Cassazione n. 23599/2022

o la seguente ORDINANZA sul ricorso 19976-2021 proposto da: [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 161, presso lo studio dell'avvocato [OSCURATO:PERSONA], che la rappresenta e difende unitamente agli avvocati [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]; - ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE, ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis; - controricorrente - avverso la sentenza n. 115/1/2021 della [OSCURATO:PERSONA] di CALABRIA, depositata il 12/01/2021; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 07/06/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] del Lupo s.r.I., proprietaria di un impianto aerogeneratore (macchinario, munito di una torre, generatore di energia elettrica sfruttando l'azione del vento) nel comune di Vallefiorita (CZ) aveva presentato una DOCFA per la variazione della rendita catastale che tenesse conto dell'entrata in vigore della legge n. 208 del 2015. A seguito della verifica effettuata, veniva determinata una rendita catastale ritualmente notificata mediante avviso di accertamento, che veniva impugnato. [OSCURATO:PERSONA] respingeva il ricorso della parte contribuente e la [OSCURATO:PERSONA] della Calabria, con sentenza n. 1987/2019 depositata il 15 novembre 2019, ne respingeva l'appello affermando che la torre deve essere inclusa nella determinazione della rendita catastale, in quanto deve essere considerata una costruzione perché avente i caratteri della solidità, stabilità e della immobilizzazione al suolo. In particolare, la sistemazione di una torre eolica - costruita in acciaio/calcestruzzo - necessita della realizzazione di un basamento di notevoli dimensioni che ne consenta l'ancoraggio al terreno mediante profonde fondamenta. Avverso tale decisione ha proposto ricorso per cassazione la parte contribuente affidandosi a quattro motivi e in prossimità dell'udienza ha depositato memoria insistendo per l'accoglimento del ricorso. Ric. 2021 n. 19976 sez. MT - ud. 07-06-2022 -2- Resiste l'Agenzia delle Entrate con controricorso. Sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi dell'art. 380 bis cod. proc. risulta regolarmente costituito il contraddittorio. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo, in relazione all'art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, si lamenta l'illegittimità della sentenza per violazione e falsa applicazione dell'art. 1, commi 21 e 22, della legge n. 208 del 2005 per avere erroneamente ricondotto al genere delle "costruzioni" la "torre", la quale è invece funzionalmente impiegata nel processo produttivo. 2. Con il secondo motivo, in relazione all'art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, si lamenta l'omesso esame dei pareri pro-ventate che affermavano che la torre è parte integrante degli impianti funzionali per la produzione di energia eolica. 3. Con il terzo motivo, in relazione all'art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, si lamenta violazione degli artt. 112, 115 e 116 c.p.c., per non aver tenuto conto dei suddetti pareri pro-ventate nella valutazione delle prove rilevanti ai fini della decisione e per non aver risposto al motivo di doglianza contenuto nel motivo di appello in cui si lamentava l'omessa valutazione dei pareri da parte del giudice di primo grado. 4. Con il quarto motivo, in relazione all'art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, si lamenta nullità della sentenza per omessa pronuncia, lamentandosi in particolare: a) la contrarietà delle rettifiche all'art. 10 della legge n. 212 del 2020; b) la contrarietà delle rettifiche alla ratio della legge n. 208 del 2005; c) il difetto di motivazione delle rettifiche alla base del presente giudizio; d) l'erroneità dei contenuti della relazione di stima. 5. Il primo motivo di impugnazione è fondato. Con la proposta di un nuovo accatastamento la contribuente ipotizzava lo scorporo dall'originario valore catastale di tutta la Ric. 2021 n. 19976 sez. MT - ud. 07-06-2022 -3- porzione strettamente riferibile alla componente impiantistica identificata unitariamente nell'aerogeneratore e nella torre su cui il primo viene ad essere inscindibilmente installato. Ciò che residuava all'esito di tale attività di accatastamento, pertanto, risultava essere la componente immobiliare costituita da terreno, basamento e cabina. L'Agenzia delle Entrate ha contestato l'inquadramento catastale proposto dalla società e ha inserito il valore della torre confermando l'irrilevanza catastale della componente impiantistica "interna". 