Cassazione n. 00391/2026

CC ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.13009/2024 R.G. proposto da : AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato presso i cui uffici aRoma, via dei Portoghesi n.12 è elettivamente domiciliata; -ricorrente- contro [OSCURATO:SOCIETA].[OSCURATO:PERSONA] -intimata- Avversola sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana n. 1 del 2024 depositata i l 2 gennaio 2024 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10dicembre 2025 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. La controversia trae origine dall’impugnazione da parte della contribuente [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. dell’avviso di accertamento n. T8D030201250/2016, notificatole il 4.11.2016, con cui l’Agenzia delle Entrate le aveva imputato, con riferimento all’anno di imposta 2012, i ricavi di complessivi euro 179.321,88 fatturati per le prestazioni di assistenza domiciliare dalla [OSCURATO:PERSONA] che aveva fittiziamente interposto nello svolgimento della sua attività di impresa, al fine di conseguire illegittimamente,in violazione dell’art. 37 comma 3 d.P.R. n. 600 del 1973, i vantaggi fiscali riconosciuti alle cooperative sociali in materia di imposte dirette e IVA. All’esito della verifica della Guardia di Finanza era emerso, infatti, che la Cooperativa, costituita dagli stessi soci, dopo aver riassunto i dipendenti, aveva continuato a svolgere la stessa attività della [OSCURATO:SOCIETA]., posta in liquidazione dal 30 giugno 2012, sotto la direzione delle stesse persone, negli stessi locali e con gli stessi clienti. 2. La CTP di Arezzo con la sentenza n. 91 del 2018 aveva parzialmente accolto il ricorso della società contribuente rideterminando la base imponibile. 3. Avverso la sentenza della CTP la società contribuente aveva proposto appello che era stato integralmente accolto dalla CTR della Toscana con la sentenza n. 412del 2019. 4. Successivamente, su ricorso dell’A genzia delle E ntrate, con ordinanza della Corte n. 24971 del 15 settembre 2021, la sentenzaera stata cassata con rinvio in accoglimento del primo motivo con cui era stata lamentata la violazione degli articoli 39 d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 d .P.R. n. 63 3 del 1972, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3,c.p.c., per l’omesso esame da parte della CTR delle dichiarazioni rilasciate ai verificatori dai ventisei lavoratori,in quanto erroneamente ritenute inutilizzabili ancorché riportate per riassunto nel processo verbale di constatazione. La Corte aveva, in particolare, cassato la sentenza con rinvio alla CTR della Toscana “in diversa composizione, affinché esami e valuti anche le dichiarazioni dei terzi assunte dalla Guardia di Finanza e provveda in ordine alle spese del presente procedimento”. 4. All’esito del giudizio di rinvio la CGT di II grado della Toscana , con la sentenza n. 1del 2024, aveva accolto l’originario ricorso della contribuente. 5. Avverso la sentenza della CGT di II grado della Toscana l’Agenzia delle Entrateha proposto ricorso per cassazione, affidandosi a due motivi , e la società contribuente non si è difesa. [OSCURATO:PERSONA] 1. Va preliminarmente respinta l’istanza di riunione del presente giudizio a quello pendente fra le stesse parti in relazione a controversia relativa ad annualità di imposta diversa, non sussistendo ragioni di economia processuale che possano giustificare la loro trattazione congiunta in ragione della diversità delle questioni sollevate nei due giudizi con i motivi di ricorso per cassazione relativi a sentenze diverse, l’una pronunciata all’esito del giudizio di appello e l’altra emessa all’esito del giudizio di rinvio. 2. Con il primo motivo di ricorso l’A genzia delle Entrate ha dedotto, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione dell’art. 384 commi 1 e 2 c.p.c. e dell’art. 36 d.lgs.n. 546 del 1992 . La CGT di II grado nel giudizio di rinvio non si sarebbe attenuta alla statuizione della Corte che aveva disposto la valutazione delle informazioni assunte dai terzi ma era ricaduta nella stessa violazione di legge già sanzionata, non avendo posto a fondamento della propria decisione le prove offerte in giudizio dall’amministrazione finanziaria e , in particolare , le dichiarazioni rese dai terzi alla Guardia di Finanza. Nella sentenza mancherebbe, infatti, l a valutazione complessiva degli indizi offerti dall’Ufficio e l’ analisi nel dettaglio delle dichiarazioni