Cassazione n. 00543/2023

a seguente SENTENZA sul ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA]; avverso la sentenza del 14/02/2022 della corte di appello di Roma; visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]; letta la requisitoria scritta del Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore generale [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso chiedendo l'annullamento con rinvio del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1.La corte di appello di Roma con sentenza del 14 febbraio 2022 riformava parzialmente la sentenza del tribunale di Tivoli del 11 febbraio 2020, riducendo la pena finale applicata. 2. Avverso la pronuncia sopra indicata del tribunale, propone ricorso mediante il proprio difensore [OSCURATO:PERSONA], deducendo due motivi di impugnazione. 1. Con il primo motivo deduce con riguardo al capo f), la violazione degli artt. 4 e 5 del Dlgs. 74/2000 per difetto di correlazione tra accusa e decisione. La corte di appello, a fronte della pur intervenuta trasmissione da parte dell'imputato del modello semplificato 770/2015 sia pur incompleto, avrebbe ritenuto integrata la fattispecie omissiva contestata di cui all'art. 5 prima citato assimilando erroneamente l'attività di invio della dichiarazione meramente incompleta (riconducibile al citato art. 4) con il più grave reato omissivo di cui all'art. 5 del Dlgs. 74/2000. 2. Con il secondo motivo deduce in relazione al capo e) il difetto di correlazione tra l'imputazione contestata e la sentenza, e la violazione dell'art. 10 del Dlgs. 74/2000 oltre che la contraddittorietà o manifesta illogicità della motivazione. Rappresenta che la sentenza di condanna sul punto, adottata dal Gup, pur contestata con atto di gravame circa la configurabilità del reato ex art. 10 appariva comunque coerente con tale dettato normativo, essendosi ravvisata un'ipotesi di occultamento o distruzione di documentazione finalizzata alla indebita detrazione di Iva e delle imposte sui redditi. Diversamente invece, la corte di appello avrebbe stravolto tale assunto accusatorio, in quanto avrebbe sostanzialmente addebitato al ricorrente l'avere fraudolentemente contabilizzato come importo di schede carburante quelle che erano in realtà retribuzioni per i dipendenti, con la conseguenza che sarebbe quest'ultima la finalità perseguita attraverso il contestato occultamento o distruzione dei documenti. Cosicchè il fatto ritenuto in sentenza sarebbe diverso da quello ritenuto sussistente dal Gup e contestato al capo e). Sarebbe altresì ravvisabile anche la violazione dell'art. 10 citato perché la norma punisce l'occultamento o distruzione che siano finalizzati alla evasione di imposte sui redditi o sul valore aggiunto, e non anche l'omessa o ridotta corresponsione delle ritenute tributarie sulle retribuzioni dei dipendenti. Sarebbe la motivazione altresì illogica e contraddittoria in quanto da una parte si sarebbe sostenuto che l'occultamento o distruzione avrebbero avuto rilevanza sulla ricostruzione dei volumi d'affari e dall'altra si sarebbe affermato che tale comportamento sarebbe stato finalizzato a corrispondere in misura ridotta le ritenute tributarie effettuate sulle retribuzioni. [OSCURATO:PERSONA] 1. Il primo motivo promosso è inammissibile. Il ricorrente non si confronta con le argomentazioni e conclusioni della corte di appello, laddove le declina nel senso di una mera equiparazione tra la presentazione di una dichiarazione meramente incompleta, e come tale ritenuta sussumibile nell'alveo della fattispecie di cui all'art. 4 del Dlgs. 74/2000 (dichiarazione infedele), e la condotta di omessa dichiarazione di cui al contestato reato ex art. 5 del Digs. 74/2000. Diversamente da tali assedi difensivi, la corte di appello, piuttosto, ha puntualmente evidenziato come la rivendicata (dalla difesa) avvenuta presentazione di un modello 770 semplificato del 2015, estratto dal cd. cassetto fiscale e inviato tempestivamente dal commercialista della azienda dell'imputato, non può in alcun modo integrare la fattispecie di cui al citato art. 4 citato, in quanto il documento in questione non era semplicemente incompleto, come sostenuto dal ricorrente, per la mancata compilazione di alcuni quadri, bensì era del tutto privo dei dati connotanti la funzione tipica ed essenziale dell'atto, così da escluderne la stessa esistenza. L'assenza di ogni confronto su tali rilievi, invero illustrati in maniera articolata e coerente in relazione a tutti i dati mancanti e alla conseguente rilevanza della loro carenza sulla esistenza stessa dell'atto, determina un chiaro difetto di specificità estrinseca del motivo proposto a fronte di una motivazione che appare immune da vizi. Va peraltro osservato che il reato di dichiarazione infedele è integrato, dopo le modifiche al D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, introdotte dal D.Lgs. 5 agosto 2015, n. 158, dalle condotte di annotazione di componenti positivi del reddito in misura inferiore a quella reale (con superamento della soglia di evasione di imposta), di indebita riduzione dell'imponibile con l'indicazione di costi inesistenti (e non più fittizi), e di sottofatturazione; non assumendo rilievo nella valutazione sulla divergenza dei valori indicati, la mera violazione dei criteri di competenza e di inerenza di ricavi e di costi oggettivamente esistenti. (Sez. 3, n. 30686 del 22/03/2017 Rv. 270294 - 01). Consegue che con il motivo in esame neppure è illustrata la ragione per cui, alla luce di tale precisa fattispecie, che consiste in una condotta di tipo commissivo che si risolve in un falso ideologico consumato nella sola dichiarazione, la redazione di una dichiarazione "incompleta" implicherebbe la configurazione di tale ultimo reato piuttosto che di quello contestato. 