6. la legge n. 208 del 2015 (legge di stabilità 2016: attualmente in vigore e la cui corretta interpretazione costituisce il cuore della questione sottoposta oggi al Collegio), il cui art. 1, comma 21, stabilisce che "A decorrere dal 1° gennaio 2016, la determinazione della rendita catastale degli immobili a destinazione speciale e particolare, censibili nelle categorie catastali dei gruppi D ed E, è effettuata, tramite stima diretta, tenendo conto del suolo e delle costruzioni, nonchè degli elementi ad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l'utilità, nei limiti dell'ordinario apprezzamento. Sono esclusi dalla stessa stima diretta macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo". La norma testè citata, applicabile ratione temporis alla presente controversia, esclude i cd. "imbullonati" dalla determinazione della rendita catastale, modificando significativamente quelli che erano i criteri di determinazione della stima dei fabbricati speciali confermata dalla giurisprudenza della Corte di legittimità. In particolare, attraverso una tecnica legislativa "per esclusione", il legislatore del 2015 nella prima parte della disposizione normativa descrive le caratteristiche di "bene immobile" o parte integrante di esso (suolo, costruzioni ed altri elementi ad essi strutturalmente connessi), che ne accresce l'utilità ed il valore per poi escludere Ric. 2021 n. 19976 sez. MT - ud. 07-06-2022 -4- nell'ultima parte da tale bene tutte quelle componenti che sono funzionali al processo produttivo (macchinari, congegni, attrezzature, impianti), meglio noti con la denominazione di "imbullonati". La scelta legislativa è quindi quella di sottrarre dal carico impositivo il valore delle componenti impiantistiche secondo un criterio distintivo che privilegia la destinazione ad attività produttive dei settori della siderurgia, manifattura ed energia indipendentemente dalla natura strutturale e dalla rilevanza dimensionale del manufatto che sia o meno infisso al suolo. [OSCURATO:PERSONA] ha ritenuto che le torri su cui sono installati gli aerogeneratori (rotori e navicelle), unitamente alle relative opere di fondazione, rappresentino opere annoverabili nel genere delle "costruzioni" e, come tali, quindi, da includere nella stima diretta delle centrali eoliche ai fini della rendita catastale. Tale interpretazione, basata sulle sole caratteristiche strutturali del cespite senza considerare il disposto di cui all'ultima parte dell'art. 1, comma 21, della legge n. 208 del 2005, non è condivisa dal Collegio, che ritiene di dover invece seguire il diverso orientamento già inaugurato da questa Corte (Cass. n. 20726, n. 20727, n. 20728, n. 21460, n. 21461, n. 21462, n. 21286, n. 21827, n. 21828 del 2020; Cass. n. 5053, 6367, 6372, 7114 del 2021). A giudizio di questa Corte, infatti, la nozione che emerge dalla legge n. 208 del 2015, art. 1, comma 21, di macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali e strutturali allo specifico processo produttivo e sottratti al regime fiscale, prescinde dal fatto che i manufatti siano o meno infissi stabilmente al suolo, essendo invece essenziale il loro impiego nel processo produttivo. E' infatti irrilevante la consistenza fisica della costruzione, mentre ciò che interessa è il rapporto di strumentalità del macchinario rispetto al processo produttivo cui è destinato il complesso immobiliare Ric. 2021 n. 19976 sez. MT - ud. 07-06-2022 -5- considerato nel suo insieme. Tale conclusione è conforme non solo alla lettera, ma anche alla rado della disciplina introdotta dalla legge n. 208 del 2015, art. 1, comma 21, che sancisce l'irrilevanza catastale di tutta la componente impiantistica che, in quanto tale, risulta inidonea ad apportare al fabbricato a cui accede - al di fuori dello specifico processo produttivo ivi svolto - un'effettiva (residua) utilità produttiva/reddituale. E', quindi, ben possibile che un elemento, pur strutturalmente connesso al suolo o alla costruzione e che pur ne accresca la qualità o l'utilità, debba essere tuttavia espunto dalla valutazione catastale in ragione della sua specifica funzionalità rispetto al processo produttivo. I giudici di seconde cure non si sono fatti carico del doveroso accertamento di un fatto decisivo per il giudizio consistente nel verificare se la funzione delle torri sia assolutamente integrata nell'impianto di produzione, tanto da