rese dai terzi alla Guardia di Finanza a cui la CGT di II grado avrebbe solo genericamente riconosciuto valore probatorio liquidandole apoditticamente come elementi che non possono costituire “valido sostegno probatorio alle tesi del Fisco”, senza spiegare le ragioni della loro inidoneità a dimostrare il fondamento della pretesa impositiva. In tal modo non avrebbe consentito di verificare l’applicazione del principio di diritto. Sotto altro profilo la sentenza sarebbe nulla perché la CGT di II grado avrebbe fondato acriticamente la propria statuizione sulla sentenza del Tribunale di Arezzo n.638del 2016, riprodotta quasi integralmente, avente ad oggetto il giudizio civile instaurato con ricorso proposto dalla contribuente avverso il provvedimento della [OSCURATO:PERSONA] del Lavoro, non considerando la diversità dei presupposti alla base della pretesa tributaria. 2.2. Il motivo , articolato attraverso la deduzione della nullità della sentenza sotto il duplice profilo dell’inosservanza del principio di diritto nel giudizio di rinvio e del vizio di motivazione, è infondato. 2.3. Sotto il primo profilo la giurisprudenza consolidata della Corte afferma che nell’ipotesi, come quella in esame, di annullamento con rinvio della sentenza per violazione di norme di diritto, la pronuncia della Corte di cassazione vincola al principio affermato ed ai relativi presupposti di fatto, per cui il giudice di rinvio deve uniformarsi non solo alla “regola” giuridica enunciata, ma anche alle premesse logico-giuridiche della decisione adottata, attenendosi agli accertamenti già compresi nell’ambito dell’enunciazione (Cass.n. 20887 del 2018 Cass. n. 19594 del 2018; [OSCURATO:PERSONA]. U n. 18303 del 2020 Cass. n. 7091 del 2022; Cass. n. 17240 del 2023). 1.4. Nel caso di specie, l’ordinanza della Corte dopo aver riaffermato “ il principio secondo il quale ‹‹ il divieto di prova testimoniale posto dal D. Lgs. n. 546 del 1992, art. 7, si riferisce alla prova testimoniale da assumere con le garanzie del contraddittorio e non implica, pertanto, l'impossibilità di utilizzare, ai fini della decisione, le dichiarazioni che gli organi dell'amministrazione finanziaria sono autorizzati a richiedere anche ai privati nella fase amministrativa di accertamento che, proprio perché assunte in sede extraprocessuale, rilevano quali elementi indiziari che possono concorrere a formare, unitamente ad altri elementi, il convincimento del giudice” (Cass. civ., 16 maggio 2019, n. 13174; Cass. civ., 7 aprile 2017, n. 9080) [...] ,ha ritenuto che la CTR si fosse discostata dai principi enunciati laddove aveva ritenuto di non dover tenere in alcuna considerazione le dichiarazioni dei terzi ed ha cassato la sentenza con rinvio alla CTR della Toscana, in diversa composizione “ affinché esami e valuti anche le dichiarazioni dei terzi assunte dalla Guardia di Finanza e provveda in ordina alle spese del presente procedimento”. La Corte ha, quindi, imposto al giudice del rinvio di valutare e tenere conto nella formulazione del giudizio del giudizio di fatto anche delle dichiarazioni rese alla Guardia di Finanza dai ventisei dipendenti senzaperò sancire alcun vincolonell’apprezzamento della loro portata indiziaria. 1.5. La CGT di II grado , in osservanza della pronuncia rescindente ha riconosciuto la valenza indiziaria alle dichiarazioni in questione e ne ha esaminato analiticamente il contenuto, evidenziando che, “ dalle informazioni rilasciate, appunto, alla Guardia di Finanza da ventisei lavoratori che avevano svolto la loro attività per la [OSCURATO:PERSONA] era risultata la coincidenza, tra la [OSCURATO:SOCIETA] e la Cooperativa, del luogo di esercizio dell’attività, il fatto che i dipendenti e collaboratori continuassero a ricevere direttive dalla [OSCURATO:SOCIETA], i meri aggiustamenti grafico stilistici delle fatture che riportano in piccolo il nome della Cooperativa subentrante, la quasi identità tra soci fondatori della [OSCURATO:SOCIETA] e della Cooperativa subentrante”. Tuttavia, ha concluso per l’inidoneitàdi q uesti elementi a fornire la prova dell’interposizionenel possesso del reddito, ai sensi dell’ art. 37 d.P.R. n. 600 del 1973,che, secondo la giurisprudenza di legittimità espressamente richiamata dalla pronuncia, richiede la prova della gestione uti dominus delle risorse dell’interposto da parte dell’interponente. La CGT di II grado haesposto, poi, anche le ragioni del giudizio di irrilevanza degli indizi in questione spiegando che si trattava di elementi funzionali ad evidenziare l’intento della [OSCURATO:SOCIETA] di non far percepire all’esterno dalla clientela il mutamento del soggetto erogatore delle prestazioni di assistenza sanitaria ma che non erano elementiidonei a provare che la [OSCURATO:SOCIETA] avesse gestito uti dominusle risorse finanziare della C ooperativa in modo tale da essere il reale “ possessore” del reddito. 