2. Quanto al secondo motivo, va osservato che difformemente dall'assunto difensivo, nessuna incoerenza motivazionale e nessuna discrasia tra condanna e contestazione emerge, atteso che la corte ha preliminarmente evidenziato, condividendone l'assunto, come con la prima sentenza si sia delineato un sistema che, facendo ricorso alla imputazione a titolo di anticipazione di spese di carburante da parte dei dipendenti, di somme in realtà integranti le retribuzioni periodiche, mirava a sottrarre le retribuzioni alle ritenute fiscali oltre che agli obblighi contributivi, così chiaramente incidendo sui redditi, non solo di terzi (come pure espressamente contemplato dall'art. 10 in questione così già sotto tale aspetto integrandosi una corrispondenza tra condanna e contestazione) ma della stessa azienda dell'imputato, la quale, attraverso tale sistema, facendo figurare una cospicua parte delle retribuzioni come rimborso di spese, anticipate dai dipendenti ma in realtà mai verificatesi, abbatteva la base di reddito imponibile dell'impresa e incamerava consistenti introiti risparmiando sui versamenti delle ritenute fiscali sulle retribuzioni (cfr. riguardo a tale perspicua rappresentazione pagg. 6 e 9 della sentenza impugnata). Rispetto a tale sistema poi, la corte ha risposto al gravame difensivo circa la insussistenza della fattispecie, riguardante la circostanza per cui comunque l'organo accertatore aveva proceduto alla ricostruzione delle operazioni, ribadendo come la condotta di occultamento, da una parte, abbia avuto riguardo a complessiva documentazione (quali schede di rifornimento carburanti, buste paga, dischi tachigrafici analogici e digitali) effettivamente funzionale alla determinazione del complessivo volume di affari (certamente correlato alla intensità dei trasporti come desumibile dai documenti prima citati), dall'altra, tale occultamento abbia consentito una difficoltosa ricostruzione delle operazioni e affari realizzati, e quindi, in ultima analisi, dei redditi come precedentemente indicati. Infatti, i giudici di secondo grado hanno evidenziato che in assenza della documentazione occultata e falsamente dichiarata smarrita gli organi accertatori, lungi da avere comunque operato una adeguata ricostruzione, hanno solo sommariamente ricostruito le operazioni effettuate e quindi la sproporzione tra l'ammontare effettivo delle retribuzioni e le ridotte ritenute tributarie effettuate sulle retribuzioni medesime, avendo in tal senso proceduto solo in via logica e presuntiva " fondandosi su dati statistici percentuali tra imponibile ed importo delle ritenute fiscali" anziché procedere ad una verifica puntuale della contabilità tenuta dalla impresa. In linea, quindi, con l'indirizzo di legittimità per cui, in tema di reati tributari, il delitto di cui all'art. 10 D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, tutelando il bene giuridico della trasparenza fiscale, è integrato in tutti i casi in cui la distruzione o l'occultamento della documentazione contabile dell'impresa non consenta o renda difficoltosa la ricostruzione delle operazioni, rimanendo escluso solo quando il risultato economico delle stesse possa essere accertato in base ad altra documentazione conservata dall'imprenditore e senza necessità di reperire "aliunde" elementi di prova. (Sez. 3, n. 20748 del 16/03/2016 Rv. 267028 - 01). Posto quindi che ai fini della esclusione della fattispecie in esame non è rilevante che la ricostruzione delle operazioni prive di documentazione contabile sia possibile attraverso percorsi esterni all'impresa, quali i riscontri incrociati con gli altri soggetti economici con i quali vi sono stati rapporti commerciali, a maggior ragione non può assumere rilevanza la ricostruzione delle operazioni e volumi d'affari effettuata con risultati solo approssimativi rispetto al dato certo che la documentazione mancante avrebbe dovuto assicurare. 3. Sulla base delle considerazioni che precedono, la Corte ritiene pertanto che il ricorso debba essere dichiarato inammissibile, con conseguente onere per il ricorrente, ai sensi dell'art. 616 cod. proc. pen., di sostenere le spese del procedimento. Tenuto, poi, conto della sentenza della Corte costituzionale in data 13 giugno 2000, n. 186, e considerato che non vi è ragione di ritenere che il ricorso sia stato presentato senza "versare in colpa nella determinazione della causa di inammissibilità", si dispone che il ricorrente versi la somma, determinata in via equitativa, di euro tremila in favore della Cassa delle Ammende. P.Q.M. dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al paga