esserne una componente essenziale o addirittura un unicum con gli impianti interni e/o se tali strutture possano o meno avere caratteristiche di autonomia funzionale e fornire utilità indipendenti dal processo produttivo di energia eolica E' poi evidente che la soluzione fin qui prospettata è quella maggiormente rispondente alla ratio della norma in questione, volta - nell'ambito di un valore (la rendita catastale) destinata ad essere un criterio per determinare delle imposte che colpiscono la redditività degli immobili - a non scoraggiare eccessivamente l'attività imprenditoriale e conseguentemente orientata alla prevalenza - come è stato sottolineato in dottrina - delle ragioni dell'impresa su quelle della proprietà, in ossequio ai principi costituzionali a tutela del lavoro e della libertà d'impresa (art. 1, 4, 35, 36 e 41, comma 1, Cost.). Del resto, in tema di usucapibilità dell'azienda, a questa stessa rado si sono uniformate le sezioni unite della Cassazione n. 5087 del 2014, le quali, nello stabilire che Ric. 2021 n. 19976 sez. MT - ud. 07-06-2022 -6- «ai fini della disciplina del possesso e dell'usucapione, l'azienda, quale complesso dei beni organizzati per l'esercizio dell'impresa, deve essere considerata come un bene distinto dai singoli componenti, suscettibile di essere unitariamente posseduto e, nel concorso degli altri elementi indicati dalla legge, usucapito», hanno proprio affermato la prevalenza delle ragioni dell'imprenditore che abbia esercitato continuativamente nel tempo la sua attività rispetto a quelle del proprietario dell'azienda. Non può poi non evidenziarsi la conformità di quest'interpretazione anche al favor del legislatore nazionale e dell'Unione europea per il principio della massima diffusione delle fonti di energia rinnovabili. In questo senso è innanzitutto l'art. 194, lett. c, del Trattato sul funzionamento dell'Unione europea del 25 marzo 1957 - cd. Trattato di Roma, secondo cui «nel quadro dell'instaurazione o del funzionamento del mercato interno e tenendo conto dell'esigenza di preservare e migliorare l'ambiente, la politica dell'Unione nel settore dell'energia è intesa, in uno spirito di solidarietà tra Stati membri, a... promuovere il risparmio energetico, l'efficienza energetica e lo sviluppo di energie nuove e rinnovabili». Non possono poi non ricordarsi la Convenzione quadro delle Nazioni Unite sui cambiamenti climatici, ratificata con la legge 10 giugno 2002, n. 120, recante «Ratifica ed esecuzione del Protocollo di Kyoto alla Convenzione quadro delle Nazioni Unite sui cambiamenti climatici, fatto a Kyoto 1'11 dicembre 1997»), le direttive europee in materia (direttiva 2001/77/CE del Parlamento europeo e del Consiglio del 27 settembre 2001 sulla promozione dell'energia elettrica prodotta da fonti energetiche rinnovabili nel mercato interno dell'elettricità; direttiva 2009/28/CE del Parlamento europeo e del Consiglio del 23 aprile 2009 sulla promozione dell'uso dell'energia da fonti rinnovabili recante modifica e successiva abrogazione delle direttive 2001/77/CE e 2003/30/CE). Infine, sempre nella stessa direzione si Ric. 2021 n. 19976 sez. MT - ud. 07-06-2022 -7- colloca l'accordo di Parigi firmato il 22 aprile 2016, primo accordo universale e giuridicamente vincolante sui cambiamenti climatici, adottato alla conferenza di Parigi sul clima tenutasi dal 30 novembre all'11 dicembre 2015, ratificato dall'Unione europea e da tutti i suoi Paesi ed entrato in vigore il 4 novembre 2016, che, nell'ambito dell'obiettivo di contenere il surriscaldamento globale, incentiva fortemente l'uso delle energie rinnovabili. In particolare, la direttiva 2009/28/CE del Parlamento europeo e del Consiglio, recepita con il decreto legislativo 3 marzo 2011, n. 28 (Attuazione della direttiva 2009/28/CE sulla promozione dell'uso dell'energia da fonti rinnovabili, recante modifica e successiva abrogazione delle direttive 2001/77/CE e 2003/30/CE) ha individuato, quale obiettivo nazionale vincolante per l'Italia, il raggiungimento, entro il 2020, di una quota dei consumi finali lordi complessivi di energia coperta da fonti rinnovabili almeno pari al 17 per cento. In vista di tale obiettivo, già l'art. 2, comma 167, della legge 24 dicembre 2007, n. 244 (Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato - legge finanziaria 2008) ha demandato a uno o più decreti ministeriali - da adottarsi d'intesa con la Conferenza permanente per i rapporti tra lo Stato, le Regioni e le Province