1.6. Non sussiste, pertanto, la lamentata inosservanza da parte del giudice del rinvio del principio di diritto dettato dalla Corte che non lo ha affatto vincolato alla valutazione del materiale probatorio in senso favorevole all’amministrazione ricorrente. 1.7. Sotto il profilo della denunciata nullità della sentenza per difetto di motivazione non è ravvisabilealcun vizio nel richiamo del contenuto della sentenza del Tribunale di Arezzo, inserito solo a rafforzamento della motivazione giàampiamente espressa in ordine all’inesistenza della prova del possesso del reddito per interposta persona da parte della società contribuente. 2. Con il secondo motivo la ricorrente ha lamentato, in relazione all’art. 360, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 37 comma 3 d.P.R. n. 600del 1973 e degli art icoli 2697 e 2729 c.c., per non aver accertato se , nel caso di specie, vi fosse stata una gestione uti dominus da parte dell’interponente del soggetto interposto. La sentenza non avrebbe valorizzato ai fini dell’applicazione della normativa antielusiva il dato incontestato della presenza di aggiustamenti grafici nelle fatture emesse dalla Cooperativaed il fatto che le due società avevano la stessa struttura ed avevano in comune gran parte dei soci fondatori. Elementi che rendevano evidente come la coop erativa fosse stata costituita appositamente per proseguire l’attività della [OSCURATO:SOCIETA]. in regime fiscale agevolato, pur in assenza di un effettivo mutamento del soggetto che erogava le prestazioni. 2.1.Il motivo è inammissibile perché si risolve nella richiesta alla Corte di riesame del merito della controversia. Ilricorrente pur deducendo, apparentemente , la violazione d elle norme che regolano la formazione della prova per presunzioni e la ripartizione dell’onere della prova nella materia in esame, mira, in realtà, alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice di meritosulla base del materiale probatorio acquisito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass. n. 8758del 2017). Oggetto del giudizio che si vorrebbe demandare a questa Corte non è, infatti,l’analisi e l’applicazione delle norme richiamate , ma l’apprezzamento delle prove, rimesso alla valutazione del giudice di merito (Cass. n. 17744 del 2022, Cass. n. 3340del 2019; Cass. n. 640 del 2019 ; Cass. n. 24155 del 2017; Cass. n. 8315del 2013). 2.2 La CGT di II grado nella sentenza impugnata ha fatto corretta applicazione dell’art. 37 comma 3 d.P.R. n. 600 del 1973, attenendosi, in particolare, all’interpretazione della giurisprudenza di legittimità, espressamente richiamata nel contesto della motivazione, secondo cui le presunzioni gravi, precise e concordanti che il contribuente sia l'effettivo possessore del reddito del soggetto interposto devono essere tali da condurre alla prova, nell’ipotesi di reddito di impresa, della gestione uti dominus dell'impresa e delle sue risorse finanziarie ( v. punto 3 pag. 10 della sentenza impugnata). Tuttavia, ha, poi, concluso con una valutazione del materiale probatorio, non sindacabile in sede di legittimità, che l’Agenzia delle Entrate non avesse fornito neanche l’ombra di questaprova, avendo in realtà fornito un quadro indiziario compatibile con il legittimo avvicendamento di un soggetto all’altro nell’esercizio dell’attività di impresa. Il motivo di ricorso, senza in alcun modo evidenziare le affermazioni della sentenza che si sarebbero poste in contrasto con le norme richiamate, si risolve nell’inammissibile richiesta di rivalutare il materiale probatorio in modo tale da sovvertire il giudizio di fatto espresso dal giudice di merito. 4. Il ricorso deve, pertanto, essere rigettato. 5. Nulla va disposto in relazione alle spese del presente giudizio di legittimità, essendo la [OSCURATO:SOCIETA]. in liquidazione rimastaintimata. 6. Poiché risulta soccombente l’Agenzia delle Entrate che, come amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, è ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato, non si applica l’articolo 13 comma 1 quater del d.P.R. 30 maggio 2