213 del 13/03/2013,Pacchiarotti, Rv. 255825; da ultimo v. Sez. 2, n. 1929 del 16/12/2020, dep. 2021, Cipollini,non mass.), evenienza questa non ricorrente nel caso di specie.3. In conclusione, alla stregua delle considerazioni svolte, il ricorso deve esseredichiarato inammissibile, con la conseguente condanna del ricorrente al pagamento dellespese processuali ai sensi dell'art. 616 cod. proc. pen. e, non ricorrendo ipotesi di esonero,al versamento di una somma in favore della Cassa delle ammende, che si determina intremila euro, esercitando la facoltà introdotta dall’art. 1, comma 64, l. n. 103 del 2017, diaumentare oltre il massimo la sanzione prevista dall’art. 616 cod. proc. pen. in caso diinammissibilità del ricorso, considerate le ragioni dell’inammissibilità stessa come sopraindicate. P.Q.MDichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle speseprocessuali e della somma di euro tremila in favore della Cassa delle ammende.Così è deciso, 29/05/2026Il Consigliere estensore Il PresidenteGIOVANNI [OSCURATO:PERSONA]