autonome di Trento e di Bolzano - il compito della ripartizione, fra Regioni e Province autonome di Trento e di Bolzano, della quota minima necessaria di incremento dell'energia prodotta con fonti rinnovabili. Con il successivo art. 37, comma 6, del citato d.lgs. n. 28 del 2011, si è, poi, assegnata a un decreto del Ministro dello sviluppo economico - da adottare, di concerto con il Ministro dell'ambiente e della tutela del territorio e del mare, previa intesa con la Conferenza permanente per i rapporti tra lo Stato, le Regioni e le Province autonome di Trento e di Bolzano - la precisa definizione e Ric. 2021 n. 19976 sez. MT - ud. 07-06-2022 -8- quantificazione degli obiettivi regionali in attuazione del comma 167 dell'art. 2 della citata legge n. 244 del 2007. In applicazione di tale previsione è stato, infine, adottato il d.m. 15 marzo 2012 (Definizione e qualificazione degli obiettivi regionali in materia di fonti rinnovabili e definizione delle modalità di gestione dei casi di mancato raggiungimento degli obiettivi da parte delle regioni e delle provincie autonome: c.d. [OSCURATO:PERSONA]) che ha provveduto a definire e quantificare gli obiettivi intermedi e finali che ciascuna Regione e Provincia autonoma deve conseguire, ai fini del raggiungimento degli obiettivi nazionali fino al 2020 in materia di quota complessiva di energia da fonti rinnovabili sul consumo finale lordo di energia. Il quadro normativo richiamato rivela, in maniera palese, che la ripartizione fra le Regioni degli oneri inerenti all'incremento della quota minima di energia prodotta con fonti rinnovabili è funzionale a consentire il raggiungimento dell'obiettivo nazionale, indicato come vincolante dalla normativa europea, in linea con il principio della massima diffusione delle fonti di energia rinnovabili (Corte cost., sentenze n. 286 del 2019; n. 106 del 2020). 7. Il secondo e il terzo motivo di impugnazione sono assorbiti dall'accoglimento del primo motivo. 8. Il quarto e ultimo motivo di impugnazione si sviluppa, come si è sinteticamente già illustrato, in quattro censure. Le prime tre censure sono infondate perché non ricorre il vizio di mancata pronuncia qualora sulla questione, anche se non espressamente esaminata, vi sia una pronuncia implicita (Cass. n. 24953 del 2020). La quarta censura infine è inammissibile perché privo di autosufficienza in relazione al modo, al luogo e al tempo di deduzione della presunta censura non esaminata: infatti, secondo questa Corte nel giudizio di legittimità, la deduzione del vizio di Ric. 2021 n. 19976 sez. MT - ud. 07-06-2022 -9- omessa pronuncia, ai sensi dell'art. 112 c.p.c., postula, per un verso, che il giudice di merito sia stato investito di una domanda o eccezione autonomamente apprezzabili e ritualmente e inequivocabilmente formulate e, per altro verso, che tali istanze siano puntualmente riportate nel ricorso per cassazione nei loro esatti termini - circostanza non avvenuta nel caso di specie - e non genericamente o per riassunto del relativo contenuto, con l'indicazione specifica, altresì, dell'atto difensivo e/o del verbale di udienza nei quali l'una o l'altra erano state proposte, onde consentire la verifica, innanzitutto, della ritualità e della tempestività e, in secondo luogo, della decisività delle questioni prospettatevi. Pertanto, non essendo detto vizio rilevabile d'ufficio, la Corte di cassazione, quale giudice del "fatto processuale", intanto può esaminare direttamente gli atti processuali in quanto, in ottemperanza al principio di autosufficienza del ricorso, il ricorrente abbia, a pena di inammissibilità, ottemperato all'onere di indicarli compiutamente, non essendo essa legittimata a procedere ad un'autonoma ricerca, ma solo alla verifica degli stessi (Cass. n. 28072 del 2021). 9. Ritenuto pertanto fondato l'unico motivo di impugnazione, assorbiti il secondo e il terzo e in parte infondato e in parte inammissibile il quarto, il ricorso il ricorso va accolto e la sentenza va cassata con rinvio alla [OSCURATO:PERSONA] della Campania, perché, oltre a statuire sulle spese del presente procedimento accerti se la torre costituisca oppure no macchinario, congegno, attrezzatura o altro impianto funzionale al processo produttivo di energia elettrica, in quanto tale soggetta ad esenzione ai sensi della legge n. 208 del 2015, art. 1, comma 21. P.Q.M. La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbiti il secondo e il terzo, e rigetta il quarto, cassa l'impugnata sentenza